Notifica estero AIRE: onere della prova dell'Agenzia

La Corte di Cassazione ha stabilito che la notifica di un atto fiscale a un cittadino italiano iscritto all’AIRE deve essere primariamente tentata all’indirizzo estero registrato. Se questa fallisce, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di effettuare ulteriori ricerche per reperire il contribuente, anche tramite gli uffici consolari, prima di poter considerare valida la notifica. In questo caso, la Corte ha annullato la decisione di merito che riteneva sufficiente la notifica all’ultimo domicilio fiscale in Italia, sottolineando l’importanza di una corretta procedura di notifica estero AIRE a tutela dei diritti del contribuente.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica estero AIRE: La Cassazione rafforza le tutele per i contribuenti

La corretta notifica estero AIRE degli atti fiscali rappresenta una sfida costante per l’Amministrazione finanziaria e una fonte di preoccupazione per i cittadini italiani che vivono all’estero. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha fatto luce sugli obblighi dell’Agenzia delle Entrate, stabilendo principi chiari a garanzia del diritto di difesa del contribuente. Vediamo nel dettaglio cosa è stato deciso e quali sono le implicazioni pratiche di questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso

Un contribuente residente all’estero e regolarmente iscritto all’AIRE impugnava un estratto di ruolo, sostenendo di non aver mai ricevuto la cartella di pagamento originaria. A suo dire, l’atto non era stato notificato al suo indirizzo di residenza estero, ma erroneamente all’ultimo domicilio fiscale conosciuto in Italia. La Commissione Tributaria Regionale aveva dato ragione all’Amministrazione finanziaria, ritenendo valida la notifica effettuata in Italia, basandosi su quanto indicato nella dichiarazione dei redditi del contribuente. Il contribuente, ritenendo leso il suo diritto, ricorreva in Cassazione.

La Decisione della Corte sulla notifica estero AIRE

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa al giudice di secondo grado. Gli Ermellini hanno chiarito che, per i cittadini iscritti all’AIRE, la procedura di notifica deve seguire regole precise che non possono essere ignorate. Non è sufficiente notificare l’atto all’ultimo indirizzo italiano, anche se indicato in una vecchia dichiarazione dei redditi. La procedura corretta impone all’ente di riscossione di tentare la notifica presso l’indirizzo di residenza estero risultante dall’AIRE.

L’onere della prova a carico dell’Amministrazione Finanziaria

Il punto cruciale della decisione riguarda l’onere della prova. La Corte ha ribadito un principio fondamentale: se la notifica all’indirizzo estero registrato all’AIRE non va a buon fine, l’Amministrazione finanziaria non può semplicemente considerare assolto il suo compito. Al contrario, essa ha il dovere di attivarsi per effettuare opportune ricerche e assumere informazioni, ad esempio presso gli uffici consolari, al fine di individuare il nuovo indirizzo del contribuente. Solo dopo aver dimostrato di aver compiuto tutti i tentativi possibili senza successo, si potrà ricorrere a procedure alternative, come il deposito presso la casa comunale.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha basato la sua decisione sull’evoluzione normativa e giurisprudenziale in materia, a partire dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 366/2007. Tale pronuncia aveva dichiarato l’illegittimità delle norme che non prevedevano l’applicazione dell’art. 142 c.p.c. (notifica a persona non residente) per i cittadini italiani all’estero la cui residenza fosse conoscibile. Il legislatore è poi intervenuto modificando l’art. 60 del d.P.R. 600/1973, che disciplina la notificazione degli atti tributari. La normativa attuale stabilisce una gerarchia chiara: prima si tenta la notifica all’indirizzo AIRE tramite raccomandata con avviso di ricevimento. In caso di esito negativo, l’Amministrazione deve dimostrare di aver intrapreso una ricerca attiva e diligente per ‘raggiungere’ il contribuente. La Corte ha sottolineato che le disposizioni sono orientate a garantire l’effettiva conoscenza dell’atto da parte del destinatario, un principio cardine del diritto di difesa. Pertanto, la sentenza impugnata è stata considerata errata perché non ha verificato la ritualità della notifica all’estero, limitandosi a considerare valida quella effettuata in Italia, in violazione delle norme specifiche previste per la notifica estero AIRE.

Le Conclusioni

Questa ordinanza consolida un orientamento a forte tutela dei contribuenti residenti all’estero. Le conclusioni pratiche sono significative:
1. Priorità all’indirizzo AIRE: L’Amministrazione finanziaria deve sempre e comunque tentare la notifica all’indirizzo registrato presso l’Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero.
2. Dovere di ricerca attiva: In caso di fallimento della prima notifica, l’onere di ricercare il contribuente ricade sull’Amministrazione. Non è il cittadino a dover ‘inseguire’ gli atti, ma è l’ente che deve provare di aver fatto ogni sforzo ragionevole per trovarlo.
3. Nullità della notifica: Una notifica eseguita presso il vecchio indirizzo italiano, senza aver prima esperito correttamente la procedura estera, è da considerarsi invalida, consentendo al contribuente di impugnare con successo gli atti successivi, come l’estratto di ruolo o un pignoramento.

A quale indirizzo deve essere notificata una cartella di pagamento a un cittadino italiano iscritto all’AIRE?
La notifica deve essere effettuata in primo luogo presso l’indirizzo di residenza estero che risulta dai registri dell’AIRE (Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero) tramite lettera raccomandata con avviso di ricevimento.

Cosa succede se la notifica all’indirizzo estero registrato all’AIRE non va a buon fine?
Se la notifica all’indirizzo AIRE ha esito negativo, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di effettuare opportune ricerche per trovare il nuovo indirizzo del contribuente, anche assumendo informazioni presso gli uffici consolari, prima di poter utilizzare procedure di notifica alternative.

Su chi ricade l’onere di provare che la notifica all’estero è stata eseguita correttamente?
L’onere di provare la corretta e rituale esecuzione di tutti i passaggi della procedura di notifica all’estero ricade sull’Amministrazione finanziaria. Essa deve dimostrare di aver tentato la notifica all’indirizzo AIRE e, in caso di fallimento, di aver compiuto ulteriori e diligenti ricerche per reperire il contribuente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3605 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 3605 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 12/02/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30178/2021 R.G. proposto da :

NOME COGNOME, domiciliato ex lege in ROMA, INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrente-

CONTRO

AGENZIA DELLE ENTRATE – RISCOSSIONE, in persona del Direttore pro tempore

-intimata-

–RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore -intimata- avverso SENTENZA di C.T.R della CAMPANIA n. 6156/2021 depositata il 19/07/2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/11/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME ricorre avverso la sentenza della C.T.R. della Campania che ha dichiarato inammissibile l’originario ricorso proposto dal contribuente avverso l’estratto di ruolo, per essere stata regolarmente notificata la sottesa cartella di pagamento, così riformando la sentenza di primo grado, che dichiarata parzialmente cessata la materia del contendere, in relazione ai crediti erariali prescritti, aveva accolto il ricorso nel resto per nullità della notifica della cartella di pagamento.
La sentenza della C.T.R. ha dichiarato l’inammissibilità dell’impugnazione dell’estratto di ruolo, ritenendo che la cartella di pagamento fosse stata ritualmente notificata presso il domicilio fiscale del contribuente in Italia, come indicato nella dichiarazione dei redditi, osservando che, in caso di difformità fra detto indirizzo e la residenza anagrafica del contribuente -in questo caso iscritto all’AIRE – deve ritenersi valida la notifica perfezionatasi presso il primo, avuto riguardo, da un lato, al principio di buona fede ed affidamento cui devono sottostare le dichiarazioni del contribuente in ordine all’indicazione del domicilio fiscale e della residenza, dall’altro, alla pronuncia della Corte costituzionale n. 366/2007.
L’Agenzia delle Entrate e l’Agenzia delle Entrate riscossione sono rimaste intimate.

La controversia, chiamata per la trattazione in camera di consiglio innanzi alla soppressa Sesta sezione civile di questa Corte, in data 13 ottobre 2022, è stata rinviata a nuovo ruolo, con ordinanza interlocutoria del 10 ottobre 2022.

In tale provvedimento, richiamata la sentenza delle Sezioni Unite di questa Corte, n. 26283 del 6 settembre 2022, quella Sezione ha ritenuto applicabile alla fattispecie i principi

enunciati dal Supremo Collegio. Così ribadendo, un lato, che ‘In tema di riscossione coattiva delle entrate pubbliche (anche extratributarie) mediante ruolo, l’art. 12, comma 4 bis, del d.P.R. n. 602 del 1973 (introdotto dall’art. 3 bis del d.l. n. 146 del 2021, come convertito dalla l. n. 215 del 2021) trova applicazione nei processi pendenti, poiché specifica, concretizzandolo, l’interesse alla tutela immediata rispetto al ruolo e alla cartella non notificata o invalidamente notificata (Sez. U , Sentenza n. 26283 del 06/09/2022). Dall’altro, che ‘In tema di impugnazione dell’estratto di ruolo, l’art. 12, comma 4 bis, del d.P.R. n. 602 del 1973 (introdotto dall’art. 3 bis del d.l. n. 146 del 2021, come convertito dalla l. n. 215 del 2021), selezionando specifici casi in cui l’invalida notificazione della cartella ingenera di per sé il bisogno di tutela giurisdizionale, ha plasmato l’interesse ad agire, condizione dell’azione avente natura “dinamica” che, come tale, può assumere una diversa configurazione, anche per norma sopravvenuta, fino al momento della decisione; la citata disposizione, dunque, incide sulla pronuncia della sentenza e si applica anche nei processi pendenti, nei quali lo specifico interesse ad agire deve essere dimostrato, nelle fasi di merito attraverso il tempestivo ricorso alla rimessione nei termini (istituto applicabile anche al processo tributario), nel grado di legittimità mediante deposito di documentazione ex art. 372 c.p.c. o fino all’udienza di discussione (prima dell’inizio della relazione) o fino all’adunanza camerale oppure, qualora occorrano accertamenti di fatto, nel giudizio di rinvio. (Sez. U – , Sentenza n. 26283 del 06/09/2022). L’Ordinanza interlocutoria, sulla base di queste premesse, avuto riguardo alla richiesta -formulata in via subordinata dal contribuente con la memoria di cui all’art. 380 bis cod. proc. civ.- di produrre documentazione esaustiva della dimostrazione dell’interesse ad agire, ha accolto l’istanza di
rinvio, avuto riguardo alla difficoltà rappresentata dal ricorrente di reperire la documentazione, stante la sua residenza negli U.S.A.

6.Il ricorso è stato, quindi, avviato alla trattazione in camera di consiglio in prossimità della quale, con successiva memoria, parte ricorrente ha depositato documentazione, datata 31 agosto 2024, relativa ad un diniego di mutuo da parte della RAGIONE_SOCIALE per l’acquisto di un appartamento in Miami, Florida ed ha ribadito le conclusioni assunte.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorrente formula due motivi.

Con il primo fa valere, ai sensi dell’art. 360, comma 1 n. 3) cod. proc. civ. la violazione degli artt. 26 d.P.R. 602/1973 e 60 d.P.R. 600/1973, per avere la C.T.R. ritenuto erroneamente regolare la notifica della cartella esattoriale n. NUMERO_CARTA nonostante la mancanza della sua notificazione all’indirizzo di residenza estera del contribuente, rilevabile dai registri dell’Anagrafe degli italiani residenti all’estero.

Con il secondo si duole, ai sensi dell’art. 360, comma 1 nn. 4) e 5) cod. proc. civ., della violazione dell’art. 116 cod. proc. civ., nonché del travisamento della prova in relazione alla notificazione dell’avviso di accertamento n. TF3011206860/2011, la prova della cui regolarità sarebbe mancante.

Deve, innanzitutto, rilevarsi come l’Ordinanza interlocutoria del 13 ottobre 2022 -che, dando applicazione ai principi enunciati dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 26283 del 6 settembre 2022, ha ritenuto necessaria la prova della sussistenza dell’attualità dell’interesse ad agire in ordine all’impugnazione del ruolo e della cartella, in applicazione del disposto dell’art. 12 comma 4 bis d.P.R. 602 del 1973, introdotto

con l’art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, convertito con l. n. 215 del 202, ha assegnato un termine al ricorrente per la produzione di documentazione idonea a dimostrare la ricorrenza di uno dei pregiudizi specificamente indicati dalla disposizionedebba ritenersi superata e assorbita dall’esistenza sul punto di un giudicato interno.

Questa Corte (v. Cass, Sez.3, n. 4448 del 14/02/2023), infatti, ha recentemente precisato sul punto che: <<In tema di impugnazione dell'estratto di ruolo, l'applicabilità, anche nei giudizi pendenti, dell'art. 12, comma 4-bis del d.P.R. n. 602 del 1973 (introdotto con l'art. 3-bis del d.l. n. 146 del 2021, convertito con l. n. 215 del 2021), e della configurazione assunta dall'interesse ad agire in virtù della norma sopravvenuta, rilevante, secondo una concezione dinamica, fino al momento della decisione, trova il suo limite nell'espresso giudicato interno sulla sussistenza dell'interesse. (Nella specie la S.C. ha affermato la inidoneità dello "ius superveniens" a superare il giudicato formatosi sull'ammissibilità dell'azione esercitata, e quindi della sussistenza dell'interesse ad agire, espressamente riconosciuta dal giudice di appello in accoglimento del gravame sul punto, senza che tale statuizione sia stata oggetto di impugnazione).
Nel caso qui in esame, invero, deve ritenersi che sull'ammissibilità dell'impugnazione avverso l'estratto di ruolo e della cartella di pagamento sia intervenuto il giudicato interno, in quanto, a fronte dell'accoglimento del ricorso del contribuente in primo grado, l'Ufficio non ha impugnato la decisione in relazione alla sussistenza dell'interesse all'impugnazione dell'estratto di ruolo. Così, infatti, emerge dalla lettura dei motivi di gravame, per come riportati dalla sentenza impugnata, con i quali non si dubita che il contribuente abbia astrattamente interesse all'impugnazione di siffatto atto privo di natura
impositiva propria, ma si afferma che la cartella che ad esso sottesa sia stata ritualmente notificate al medesimo, ciò sostanzialmente facendo venir meno il diritto all'impugnazione della cartella, per decorso del relativo termine.

I due motivi di ricorso, da trattare congiuntamente in quanto strettamente connessi, sono fondati nei limiti di quanto segue.

La sentenza impugnata, invero, non ha provveduto a verificare la sussistenza e la ritualità della notifica della cartella esattoriale presso l'indirizzo estero del contribuente iscritto all'AIRE, essendo l'invalidità o l'insistenza della notifica della cartella presupposto dell'impugnabilità della medesima con l'atto successivo (cfr. la già richiamata Sez. U., 02/10/2015, n. 19704), ma si è limitata a ritenere valida la notificazione della cartella esattoriale intervenuta all'ultimo domicilio fiscale indicato nella dichiarazione reddituale.
E, tuttavia, la giurisprudenza di legittimità ha chiarito che a seguito della declaratoria di illegittimità costituzionale (sentenza Corte cost. n. 366/2007) dell'art. 60, comma 1, lett. e) -nella parte in cui prevedeva, nel caso di notificazione a cittadino italiano avente all'estero una residenza conoscibile dall'amministrazione finanziaria, in base all'iscrizione all'AIRE, l'inapplicabilità dell'art. 142 c.p.c. – il legislatore è intervenuto, con d.l. 25 marzo 2010, conv. con mod. in l. 73 del 2010, che ha introdotto nell'art. 60 d.P.R. 600 del 1973 i nuovi quarto e quinto comma. Il quarto comma stabilisce che 'Salvo quanto previsto dai commi precedenti ed in alternativa a quanto stabilito dall'articolo 142 del codice di procedura civile, la notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all'indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell'Anagrafe degli italiani residenti all'estero o a
quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese di cui all'articolo 2188 del codice civile. In mancanza dei predetti indirizzi, la spedizione della lettera raccomandata con avviso di ricevimento è effettuata all'indirizzo estero indicato dal contribuente nelle domande di attribuzione del numero di codice fiscale o variazione dati e nei modelli di cui al terzo comma, primo periodo. In caso di esito negativo della notificazione si applicano le disposizioni di cui al primo comma, lettera e)'. Il quinto comma prevede che 'La notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata ai sensi del quarto comma qualora i medesimi non abbiano comunicato all'Agenzia delle entrate l'indirizzo della loro residenza o sede estera o del domicilio eletto per la notificazione degli atti, e le successive variazioni, con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate. La comunicazione e le successive variazioni hanno effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione'.
Ora, la prima parte del quarto comma 'è chiara nel precisare che la notifica al cittadino residente all'estero deve essere effettuata, in primo luogo, presso l'indirizzo estero che risulti dall'AIRE. In mancanza, l'indirizzo estero rilevante diventa quello già indicato dal contribuente nelle svariate ipotesi di domande e/o variazioni anagrafiche precisate al terzo comma. Solamente in caso di esito negativo ai suddetti indirizzi, quindi, diviene applicabile la modalità prevista per la notificazione in caso di irreperibilità assoluta. Il quinto comma, invero, pone a carico dei contribuenti uno specifico onere di comunicazione delle variazioni della residenza estera, stabilendo, da un lato, che la comunicazione produce effetto dopo il decorso di 30 giorni dalla ricezione e, dall'altro, che ove essa sia mancata, la notificazione deve ritenersi «validamente effettuata ai sensi del quarto comma». Sempre il quinto comma prevede che tale
comunicazione deve essere effettuata «con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate». In linea con tale previsione, va ricordato come il modello in base al quale comunicare i dati relativi al domicilio per la notifica degli atti e degli avvisi dell'Agenzia delle Entrate da parte dei contribuenti non residenti è stato approvato con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate del 2 novembre 2011, e doveva essere utilizzato a partire dal 2 gennaio 2012' (v. Cass., Sez. 5, 18/05/2023, n. 13753, in motivazione).
Nel caso di specie risulta (all. 1 al ricorso per cassazione) che il contribuente avesse richiesto l'iscrizione all'AIRE sin dal 15 settembre 2011, con trascrizione, nel Registro anagrafico del comune di Napoli del suo indirizzo estero, formalizzata il 31 gennaio 2012, in data, quindi, di molto antecedente alla notificazione della cartella di pagamento presso l'ultimo domicilio in Italia, intervenuta il 12 settembre 2013.

D'altra parte, la sentenza impugnata, limitandosi a ritenere valida la notifica della cartella presso l'indirizzo di ultima residenza nello Stato italiano, non ha neppure verificato la ritualità della notificazione presso l'indirizzo estero in data 28 novembre 2013, relativa, secondo i motivi di appello dell'Ufficio per come riportati in sentenza, proprio alla cartella di pagamento, né ha valutato se, a fronte della mancata consegna, per difetto di ritiro, corrispondesse eventualmente un mutamento dell'indirizzo estero.
Ed invero, come affermato da questa Sezione -in occasione della risoluzione di un complesso caso di notifica non andata a buon fine presso l'indirizzo estero del contribuente, cancellatosi dagli elenchi AIRE, senza che a ciò corrispondesse una corrispondente nuova iscrizione nei registri anagrafici del Comune italiano di pregressa residenza-, è sempre onere dell'Amministrazione finanziaria, ove la notifica all'originario

indirizzo registrato all'AIRE non sia andata a buon fine, provvedere all'effettuazione di opportune ricerche e, in particolare, all'assunzione di informazioni presso gli uffici consolari, per verificare se vi sia un nuovo indirizzo estero prima di procedere alla notificazione, ai sensi dell'art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973' al di là dell'adempimento agli obblighi di comunicazione all'Agenzia delle entrate sulle variazioni ex art. 60, quinto comma, d.P.R. n. 600 del 1973 (ancora Cass., Sez. 5, 18/05/2023, n. 13753, in motivazione) E ciò perché le disposizioni che regolano la notificazione all'estero 'paiono orientate verso la prospettiva di 'raggiungere' il contribuente all'estero attivando le possibili vie esperibili, lasciando il ricorso alla notifica presso la casa comunale solo quando esse abbiano dato esito negativo' ( ibidem ).
A fronte delle precedenti considerazioni, che involgono anche la pretesa notificazione all'indirizzo estero dell'avviso di accertamento (che la sentenza colloca alla data del 28 dicembre 2012, circostanza negata dal ricorrente), essendo indispensabile la verifica della ritualità della notifica degli atti, alla luce del quadro normativo richiamato, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione. La liquidazione delle spese di lite di questo giudizio di legittimità è rimessa al giudice del rinvio.

P.Q.M.

In accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia di secondo grado della Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese di questo giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 13 novembre 2024 e il 10 gennaio 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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