Notifica intimazione di pagamento: quando è nulla?

La Corte di Cassazione rigetta il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando la nullità di un’intimazione di pagamento. L’ordinanza chiarisce che una sentenza può basarsi su plurime motivazioni indipendenti (rationes decidendi) e che la mancata impugnazione di un precedente atto interruttivo non preclude la contestazione di un atto successivo, specialmente se la notifica dell’atto presupposto, come la cartella di pagamento, è invalida.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 11 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica intimazione di pagamento: la Cassazione chiarisce i limiti della pretesa fiscale

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale per ogni contribuente: la validità della notifica intimazione di pagamento e le conseguenze di una notifica errata dell’atto presupposto. Questa decisione offre importanti chiarimenti su come una sentenza possa essere valida anche con motivazioni apparentemente contrastanti e sul diritto del contribuente di difendersi anche se non ha impugnato un precedente atto intermedio. Analizziamo insieme questo caso per capire le implicazioni pratiche per i cittadini e le imprese.

I fatti del caso

Un contribuente si è visto recapitare nel 2019 un’intimazione di pagamento per un debito fiscale risalente al 2006, relativo a imposte dirette e IVA per un importo di oltre 110.000 euro. Il contribuente ha impugnato l’atto, sostenendo di non aver mai ricevuto la cartella di pagamento originaria, atto prodromico e indispensabile per la validità dell’intimazione.

La decisione della Corte di Giustizia Tributaria

In secondo grado, la Corte di Giustizia Tributaria ha accolto l’appello del contribuente, annullando l’intimazione di pagamento del 2019. La motivazione era duplice e apparentemente contraddittoria:
1. Nullità dell’atto: I giudici hanno ritenuto che la notifica della cartella di pagamento originale fosse illegittima, poiché l’ente della riscossione non aveva provato la corretta ricezione della raccomandata informativa. Questo vizio rendeva nullo l’atto successivo, ovvero l’intimazione del 2019.
2. Prescrizione non maturata: Allo stesso tempo, la Corte ha affermato che il credito non era prescritto, poiché la prescrizione era stata validamente interrotta da una precedente intimazione di pagamento notificata nel 2016, che il contribuente non aveva impugnato.

I motivi del ricorso in Cassazione

L’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, basandosi su tre motivi principali:
1. Motivazione contraddittoria: Secondo l’Agenzia, la sentenza d’appello era viziata perché illogica. Come poteva l’atto essere nullo se, allo stesso tempo, si riconosceva la validità di un’intimazione del 2016 che interrompeva la prescrizione?
2. Mancata impugnazione dell’atto del 2016: L’Agenzia sosteneva che, non avendo il contribuente impugnato l’intimazione del 2016, la pretesa fiscale si era consolidata e non poteva più essere contestata la mancata notifica della cartella originaria.
3. Omesso esame di un fatto decisivo: Si lamentava che i giudici d’appello non avessero adeguatamente esaminato le prove relative alla notifica della cartella di pagamento.

Le motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia, fornendo chiarimenti fondamentali su tutti e tre i punti.

La pluralità di ‘rationes decidendi’

La Cassazione ha spiegato che una sentenza non è contraddittoria se si fonda su due o più rationes decidendi (ragioni del decidere) distinte e autonome, ciascuna sufficiente a sorreggere la decisione. Nel caso specifico, le due affermazioni della Corte territoriale non erano in conflitto logico. La prima ratio (illegittimità della notifica della cartella) era sufficiente ad annullare l’intimazione del 2019. La seconda ratio (non prescrizione del credito grazie all’atto del 2016) era una considerazione aggiuntiva che, pur confermando l’esistenza del credito, non sanava il vizio di notifica che invalidava l’atto impugnato. In sostanza, un credito può esistere ma non essere esigibile tramite un atto viziato.

L’impugnazione dell’intimazione come facoltà e non come onere

Sul secondo motivo, la Corte ha ribadito un principio consolidato: l’impugnazione di un’intimazione di pagamento (atto non espressamente elencato come obbligatoriamente impugnabile dall’art. 19 del D.Lgs. 546/1992) è una facoltà e non un onere per il contribuente. La mancata impugnazione di un atto intermedio, come l’intimazione del 2016, non determina la “cristallizzazione” della pretesa fiscale. Il contribuente conserva il diritto di contestare i vizi dell’atto presupposto (la cartella non notificata) nel momento in cui gli viene notificato un atto successivo tipicamente impugnabile, come l’intimazione del 2019.

L’esame del fatto storico

Infine, la Cassazione ha dichiarato inammissibile il terzo motivo. Ha chiarito che il vizio di omesso esame di un fatto decisivo si verifica solo quando il giudice ignora completamente un fatto storico rilevante, non quando semplicemente non dà conto di tutte le prove fornite dalle parti. In questo caso, il fatto storico della notifica della cartella era stato ampiamente considerato e discusso dai giudici di merito, che avevano concluso per la sua illegittimità.

Le conclusioni

Questa ordinanza rafforza la tutela del contribuente, stabilendo principi chiari:
– Validità della sentenza: Una sentenza può reggersi su motivazioni multiple e indipendenti, anche se a prima vista possono sembrare in contrasto.
– Diritto di difesa: Il contribuente non perde il diritto di contestare la validità di una pretesa fiscale solo perché non ha impugnato un atto intermedio non obbligatoriamente impugnabile. Può sempre sollevare le sue eccezioni contro l’atto successivo.
– Onere della prova della notifica: Resta a carico dell’ente impositore l’onere di dimostrare la corretta e completa notifica di tutti gli atti della sequenza impositiva, a partire da quello originario. Una notifica intimazione di pagamento non può sanare il vizio di un atto prodromico mai validamente ricevuto dal destinatario.

Una sentenza può essere valida anche se contiene motivazioni apparentemente contraddittorie?
Sì, una sentenza è valida se si basa su più ‘rationes decidendi’ (ragioni della decisione), dove ciascuna ragione è di per sé sufficiente a giustificare la conclusione finale. Il fatto che una ragione possa sembrare in contrasto con un’altra non invalida la decisione, se quest’ultima è sorretta da almeno una motivazione autonoma e fondata.

Se non impugno una prima intimazione di pagamento, perdo il diritto di contestare il debito in futuro?
No. Secondo la Cassazione, l’impugnazione di un’intimazione di pagamento è una facoltà, non un obbligo. La sua omissione non ‘cristallizza’ la pretesa fiscale né preclude la possibilità di impugnare un successivo atto tipico (come una seconda intimazione) per vizi relativi agli atti presupposti, come la mancata notifica della cartella di pagamento originale.

Cosa succede se la notifica della cartella di pagamento originale è illegittima?
Se la notifica della cartella di pagamento (l’atto prodromico) è illegittima, tutti gli atti successivi che si fondano su di essa, come l’intimazione di pagamento, sono invalidi. L’illegittimità della notifica dell’atto presupposto travolge l’intera pretesa esecutiva successiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34821 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34821 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 29/12/2024

Oggetto: notifica intimazione -atto impugnabile -consolidamento pretesa tributaria

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23057/2023 R.G. proposto da AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore, RAGIONE_SOCIALE in persona del Presidente pro tempore, rappresentate e difese dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma, INDIRIZZO; -ricorrenti – contro

NOME ;

-intimato –

avverso la sentenza n.111/1/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata depositata il 26.4.2023, non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 7 novembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata accoglieva l’appello proposto da NOME COGNOME avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Potenza n. 447/2/2021 con la quale era stato rigettato il ricorso del contribuente contro l’intimazione di pagamento notificatale in data 17.09.2019 dall’Agenzia dell’entrate -Riscossione. Il credito erariale di euro 110.988,82 derivava dalla sottostante cartella di pagamento relativa ad II.DD. e IVA 2006.

Il giudice di prime cure riteneva che la cartella sottostante fosse stata ritualmente notifica e che la prescrizione non fosse maturata perché interrotta da un ‘ intimazione di pagamento notificata nel 2016.

Il giudice d’appello, pur affermando in dispositivo di ritenere solo parzialmente fondato l’appello del contribuente, dichiarava la «nullità dell’avviso n. NUMERO_DOCUMENTO, notificato il 17.09.2019», ossia faceva venir meno integralmente l’atto oggetto di impugnazione. La motivazione della sentenza argomentava circa l’accoglimento della censura concernente la notifica dell’atto prodromico all’intimazione in controversia, ovvero la cartella di pagamento, ritenendo la stessa illegittima per invalidità della notifica. In particolare, secondo la CTR la documentazione prodotta in giudizio non era idonea a dimostrare l’avvenuta ricezione da parte del contribuente della raccomandata informativa del deposito
dell’atto presso la Casa comunale, come necessario in caso di notifica a soggetti temporaneamente irreperibili, sulla scorta della modifica della disciplina per opera dell’intervento della sentenza della Corte costituzionale n. 258/2012. La sentenza inoltre dichiarava il credito non prescritto e argomentava circa la rituale notifica dell’ antecedente intimazione di pagamento del 2016 ai fini dell’interruzione della prescrizione.

Avverso tale sentenza hanno proposto un unico ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate e l’Agenzia delle Entrate Riscossione, affidato a tre motivi, mentre il contribuente è rimasto intimato.

Considerato che:

Con il primo motivo del ricorso principale, in relazione all’art.360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., viene censurata la sentenza di appello, per violazione e falsa applicazione degli artt. 111, comma 6, Cost., 132, n. 4 del cod. proc. civ., 118 disp. attuazione cod. proc. civ., 1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 del d.lgs. n. 546/1992 per motivazione gravemente carente ed intrinsecamente contraddittoria, tale da rivelarsi meramente apparente. Nella censura si lamenta che il giudice d’appello, pur muovendo dall’assunto per cui l’Ufficio non avrebbe dimostrato la corretta notifica della cartella di pagamento prodromica, riconosce, al contempo, la piena legittimità della -altrettanto prodromica -intimazione di pagamento notificata nel 2016, attraverso un ragionamento intrinsecamente contraddittorio e sostanzialmente apparente.
Il motivo è infondato.

2.1. La sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il

ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Sez. U, Sentenza n. 22232 del 03/11/2016). Inoltre, la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, dev ‘ essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. L’ anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione (Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014).
2.2. Ciò premesso, la sentenza del giudice di merito, la quale, dopo aver aderito ad una prima ragione di decisione, esamini ed accolga anche una seconda ragione, al fine di sostenere la decisione anche nel caso in cui la prima possa risultare erronea, non incorre nel vizio di contraddittorietà della motivazione, il quale sussiste nel diverso caso di contrasto di argomenti confluenti nella stessa ratio decidendi , né contiene, quanto alla causa petendi alternativa o subordinata, un mero obiter dictum , insuscettibile di trasformarsi nel giudicato. Detta sentenza, invece, configura una pronuncia basata su due distinte rationes decidendi , ciascuna di per sé sufficiente a sorreggere la soluzione adottata, con il conseguente onere del ricorrente di impugnarle entrambe, a pena di inammissibilità del ricorso. (Cass.
Sez. 3, sentenza n. 10815 del 18/04/2019; conforme, Cass. Sez. 1, ordinanza n. 17182 del 14/08/2020).

2.3. Nel caso in esame, la sentenza impugnata esprime una pluralità di rationes decidendi : la prima ratio afferma che la notifica della cartella sottostante l’intimazione, portante il credito, è illegittima, mentre la seconda afferma che la prescrizione non è maturata, sia per termine di prescrizione decennale non spirato ( « Di conseguenza, vertendosi in tema di tributi IVA e II.DD. per l’anno 2006 ed essendo intervenuto un atto interruttivo della prescrizione in data 21.11.2016, costituito dall’intimazione di pagamento notificata nella predetta data, la pretesa tributaria deve ritenersi tutt’ora sussistente e non perenta per prescrizione» cfr. pp.2-3 sentenza), sia per utile notifica nel 2016 di una intimazione di pagamento interruttiva. La complessiva motivazione espressa dal giudice, sufficientemente comprensibile, rispetta il minimo costituzionale e non è intrinsecamente contraddittoria, perché l’atto impugnato potrebbe ben essere viziato ma il credito sotteso non prescritto.
3. Con il secondo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), cod. proc. civ., viene prospettata la violazione e falsa applicazione dell’art. 19, comma 3, del d.lgs. n. 546/1992, con riferimento al principio di autonoma impugnazione degli atti tributari quanto all’intimazione di pagamento notificata in data 21.11.2016, di cui il giudice non avrebbe tenuto conto.

Nel corpo del motivo si legge che il giudice di seconde cure avrebbe dovuto constatare la mancata impugnazione dell’intimazione di pagamento (validamente) notificata nel 2016, ed avrebbe dovuto, di conseguenza, dichiarare inammissibili le eccezioni del ricorso introduttivo (ampliate con la memoria illustrativa di primo grado) riferibili alla mancata notifica degli atti prodromici, ex art. 19, comma 3, d.lgs. 546/92, proposte nel ricorso avverso l’intimazione di pagamento notificata nel 2019. In conseguenza di ciò, secondo la
ricorrente la Corte di giustizia di II grado si sarebbe dovuta pronunciare esclusivamente sulla questione della pretesa prescrizione della ripresa fiscale, riconoscendola infondata.

4. Il motivo è infondato.

4.1. Il giudice d’appello ha in fatto accertato (cfr. p.3 sentenza, in calce ) che, in data 21.11.2016, è intervenuta la notifica dell’intimazione di pagamento avente ad oggetto la medesima ripresa delle imposte dirette e IVA 2006 nei confronti del contribuente oggetto dell’intimazione di pagamento n. NUMERO_CARTA impugnata con il ricorso introduttivo, tanto è vero che il giudice ha attribuito alla notifica intervenuta il 21.11.2016 effetto interruttivo della prescrizione.

4.2. Orbene, la Corte (cfr. Cass. Sez. 5, sentenza n. 4513 del 25/02/2009) ha stabilito che l’elencazione degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, pur dovendosi considerare tassativa, va interpretata in senso estensivo, sia in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente e di buon andamento della P.A., che in conseguenza dell’allargamento della giurisdizione tributaria operato con la legge n. 448 del 2001. Ciò comporta la facoltà di ricorrere al giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente impositore che, con l’esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, porti comunque a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, senza necessità di attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dello spontaneo adempimento cui è naturaliter preordinato, si vesta della forma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dall’art. 19 citato. La mancata impugnazione da parte del contribuente di un atto non espressamente indicato dall’art. 19 citato non determina, in ogni caso, la non impugnabilità (e cioè la cristallizzazione) di quella
pretesa, che va successivamente reiterata in uno degli atti tipici previsti dall’art. 19.

4.3. Inoltre, con specifico riferimento all’impugnazione dell’intimazione di pagamento davanti al giudice tributario, la Corte (v. Cass. Sez. 5, sentenza n. 2616 del 11/02/2015) ha anche chiarito che l’impugnazione da parte del contribuente di un atto non espressamente indicato dall’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, che, tuttavia, sia espressivo di una pretesa tributaria ormai definita in un atto recante intimazione di pagamento è una facoltà e non un onere, costituendo un’estensione della tutela, sicché la sua omissione non determina la cristallizzazione della pretesa tributaria, né preclude la successiva impugnazione di uno degli atti tipici previsti dall’art. 19. Non vi sono ragioni per discostarsi nel caso di specie da tale orientamento condiviso e, dunque, l’impugnazione di tale atto era una facoltà e non un obbligo per la contribuente.
Il terzo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ., deduce il vizio motivazionale relativamente all’omesso esame di un fatto decisivo, oggetto di discussione tra le parti, in relazione alla prova della notifica della cartella di pagamento sottostante all’intimazione impugnata.

Il motivo è inammissibile. Il Collegio osserva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti e, come sopra visto, nella fattispecie il fatto storico della notificazione della cartella è indubbiamente stato considerato.
Il ricorso è conclusivamente rigettato.

Nulla per le spese in assenza di costituzione dell’intimato .

Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, in presenza di soccombenza della parte ammessa alla prenotazione a debito non sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 7.11.2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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