Notifica nulla all'erede del liquidatore: il caso

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21929/2024, ha stabilito che la notifica di un avviso di accertamento è nulla se indirizzata all’erede del liquidatore di una società cancellata dal registro delle imprese. Anche dopo la cancellazione, per i cinque anni successivi la società è considerata esistente ai fini fiscali. Pertanto, l’atto deve essere notificato alla società stessa presso l’ultimo domicilio fiscale, e non personalmente all’erede del suo ex rappresentante legale, che è un soggetto estraneo al rapporto tributario societario.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica Nulla all’Erede del Liquidatore: La Cassazione Fa Chiarezza

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha affrontato un tema cruciale per le società cancellate e per i loro ex rappresentanti legali, stabilendo che una notifica nulla si verifica quando l’avviso di accertamento fiscale viene indirizzato all’erede del liquidatore defunto anziché alla società. Anche se cancellata, una società continua a esistere per il Fisco per cinque anni, e rimane l’unico destinatario legittimo degli atti impositivi.

I Fatti del Caso: La Notifica all’Erede

Il caso nasce da un avviso di accertamento IVA notificato dall’Agenzia delle Entrate all’erede di un socio accomandatario e liquidatore di una società in accomandita semplice (s.a.s.). La società era stata cancellata dal registro delle imprese nel 2015. L’atto impositivo, emesso e notificato nel 2018, riguardava l’anno d’imposta 2013. Al momento della notifica, il liquidatore era già deceduto.

La contribuente, in qualità di erede, ha impugnato l’atto sostenendo, tra le altre cose, un vizio procedurale fondamentale: la notifica era stata erroneamente diretta a lei, persona fisica, invece che alla società, vero soggetto passivo del debito tributario.

La Decisione della Corte di Cassazione e la Notifica Nulla

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso incidentale della contribuente, dichiarando la notifica nulla e, di conseguenza, annullando l’atto impositivo. La decisione si fonda su un’interpretazione rigorosa della normativa sulla “sopravvivenza fiscale” delle società cancellate.

La “Sopravvivenza Fiscale” della Società Cancellata

Il punto centrale della sentenza è l’applicazione dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175/2014. Questa norma stabilisce che, ai soli fini della validità degli atti di liquidazione, accertamento e riscossione, l’estinzione della società ha effetto solo trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese.

Questo crea una fictio iuris: per il Fisco e gli altri enti creditori indicati, la società non si estingue con la cancellazione, ma sopravvive per un quinquennio. Durante questo periodo, essa mantiene la propria soggettività passiva tributaria e la propria capacità processuale.

Chi è il Destinatario Corretto dell’Atto Impositivo?

Poiché la società è considerata ancora “in vita” per il Fisco, essa rimane l’unico e corretto destinatario degli atti impositivi. La notifica deve quindi essere effettuata nei confronti della società, presso il suo ultimo domicilio fiscale. Il liquidatore, anche dopo la cancellazione, conserva i poteri di rappresentanza legale e processuale dell’ente.

La morte del liquidatore, tuttavia, non cambia questo principio. La sua carica sociale e i relativi poteri di rappresentanza non si trasmettono agli eredi. L’erede del liquidatore è un soggetto completamente estraneo alla sfera giuridica della società. Egli eredita i beni e i debiti personali del defunto, non la sua funzione di rappresentante legale di un’entità terza. L’obbligo, in caso di morte del liquidatore, sarebbe ricaduto sugli altri soci, che avrebbero dovuto nominarne uno nuovo.

Le Motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando che la notifica all’erede del liquidatore è stata effettuata a un soggetto privo di qualsiasi capacità processuale riferibile all’atto impositivo. Tale notifica è quindi inidonea a raggiungere il suo scopo legale e a produrre effetti nei confronti della società. L’Amministrazione Finanziaria ha erroneamente eletto come proprio contraddittore una persona fisica che, pur avendo un legame di parentela con l’ex liquidatore, non aveva alcun collegamento giuridico-funzionale con la società e i suoi debiti fiscali.

L’errore procedurale è così grave da determinare la nullità insanabile della notifica. Di conseguenza, l’atto impositivo non è mai entrato validamente nella sfera di conoscenza del suo destinatario legittimo (la società) e deve essere annullato.

Le Conclusioni

Questa sentenza ribadisce un principio fondamentale in materia di contenzioso tributario societario: l’importanza di individuare correttamente il destinatario della notifica. Per le società cancellate da meno di cinque anni, il destinatario è sempre e solo la società stessa. La morte del liquidatore non sposta la legittimazione passiva sui suoi eredi, ma impone altre procedure interne alla compagine sociale. Gli eredi non sono “successori” nella carica sociale e non possono ricevere validamente atti destinati alla società, rendendo qualsiasi tentativo di notifica nei loro confronti irrimediabilmente nullo.

A chi va notificato un avviso di accertamento se una società è cancellata dal registro delle imprese da meno di cinque anni?
L’avviso di accertamento deve essere notificato alla società stessa. Ai fini fiscali, la società è considerata giuridicamente esistente per cinque anni dalla richiesta di cancellazione e rimane l’unico soggetto passivo e destinatario legittimo degli atti impositivi.

Se il liquidatore di una società cancellata muore, la notifica dell’atto fiscale può essere fatta ai suoi eredi?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che la notifica fatta agli eredi del liquidatore è nulla. La carica di rappresentante legale non si trasmette per successione ereditaria. Gli eredi sono soggetti estranei al rapporto giuridico-tributario della società.

La morte del liquidatore trasferisce ai suoi eredi la responsabilità per i debiti fiscali della società?
No, la sentenza afferma che la morte del liquidatore non comporta un automatico subentro degli eredi nella posizione debitoria fiscale della società. La responsabilità per i debiti sociali è regolata da norme specifiche del diritto societario e non deriva dalla semplice successione nella posizione del liquidatore defunto.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21929 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 21929 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/08/2024

SENTENZA

sul ricorso n. 16417-2021, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif.;

– ricorrente –

contro

NOME COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE), rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO (EMAIL), elett.te dom.ta in

ROMA, al L.GO INDIRIZZO, nINDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (EMAIL);

– controricorrente / ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 1682/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della CAMPANIA, depositata il 25/02/2021.

Udita la relazione della causa svolta all’udienza pubblica del 13 giugno 2024 dal AVV_NOTAIO COGNOME;

udito il AVV_NOTAIO ha concluso per l’accoglimento del ricorso principale e per il rigetto del ricorso incidentale;

udita l’Avvocatura dello Stato, in persona dell’AVV_NOTAIO dello Stato NOME AVV_NOTAIO;

udito per la controricorrentericorrente in via incidentale l’AVV_NOTAIO, in sostituzione dell’AVV_NOTAIO.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE notificò ad NOME COGNOME, nella qualità di erede di COGNOME NOME, a propria volta ex socio accomandatario nonché liquidatore della RAGIONE_SOCIALE, un avviso di accertamento per riprese I.V.A., interessi e sanzioni relative all’anno di imposta 2013, conseguente all’omessa presentazione della dichiarazione fiscale Mod. Un. Anno 2014 della detta società.

La contribuente impugnò detto provvedimento innanzi alla C.T.P. di Napoli la quale, con sentenza n. 12043/2019, dichiarò il ricorso inammissibile.

Avverso tale decisione, tanto NOME COGNOME, quanto l’ RAGIONE_SOCIALE proposero appello, rispettivamente principale ed incidentale, innanzi alla C.T.R. della Campania, la quale, con sentenza n. 1682/2021, depositata il 25.2.2021, accolse il gravame della contribuente, con rigetto di quello dell’Ufficio, ritenendo per

quanto in questa sede ancora rileva -l’avviso di accertamento viziato in punto di motivazione, siccome: a) contenente una relatio a documenti (in specie, alcune fatture emesse dalla società cancellata e che questa non avrebbe riportato nella propria dichiarazione fiscale) reperiti in sede di verifica fiscale presso un soggetto terzo (tale RAGIONE_SOCIALE) e che avrebbero dovuto essere allegati o, quantomeno, riprodotti nell’avviso di accertamento, ‘ onde consentire alla destinataria di poter avere riscontro dell’effettivo andamento RAGIONE_SOCIALE operazioni di verifica svolte in altra sede ‘ (cfr. motivazione della sentenza impugnata, penultima p., prime cinque righe); b) mancante, altresì, di ‘ copia dei diversi processi verbali relativi alla verifica svolta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘ (cfr. ivi, penultimo cpv.) .
Avverso tale decisione l’ RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo; si è costituita, con controricorso contenente ricorso incidentale condizionato, affidato a due motivi ed illustrato da memoria ex art. 380bis cod. proc. civ., NOME COGNOME.

Fissata originariamente l’adunanza camerale per il 24.5.2022 innanzi alla sesta sezione civile, sottosezione tributaria, con ordinanza interlocutoria del 17.6.2022, n. 19570, la causa è stata rinviata a nuovo ruolo per la trattazione congiunta ai procedimenti iscritti ai nn. 16336/2021, 16347/2021 e 16640/2021 r.g., sussistendo, tra gli stessi, ragioni di connessione oggettiva e parzialmente soggettiva.

In esito all’adunanza camerale del 19 ottobre 2023, la causa è stata rinviata a nuovo ruolo per la trattazione in pubblica udienza, avuto riguardo alla rilevanza nomofilattica RAGIONE_SOCIALE questioni da essa investite.

All’epilogo dell’udienza pubblica del 13 giugno 2024 la causa è stata decisa.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’ unico motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000, dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 2697 cod. civ., per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto l’atto impugnato dalla COGNOME viziato sotto il profilo motivazionale, per non essere stati allegati allo stesso o, quantomeno, ivi riprodotti (a) gli esiti della verifica condotta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, nonché (b) le fatture emesse nel corso del 2013 dalla RAGIONE_SOCIALE, per prestazioni rese in favore di quella nel corso del 2007, benché (1) ‘ l’avviso di accertamento si fonda su un solo dato acquisito in sede di verifica fiscale eseguita nei confronti di un soggetto terzo nell’emissione nel corso dell’anno 2013 di n. 5 fatture…Di tali fatture vengono indicati i dati essenziali (numero protocollo, soggetto nei cui confronti è stata emessa la fattura, imponibile ed iva applicata) ‘ (cfr. ricorso, p. 19) e (2) di tali fatture non possa che esistere copia -nella disponibilità della contribuente – presso la RAGIONE_SOCIALE, ex art. 21, comma 4, del d.P.R. n. 633 del 1972.
Con il primo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.), della ‘ illegittimità della sentenza…per violazione e falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175, dell’art. 78 c.p.c., dell’art. 8 D.P.R. 22/07/1998, n. 322, dell’art. 57, commi 1 e 2, D.P.R. 26/10/1972, n. 633 e dell’art. 156 c.p.c. ‘ (cfr. controricorso, p. 24), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto sanata la notifica dell’avviso di accertamento, benché eseguita nei confronti di essa erede dell’ex socio accomandatario e liquidatore, anziché della società, per effetto della relativa impugnazione.
Con il secondo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ illegittimità della sentenza…per falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175 e dell’art. 2495 c.c., per violazione e falsa applicazione dell’art. 2312, secondo comma, c.c. (richiamato dall’art. 2315 c.c.) e dell’art. 65 D.P.R. 29/09/1973, n. 600 ‘, per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto valida la notifica ad essa contribuente, quale erede dell’ex socio accomandatario defunto, nonostante l’applicabilità, alla fattispecie, dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs.n. 175 del 2014 imponesse la notifica dell’atto impositivo alla società.
Va anteposta la trattazione congiunta RAGIONE_SOCIALE due censure avanzate dalla parte ricorrente in via incidentale; esse sono suscettibili di esame unitario per identità RAGIONE_SOCIALE questioni che investono. I motivi in parola vanno accolti poiché complessivamente fondati, il che implica l’assorbimento del ricorso proposto in via principale.

Emergono alcune circostanze salienti e incontroverse: i. la RAGIONE_SOCIALE veniva cancellata nel 2015; ii. l’avviso è stato emesso e notificato nel 2018; iii . al momento della notifica dell’atto impositivo era già avvenuta la morte del socio accomandatario e liquidatore p.t. della società di persone, NOME COGNOME.

La cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese della società RAGIONE_SOCIALE in data 17 marzo 2015 (cfr. sentenza impugnata, p. 11, penultimo cpv.) comportano l’applicazione, rispetto alle pretese tributarie attivate nei confronti dell’ente, della disciplina dettata dall’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175 del 2014, norma che ha superato il vaglio di legittimità costituzionale (cfr. Corte cost., n. 142 del 2020) e alla cui stregua ‘ Ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’articolo 2495 del codice
civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registro RAGIONE_SOCIALE imprese ‘.

Nella specie, viene, dunque, in evidenza un differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione dell’ente, rilevante nei soli confronti dell’Amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati nello stesso comma, con riguardo a tributi o contributi. Detta dilazione opera ‘ su un piano sostanziale e non ‘procedurale’, in quanto non si risolve in una diversa regolamentazione dei termini processuali o dei tempi e RAGIONE_SOCIALE procedure di accertamento o di riscossione’ (cfr. Cass., Sez. 5, 2.4.2015, n. 6743, in motivazione).
Questa Corte ha precisato condivisibilmente che ‘ In tema di cancellazione della società dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione, previsto dall’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014 – disposizione di natura sostanziale, operante solo nei confronti dell’amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati, con riguardo a tributi o contributi – implica che il liquidatore conservi tutti i poteri di rappresentanza della società sul piano sostanziale e processuale, con la conseguenza che egli è legittimato non soltanto a ricevere le notificazioni degli atti impositivi, ma anche ad opporsi ad essi, conferendo mandato alle liti, mentre sono privi di legittimazione i soci, poiché gli effetti previsti dall’art. 2495, comma 2, c.c. sono posticipati anche ai fini dell’efficacia e validità degli atti del contenzioso ‘ (Cass., Sez. 5, 16.12.2022, n. 36892; nel medesimo senso v. Cass., Sez. 5, 27.6.2023, n. 18310).
Quanto precede postula indefettibilmente che il soggetto intestatario e destinatario della notifica degli atti impositivi, ove questa si collochi entro il segmento temporale del rammentato quinquennio, è e rimane la società. Quest’ultima in ambito fiscale, d’altronde, per fictio non si estingue, sopravvivendo finanche alla cancellazione dal Registro RAGIONE_SOCIALE Imprese.

Nulla viene, peraltro, a modificarsi con riferimento alle regole processuali applicabili alla materia de qua , né, naturalmente, alcunché cambia ordine alla legittimazione processuale attiva e passiva correlata al rapporto tributario dedotto in giudizio, alla capacità processuale rispetto all’atto impositivo che lo concerne né, in definitiva, in relazione all’attitudine dell’ente ad essere destinatario della notifica dell’avviso di accertamento.

Veniva, dunque, in auge, nella specie, l’obbligo -invero disatteso -di notificazione dell’atto impositivo presso il domicilio fiscale dell’ente ex art. 60, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973.

Ciò non escludeva, tra l’altro, la possibilità, prevista dall’art. 145, comma 1, cod. proc. civ., così come modificato dalla l. n. 263 del 2005 (applicabile ratione temporis al caso di specie), di eseguire la notificazione alle persone giuridiche, in via alternativa a quella nella loro sede, direttamente alla persona fisica che le rappresenta (arg. da Cass., Sez. 5, 10.11.2020, n. 25137, Rv. 659556-01). Anche detta facoltà è stata trascurata dall’Amministrazione, che ha inteso rivolgersi sul piano della notifica agli eredi di colui che, per morte, era fisiologicamente cessato dalla carica sociale ricoperta.
La morte del socio ex accomandatario e liquidatore di una RAGIONE_SOCIALE non implicava, all’evidenza, nel caso che occupa, alcun automatismo traslativo in capo agli eredi della rappresentanza dell’ente societario, né li abilitava a ricevere ‘in supplenza’ la notifica di atti impositivi riferiti all’ente; l’evento morto poneva, piuttosto, in capo agli altri soci del medesimo, non la prerogativa di rivolgersi ai successori di chi aveva detenuto la carica sociale, bensì l’incombenza di procedere -quale passaggio obbligato -all’eventuale nomina di un nuovo liquidatore.
Trova, d’altronde, applicazione, rispetto agli eredi del defunto amministratore-liquidatore, per la società di persone rientrante nel ‘RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE, la disciplina fissata dall’art. 2284 cod. civ. (cui rinvia l’art. 2135 cod. civ.), norma in forza della quale ‘ Salvo contraria

disposizione del contratto sociale, in caso di morte di uno dei soci, gli altri devono liquidare la quota agli eredi, a meno che preferiscano sciogliere la società ovvero continuarla con gli eredi stessi e questi vi acconsentano ‘.

In buona sostanza, il compendiato meccanismo di ‘postergazione’ quinquennale comportava che il soggetto di riferimento ai fini della notifica dell’atto impositivo fosse inequivocabilmente e persistentemente la RAGIONE_SOCIALE.

La notifica dell’atto impositivo, pertanto, andava effettuata nei confronti di quest’ultima, la quale per la fictio connessa alla norma su richiamata era da intendersi ancora ‘in vita’ nei confronti dell’erario, per quel che riguardava i rapporti fiscali.

L’RAGIONE_SOCIALE, di contro, ha ritenuto utile notificare all’erede dell’accomandatario COGNOME NOME l’atto impositivo, ancorché lo stesso riguardasse debiti sociali della RAGIONE_SOCIALE e l’erede in parola rappresentasse all’evidenza rebus sic stantibus -un interlocutore estraneo rispetto alla sfera giuridica dell’ente.

In definitiva, la notifica dell’avviso di accertamento in questione, siccome eseguita nei confronti degli eredi dell’ex socio accomandatario e liquidatore, si palesava certamente nulla. Detta notifica, in quanto incongruamente diretta ad una persona fisica -l’erede del liquidatore deceduto sprovvista d’ogni capacità processuale riferibile all’atto impositivo non era idonea ad assolvere al proprio scopo, né a raggiungerlo a posteriori.

L’RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto, infatti, di eleggere a proprio contraddittore un soggetto fisiologicamente privo -in dipendenza del semplice evento morte che aveva investito il socio accomandatario -di un addentellato di collegamento rispetto all’ente e ai suoi rapporti fiscali (e in genere patrimoniali), i quali si rivelavano per loro natura insuscettibili di transitare in via immediata nella sfera giuridica dell’erede del defunto liquidatore della RAGIONE_SOCIALE

La morte di NOME COGNOME, in ultima analisi, non determinava il subitaneo subentro dei suoi eredi nella posizione che egli ricopriva all’interno dell’ente, tampoco li esponeva ex abrupto all’obbligo di rispondere dei debiti fiscali della società da costui rappresentata, conferendo loro un’estemporanea capacità processuale con riferimento ad atti impositivi necessariamente riguardanti l’ente.

L’assenza di un nesso fra atto impositivo ed erede dell’amministratore -liquidatore deceduto rivela un’inattitudine persistente e non emendabile della notifica dell’avviso di accertamento a raggiungere il proprio scopo. Pertanto, va accolto il ricorso incidentale, assorbito il ricorso principale. La sentenza d’appello va cassata e la causa decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso del soggetto destinatario della notifica dell’avviso di accertamento.

La peculiarità RAGIONE_SOCIALE questioni investite dai ricorsi suggeriscono la compensazione integrale RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso incidentale; dichiara assorbito il ricorso principale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso avverso l’avviso di accertamento, annullando l’atto impositivo; compensa le spese del giudizio.

Così deciso in Roma in data 13.06.2024

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