Notifica fiscale a società estinta: la Cassazione decide

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21905/2024, ha stabilito che la notifica di un avviso di accertamento a una società cancellata dal registro delle imprese è nulla se indirizzata all’erede del liquidatore defunto. In virtù della sopravvivenza quinquennale ai fini fiscali, la notifica fiscale a società estinta deve essere effettuata nei confronti della società stessa presso l’ultimo domicilio fiscale, poiché l’erede non subentra automaticamente nella rappresentanza legale dell’ente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 12 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica fiscale a società estinta: la guida completa dopo la Cassazione

La gestione dei debiti fiscali di una società dopo la sua cancellazione dal Registro delle Imprese è un tema complesso. Cosa accade se l’amministrazione finanziaria deve notificare un avviso di accertamento e il liquidatore della società è deceduto? La Corte di Cassazione, con la recente sentenza n. 21905 del 2 agosto 2024, fornisce un chiarimento cruciale: la notifica fiscale a società estinta è nulla se indirizzata all’erede del liquidatore. Analizziamo insieme la decisione e le sue conseguenze.

I Fatti del Caso: La Notifica all’Erede del Liquidatore

Una società in accomandita semplice (s.a.s.) veniva cancellata dal Registro delle Imprese nel 2015. Successivamente, nel 2018, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2013. La particolarità del caso risiedeva nel fatto che, al momento della notifica, il socio accomandatario e liquidatore della società era già deceduto. L’Agenzia, pertanto, indirizzava l’atto impositivo a una sua erede.

L’erede impugnava l’avviso, e dopo un iter giudiziario, la questione giungeva in Cassazione. La contribuente sosteneva, con un ricorso incidentale, la nullità della notifica, poiché non era lei il soggetto legittimato a riceverla, ma la società stessa, seppur cancellata.

La Questione Giuridica: La Sopravvivenza Fiscale della Società Cancellata

Il cuore della controversia ruota attorno all’interpretazione dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175/2014. Questa norma introduce una fictio iuris, una finzione giuridica, secondo cui, ai soli fini fiscali (validità ed efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione), l’estinzione della società ha effetto solo dopo cinque anni dalla richiesta di cancellazione.

In pratica, per il diritto civile la società non esiste più, ma per il Fisco essa ‘sopravvive’ per un quinquennio, rimanendo un soggetto d’imposta e il destinatario legittimo degli atti fiscali. La domanda a cui la Corte ha dovuto rispondere è: se durante questo periodo il liquidatore muore, a chi va notificato l’atto?

Le motivazioni della Cassazione: Perché la notifica fiscale a società estinta è nulla se inviata all’erede

La Suprema Corte ha accolto le ragioni della contribuente, dichiarando nullo l’avviso di accertamento. Le motivazioni si fondano su una chiara distinzione tra la posizione della società e quella degli eredi del suo ex rappresentante.

La ‘Fictio Iuris’ dell’Art. 28 D.Lgs. 175/2014

I giudici hanno ribadito che la norma citata crea un differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione solo nei confronti dell’Amministrazione Finanziaria. Durante questo lasso di tempo, la società continua ad essere il soggetto passivo del rapporto tributario. Di conseguenza, è l’ente, e non altri, il destinatario indefettibile della notifica degli atti impositivi.

Il Destinatario Corretto della Notifica

La notifica doveva essere effettuata nei confronti della società, presso il suo domicilio fiscale. La morte del liquidatore non cambia questa regola. L’Amministrazione Finanziaria non può ‘scegliere’ un interlocutore diverso, come l’erede, che è un soggetto estraneo alla sfera giuridica dell’ente societario. La posizione di rappresentante legale della società non si trasmette iure successionis.

L’Irrilevanza della Morte del Liquidatore ai fini della Notifica

La Corte ha specificato che il decesso del liquidatore non causa un automatismo traslativo della rappresentanza in capo agli eredi. Questi ultimi non acquisiscono alcuna capacità processuale per ricevere atti destinati a una società ancora considerata ‘in vita’ per il Fisco. Il decesso del rappresentante legale poneva, semmai, in capo agli altri soci l’onere di nominare un nuovo liquidatore pro tempore. L’erede del liquidatore non subentra nella sua funzione né è tenuto ex abrupto a rispondere dei debiti fiscali della società.

Le conclusioni: Implicazioni Pratiche per Fisco e Contribuenti

Questa sentenza stabilisce un principio di diritto fondamentale per la corretta procedura di notifica degli atti fiscali. Le implicazioni sono significative:

1. Per l’Amministrazione Finanziaria: Non può notificare atti impositivi agli eredi del liquidatore di una società cancellata da meno di cinque anni. Deve sempre indirizzare l’atto alla società presso il suo ultimo domicilio fiscale. Un errore in tal senso comporta la nullità insanabile della notifica.
2. Per i Contribuenti: Gli eredi di un ex socio o liquidatore sono tutelati da pretese fiscali indirizzate loro personalmente per debiti societari. La sentenza chiarisce che essi non diventano automaticamente i responsabili o i rappresentanti della società estinta.

In conclusione, la Corte riafferma la centralità della società come soggetto passivo d’imposta anche nella fase post-cancellazione, tracciando un confine netto tra le obbligazioni dell’ente e le posizioni giuridiche personali degli eredi dei suoi ex rappresentanti.

A chi deve essere notificato un atto fiscale se la società è cancellata dal registro delle imprese?
L’atto deve essere notificato alla società stessa, presso il suo ultimo domicilio fiscale. In base all’art. 28, comma 4, D.Lgs. 175/2014, per i cinque anni successivi alla richiesta di cancellazione, la società si considera ancora esistente ai soli fini della liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi.

Cosa succede se il liquidatore della società cancellata muore prima della notifica dell’atto fiscale?
La morte del liquidatore non modifica il destinatario della notifica, che rimane la società. La notifica non può essere validamente effettuata ai suoi eredi, poiché questi non subentrano automaticamente nella carica di rappresentanza dell’ente. L’atto notificato all’erede del liquidatore è nullo.

L’erede del liquidatore defunto risponde dei debiti fiscali della società estinta per il solo fatto di essere erede?
No. La sentenza chiarisce che l’erede del liquidatore è un soggetto estraneo al rapporto giuridico-tributario della società. La morte del rappresentante legale non espone i suoi eredi all’obbligo di rispondere dei debiti fiscali della società da lui rappresentata, né conferisce loro una capacità processuale per ricevere atti impositivi destinati all’ente.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21905 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 21905 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 02/08/2024

SENTENZA

sul ricorso n. 16336-2021, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rapp. e dif.;

– ricorrente –

contro

NOME COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE), rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO (EMAIL), elett.te

dom.ta in ROMA, al INDIRIZZO, nINDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (EMAIL);

– controricorrente / ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 1681/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della CAMPANIA, depositata il 25/02/2021.

Udita la relazione della causa svolta all’udienza pubblica del 13 giugno 2024 dal AVV_NOTAIO COGNOME;

udito il AVV_NOTAIO ha concluso per l’accoglimento del ricorso principale e per il rigetto del ricorso incidentale;

udita l’Avvocatura dello Stato, in persona dell’AVV_NOTAIO dello Stato NOME AVV_NOTAIO;

udito per la controricorrentericorrente in via incidentale l’AVV_NOTAIO, in sostituzione dell’AVV_NOTAIO.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE notificò a NOME COGNOME, nella qualità di erede di COGNOME NOME, a propria volta ex socio accomandatario nonché liquidatore della RAGIONE_SOCIALE, un avviso di accertamento per riprese I.V.A., interessi e sanzioni relative all’anno di imposta 2013, conseguente all’omessa presentazione della dichiarazione fiscale Mod. Un. Anno 2014 della detta società.

La contribuente impugnò detto provvedimento innanzi alla C.T.P. di Napoli la quale, con sentenza n. 12048/2019, dichiarò il ricorso inammissibile.

Avverso tale decisione, tanto NOME COGNOME, quanto l’ RAGIONE_SOCIALE proposero appello, rispettivamente principale ed incidentale, innanzi alla C.T.R. della Campania, la quale, con sentenza n. 1681/2021, depositata il 25.2.2021, accolse il gravame della contribuente, con rigetto di quello dell’Ufficio, ritenendo per quanto in questa sede ancora rileva -l’avviso di accertamento

viziato in punto di motivazione, siccome: a) contenente una relatio a documenti (in specie, alcune fatture emesse dalla società cancellata e che questa non avrebbe riportato nella propria dichiarazione fiscale) reperiti in sede di verifica fiscale presso un soggetto terzo (tale RAGIONE_SOCIALE) e che avrebbero dovuto essere allegati o, quantomeno, riprodotti nell’avviso di accertamento, ‘ onde consentire alla destinataria di poter avere riscontro dell’effettivo andamento RAGIONE_SOCIALE operazioni di verifica svolte in altra sede ‘ (cfr. motivazione della sentenza impugnata, penultima p., prime cinque righe); b) mancante, altresì, di ‘ copia dei diversi processi verbali relativi alla verifica svolta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘ (cfr. ivi, penultimo cpv.) .
Avverso tale decisione l’ RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo; si è costituita, con controricorso contenente ricorso incidentale condizionato, affidato a due motivi, NOME COGNOME.

In esito alla camera di consiglio del 19.10.2023, la causa veniva rinviata a nuovo ruolo, per la trattazione in pubblica udienza, in ragione della rilevanza nomofilattica RAGIONE_SOCIALE questioni investite dal giudizio.

All’epilogo dell’udienza pubblica del 13 giugno 2024, la causa è stata decisa.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’ unico motivo parte ricorrente in via principale si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000, dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 2697 cod. civ., per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto l’atto impugnato dalla COGNOME viziato sotto il profilo motivazionale, per non essere stati allegati allo stesso o, quantomeno, ivi riprodotti (a) gli esiti della verifica condotta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, nonché (b)
le fatture emesse nel corso del 2013 dalla RAGIONE_SOCIALE, per prestazioni rese in favore di quella nel corso del 2007, benché (1) ‘ l’avviso di accertamento si fonda su un solo dato acquisito in sede di verifica fiscale eseguita nei confronti di un soggetto terzo nell’emissione nel corso dell’anno 2013 di n. 5 fatture…Di tali fatture vengono indicati i dati essenziali (numero protocollo, soggetto nei cui confronti è stata emessa la fattura, imponibile ed iva applicata) ‘ (cfr. ricorso, p. 20) e (2) di tali fatture non possa che esistere copia -nella disponibilità della contribuente -presso la RAGIONE_SOCIALE, ex art. 21, comma 4, del d.P.R. n. 633 del 1972.
Con il primo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.), della ‘ illegittimità della sentenza … per violazione e falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175, dell’art. 78 c.p.c., dell’art. 8 D.P.R. 22/07/1998, n. 322, dell’art. 57, commi 1 e 2, D.P.R. 26/10/1972, n. 633 e dell’art. 156 c.p.c. ‘ (cfr. controricorso, p. 24), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto sanata la notifica dell’avviso di accertamento, benché eseguita nei confronti di essa erede dell’ex socio accomandatario e liquidatore, anziché della società, per effetto della relativa impugnazione.
Con il secondo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ illegittimità della sentenza…per falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175 e dell’art. 2495 c.c., per violazione e falsa applicazione dell’art. 2312, secondo comma, c.c. (richiamato dall’art. 2315 c.c.) e dell’art. 65 D.P.R. 29/09/1973, n. 600 ‘, per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto valida la notifica ad essa contribuente, quale erede dell’ex socio accomandatario defunto, nonostante l’applicabilità, alla fattispecie,
dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs.n. 175 del 2014 imponesse la notifica dell’atto impositivo alla società.

Va anteposta la trattazione congiunta RAGIONE_SOCIALE due censure avanzate dalla parte ricorrente in via incidentale; esse sono suscettibili di esame unitario per identità RAGIONE_SOCIALE questioni che investono. I motivi in parola vanno accolti poiché complessivamente fondati, il che implica l’assorbimento del ricorso proposto in via principale.

Emergono alcune circostanze salienti e incontroverse: i. la RAGIONE_SOCIALE veniva cancellata nel 2015; ii. l’avviso di accertamento è stato emesso e notificato nel 2018; iii . al momento della notifica dell’atto impositivo era già avvenuta la morte del socio accomandatario e liquidatore p.t. della società di persone, NOME COGNOME.

La cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese della società RAGIONE_SOCIALE in data 17 marzo 2015 (cfr. sentenza impugnata, p. 11, penultimo cpv.) comportano, nel caso di specie, l’applicazione, rispetto alle pretese tributarie attivate nei confronti dell’ente, della disciplina dettata dall’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175 del 2014, norma che ha superato il vaglio di legittimità costituzionale (cfr. Corte cost., n. 142 del 2020) e alla cui stregua ‘ Ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’articolo 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registro RAGIONE_SOCIALE imprese ‘.
Nel caso che occupa, viene, dunque, in evidenza un differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione dell’ente, rilevante nei soli confronti dell’Amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati nello stesso comma, con riguardo a tributi o contributi. Detta dilazione opera ‘ su un piano sostanziale e non ‘procedurale’, in quanto non si risolve in una diversa regolamentazione dei termini processuali o dei tempi e RAGIONE_SOCIALE

procedure di accertamento o di riscossione’ (cfr. Cass., Sez. 5, 2.4.2015, n. 6743, in motivazione).

Questa Corte ha precisato condivisibilmente che ‘ In tema di cancellazione della società dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione, previsto dall’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014 – disposizione di natura sostanziale, operante solo nei confronti dell’amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati, con riguardo a tributi o contributi – implica che il liquidatore conservi tutti i poteri di rappresentanza della società sul piano sostanziale e processuale, con la conseguenza che egli è legittimato non soltanto a ricevere le notificazioni degli atti impositivi, ma anche ad opporsi ad essi, conferendo mandato alle liti, mentre sono privi di legittimazione i soci, poiché gli effetti previsti dall’art. 2495, comma 2, c.c. sono posticipati anche ai fini dell’efficacia e validità degli atti del contenzioso ‘ (Cass., Sez. 5, 16.12.2022, n. 36892; nel medesimo senso v. Cass., Sez. 5, 27.6.2023, n. 18310).
Quanto precede postula che il soggetto indefettibilmente intestatario e destinatario della notifica degli atti impositivi, ove questa si collochi entro il segmento temporale del rammentato quinquennio, è e rimane la società. Quest’ultima in ambito fiscale, d’altronde, per fictio non si estingue, sopravvivendo finanche alla cancellazione dal Registro RAGIONE_SOCIALE Imprese.

Nulla viene, peraltro, a modificarsi con riferimento alle regole processuali applicabili alla materia de qua , né, naturalmente, cambia alcunché in ordine alla legittimazione processuale attiva e passiva correlata al rapporto tributario dedotto in giudizio, alla capacità processuale rispetto all’atto impositivo che lo concerne né, in definitiva, in relazione all’attitudine soggettiva della società a restare destinataria della notifica dell’avviso di accertamento.

Veniva, dunque, in auge, nella specie, l’obbligo -invero disatteso -di notificazione dell’atto impositivo presso il domicilio fiscale dell’ente ex art. 60, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973. Ciò non escludeva, tra l’altro, la possibilità, prevista dall’art. 145, comma 1, cod. proc. civ., così come modificato dalla l. n. 263 del 2005 (applicabile ratione temporis al caso di specie), di eseguire la notificazione alle persone giuridiche, in via alternativa a quella nella loro sede, direttamente alla persona fisica che le rappresenta (arg. da Cass., Sez. 5, 10.11.2020, n. 25137, Rv. 659556-01). Anche detta facoltà è stata trascurata dall’Amministrazione, che ha inteso rivolgersi sul piano della notifica agli eredi di colui, per morte, era fisiologicamente cessato dalla carica sociale ricoperta.
La morte del socio ex accomandatario e liquidatore di una RAGIONE_SOCIALE non implicava, all’evidenza, nel caso che occupa, alcun automatismo traslativo in capo agli eredi della rappresentanza dell’ente societario, né alcuna loro capacità processuale a ricevere ‘in supplenza’ gli atti indirizzati ad una società di persone ancora in vita; il decesso di NOME COGNOME poneva, piuttosto, in capo agli altri soci del medesimo, non la prerogativa di rivolgersi ai successori di chi aveva detenuto la carica sociale, bensì l’incombenza di procedere -quale passaggio obbligato -all’eventuale nomina di un nuovo liquidatore e rappresentante pro tempore .
Trova, d’altronde, applicazione, rispetto agli eredi del defunto amministratore-liquidatore, per la società di persone rientrante nel ‘RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE, la disciplina fissata dall’art. 2284 cod. civ. (cui rinvia l’art. 2135 cod. civ.), norma in forza della quale ‘ Salvo contraria disposizione del contratto sociale, in caso di morte di uno dei soci, gli altri devono liquidare la quota agli eredi, a meno che preferiscano sciogliere la società ovvero continuarla con gli eredi stessi e questi vi acconsentano ‘.
In buona sostanza, il compendiato meccanismo di ‘postergazione’ quinquennale comportava che il soggetto di riferimento ai fini della notifica dell’atto impositivo fosse inequivocabilmente e persistentemente la RAGIONE_SOCIALE.

La notifica dell’atto impositivo, pertanto, andava effettuata nei confronti di quest’ultima, la quale per la fictio connessa alla norma su richiamata era da intendersi ancora ‘in vita’ nei confronti dell’erario, per quel che riguardava i rapporti fiscali.

L’RAGIONE_SOCIALE, di contro, ha ritenuto utile notificare all’erede dell’accomandatario COGNOME NOME l’atto impositivo, ancorché lo stesso riguardasse debiti sociali della RAGIONE_SOCIALE e l’erede in parola rappresentasse all’evidenza rebus sic stantibus -un interlocutore estraneo rispetto alla sfera giuridica dell’ente.

In definitiva, la notifica dell’avviso di accertamento in questione, siccome eseguita nei confronti degli eredi dell’ex socio accomandatario e liquidatore, si palesava certamente nulla. Detta notifica, in quanto incongruamente diretta ad una persona fisica -l’erede del liquidatore deceduto sprovvista d’ogni capacità processuale riferibile all’atto impositivo non era idonea ad assolvere al proprio scopo, né a raggiungerlo a posteriori.

L’RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto, infatti, di eleggere a proprio contraddittore un soggetto privo -in dipendenza del semplice evento morte che aveva investito il socio accomandatario -di un addentellato di collegamento rispetto all’ente e ai suoi rapporti fiscali (e in genere patrimoniali), i quali si rivelavano per loro natura insuscettibili di transitare in via immediata nella sfera giuridica dell’erede del defunto liquidatore della RAGIONE_SOCIALE

La morte di NOME COGNOME, in ultima analisi, non determinava il subitaneo subentro dei suoi eredi nella posizione che egli ricopriva all’interno dell’ente, tampoco li esponeva ex abrupto all’obbligo di rispondere dei debiti fiscali della società da costui rappresentata, non valendo a conferire loro un’estemporanea

capacità processuale con riferimento ad atti impositivi necessariamente riguardanti l’ente.

L’assenza di un nesso fra atto impositivo ed erede del socio accomandatarioliquidatore deceduto rivela un’inattitudine persistente e non emendabile della notifica dell’avviso di accertamento a raggiungere il proprio scopo.

Pertanto, va accolto il ricorso incidentale e dichiarato assorbito il ricorso principale. La sentenza d’appello va cassata e la causa decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso del soggetto destinatario della notifica dell’avviso di accertamento.

La peculiarità RAGIONE_SOCIALE questioni investite dai ricorsi suggerisce la compensazione integrale RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso incidentale; dichiara assorbito il ricorso principale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso avverso l’avviso di accertamento, annullando l’atto impositivo; compensa le spese del giudizio.

Così deciso in Roma in data 13.06.2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.