Notifica cartella di pagamento: quando impugnare

Un contribuente ha ricevuto un pignoramento presso terzi senza una precedente notifica della cartella di pagamento. La Corte di Cassazione ha stabilito che il pignoramento stesso costituisce l’atto da impugnare immediatamente. Se il contribuente non agisce entro i termini di legge dalla ricezione del pignoramento, perde il diritto di contestare la mancata notifica della cartella di pagamento in un momento successivo, consolidando di fatto la pretesa del Fisco.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 12 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica cartella di pagamento: l’impugnazione va fatta sul primo atto ricevuto

La corretta sequenza degli atti di riscossione è un pilastro fondamentale per la tutela del diritto di difesa del contribuente. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio cruciale in materia di notifica della cartella di pagamento, chiarendo quale sia il momento esatto in cui il contribuente deve agire per contestare vizi formali, pena la perdita del diritto di farlo. La vicenda analizzata offre spunti essenziali per comprendere le dinamiche processuali e le conseguenze di una mancata o invalida notifica dell’atto presupposto.

I Fatti di Causa: Dalla Condanna Penale alla Riscossione

Il caso trae origine da una condanna penale che ha comportato per una contribuente il pagamento di imposte di registro, bollo e spese di giustizia. L’Agente della riscossione ha emesso una cartella di pagamento per un importo complessivo di quasi 80.000 euro. Secondo la contribuente, tale cartella non le era mai stata notificata. Successivamente, ha ricevuto la notifica di un atto di pignoramento presso terzi e, a distanza di tempo, un’intimazione di pagamento. È a questo punto che ha deciso di impugnare quest’ultimo atto, lamentando proprio la mancata notifica della cartella di pagamento originaria.

L’Impugnazione e le Decisioni dei Giudici di Merito

La Commissione Tributaria Provinciale e, in seguito, quella Regionale hanno respinto il ricorso della contribuente. Secondo i giudici di merito, sebbene la notifica della cartella di pagamento non fosse stata provata, la contribuente aveva acquisito conoscenza legale della pretesa tributaria attraverso la notifica del successivo pignoramento presso terzi. Di conseguenza, avrebbe dovuto impugnare quell’atto per far valere il vizio di notifica. Non avendolo fatto, il suo diritto di contestare la cartella si era ormai stabilizzato, rendendo inammissibile l’impugnazione della successiva intimazione di pagamento per lo stesso motivo.

La Notifica della Cartella di Pagamento e il Principio della Cassazione

La Corte di Cassazione, investita della questione, ha confermato la decisione dei giudici di merito, rigettando il ricorso della contribuente e cogliendo l’occasione per enunciare un principio di diritto di fondamentale importanza pratica.

Il Valore del Pignoramento come Atto Equipollente

Il cuore della decisione risiede nel concetto di “equipollenza”. La Corte ha stabilito che, in caso di omissione, inesistenza o nullità della notifica della cartella di pagamento, il primo atto esecutivo successivo (in questo caso, il pignoramento presso terzi) assume il valore di una notifica valida ai fini della conoscenza legale e dell’esercizio del diritto di impugnazione. Questo perché il pignoramento è il primo atto che manifesta concretamente al contribuente la volontà dell’ente di procedere alla riscossione forzata di un credito specifico.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha spiegato che il sistema tributario offre al contribuente una scelta precisa: impugnare solo l’atto consequenziale (il pignoramento) lamentando il vizio di notifica dell’atto presupposto (la cartella), oppure impugnare entrambi cumulativamente. Quello che il contribuente non può fare è rimanere inerte dopo aver ricevuto l’atto esecutivo. La notifica del pignoramento, infatti, fa decorrere il termine di decadenza per proporre opposizione agli atti esecutivi davanti al giudice tributario. Tale opposizione è lo strumento corretto per far valere la nullità derivante dalla mancata notifica della cartella. Una volta decorso tale termine, la pretesa creditoria si stabilizza e non può più essere messa in discussione per quel vizio specifico. Di conseguenza, l’eventuale successiva impugnazione di un’intimazione di pagamento non può più attingere a vizi inerenti alla notifica della prodromica cartella, essendo il termine per farlo irrimediabilmente scaduto con la notifica del pignoramento. La Corte ha chiarito che la notifica del pignoramento, pur non sanando la nullità della notifica originaria, agisce come un atto equipollente che impone al contribuente l’onere di agire tempestivamente.

Le Conclusioni

L’ordinanza consolida un orientamento giurisprudenziale chiaro: il contribuente che riceve un atto esecutivo, come un pignoramento, senza aver mai ricevuto la cartella di pagamento, non può attendere. Deve attivarsi immediatamente e impugnare l’atto esecutivo entro i termini di legge, sollevando in quella sede il vizio di omessa notifica dell’atto presupposto. In caso contrario, perde la possibilità di far valere tale vizio in futuro, e la pretesa tributaria, per quanto originariamente viziata nel procedimento di notifica, diventa definitiva.

Cosa deve fare un contribuente se riceve un pignoramento senza aver mai ricevuto la cartella di pagamento?
Deve impugnare l’atto di pignoramento presso terzi davanti al giudice tributario, eccependo in quella sede l’omissione o la nullità della notifica della cartella di pagamento. Questa azione deve essere intrapresa entro i termini di decadenza previsti dalla legge, che iniziano a decorrere dalla notifica del pignoramento stesso.

La notifica di un pignoramento può sanare la mancata notifica della cartella di pagamento?
No, non sana la nullità della notifica originaria. Tuttavia, la notifica del pignoramento assume il valore di un atto “equipollente”, cioè di un atto che ha la stessa efficacia di una notifica valida al fine di portare a conoscenza del contribuente l’esistenza della pretesa e di far decorrere il termine per l’impugnazione.

Dopo aver ricevuto il pignoramento, è possibile attendere l’intimazione di pagamento per contestare la mancata notifica della cartella?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il contribuente non può attendere un atto successivo come l’intimazione di pagamento. Deve agire immediatamente contro il pignoramento, poiché è quello il primo atto che gli consente di venire a conoscenza della pretesa esecutiva. Attendere oltre comporta la decadenza dal diritto di contestare la mancata notifica della cartella.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 32671 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 32671 Anno 2024

Presidente: COGNOME RAGIONE_SOCIALE

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 16/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 3721/2017 R.G., proposto

COGNOME NOME, rappresentata e difesa dall’Avv. NOME COGNOME con studio in Genova, elettivamente domiciliata presso la Cancelleria della Corte Suprema di Cassazione, giusta procura in margine al ricorso introduttivo del presente procedimento;

RICORRENTE

CONTRO

il Ministero della Giustizia, con sede in Roma, in persona del Ministro pro tempore , rappresentato e difes o dall’Avvocatur a Generale dello Stato, con sede in Roma, ove per legge domiciliato;

CONTRORICORRENTE

NONCHÈ

l” RAGIONE_SOCIALE (già ‘ RAGIONE_SOCIALE), con sede in Roma, in persona del direttore generale pro tempore , in qualità di agente della riscossione per la Provincia di Genova;

INTIMATA

INTIMAZIONE DI PAGAMENTO RISCOSSIONE NULLITÀ DELLA NOTIFICA DELLA CARTELLA DI PAGAMENTO OPPOSIZIONE AGLI ATTI ESECUTIVI

PRINCIPIO DI DIRITTO

Rep.

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Liguria il 22 giugno 2016, n. 905/02/2016; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 25 settembre 2024 dal Dott. NOME COGNOME

RILEVATO CHE:

NOME COGNOME ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della Liguria il 22 giugno 2016, n. 905/02/2016, che, in controversia su impugnazione di intimazione di pagamento n. NUMERO_CARTA nonché della correlativa cartella di pagamento n. NUMERO_CARTA per l’importo complessivo di € 79.607,92, a titolo di imposta di registro, imposta di bollo, spese di giustizia ed altri accessori, in dipendenza della registrazione di una sentenza penale depositata dalla Corte di Appello di Genova il 18 dicembre 2009, n. 1889, con la quale, in riforma della decisione di prime cure, la stessa era stata condannata alla pena (sospesa) di anni 1 e mesi 6 di reclusione e £ 1.800.000 di multa, oltre alle spese giudiziali, ha rigettato l’appello proposto da NOME COGNOME nei confronti del Ministero della Giustizia e dell” RAGIONE_SOCIALE, in qualità di agente della riscossione per la Provincia di Genova, avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Genova l’8 aprile 2014, n. 705/13/2014, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali e distrazione in favore del difensore antistatario dell’agente della riscossione;
la Commissione tributaria regionale ha confermato la decisione di prime cure – che aveva dichiarato l’inammissibilità del ricorso originario – sul presupposto che, nonostante la carenza di prova della relativa notifica al contribuente, la

prodromica cartella di pagamento non era stata, comunque, impugnata neanche dopo la notifica del connesso pignoramento presso terzi, del quale essa costituiva il presupposto necessario, cosicché i vizi relativi a quest’ultima non potevano essere fatti valere in sede di impugnazione della successiva intimazione di pagamento;

il Ministero della Giustizia ha resistito con controricorso, mentre l” RAGIONE_SOCIALE (nel frattempo subentrata all” RAGIONE_SOCIALE‘) è rimasta intimata;

la ricorrente ha depositato memoria ex art. 380bis .1 cod. proc. civ.

CONSIDERATO CHE:

il ricorso è affidato a sette motivi;

1.1 con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e 50 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 603, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la notifica del successivo pignoramento presso terzi potesse far decorrere il termine per l’impugnazione della presupposta cartella di pagamento, che non era stata mai notificata alla contribuente;
1.2 con il secondo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e 50 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 603, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la cartella di pagamento -prodromica all’impugnata intimazione di pagamento – potesse essere impugnata dopo la notifica del connesso pignoramento presso terzi, che, consentendo alla
contribuente di acquisirne conoscenza legale, era idonea a far decorrere il termine decadenziale di legge;

1.3 con il terzo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 156 e 617 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la notifica del successivo pignoramento presso terzi valesse a sanare la nullità della notifica della cartella di pagamento, consentendo alla contribuente di acquisirne la conoscenza legale;

1.4 con il quarto motivo, si denuncia omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., per non essere stato tenuto in conto dal giudice di secondo grado che il pignoramento presso terzi non riportava il contenuto della cartella di pagamento, di cui la contribuente non poteva avere, perciò, alcuna conoscenza;

1.5 con il quinto motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, e 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per non essere stato considerato dal giudice di secondo grado che la contribuente non aveva mai avuto conoscenza effettiva del contenuto motivazionale della cartella di pagamento, sicché la conseguente intimazione di pagamento avrebbe dovuto essere annullata per difetto di motivazione;
1.6 con il sesto motivo, si denuncia omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., per non essere stato tenuto in conto dal giudice di secondo grado che la contribuente non aveva mai avuto

conoscenza effettiva del contenuto motivazionale della cartella di pagamento;

1.7 con il settimo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per essere stato omesso dal giudice di secondo grado di pronunciarsi sulla eccepita nullità o inesistenza della notifica della cartella di pagamento;

i motivi -la cui stretta ed intima connessione consiglia la trattazione congiunta per la comune attinenza, sotto vari profili, alla questione dell’equiparabilità alla notifica della cartella di pagamento (prodromica all’impugnata intimazione di pagamento) della notifica del pignoramento presso terzi ad essa conseguenziale -sono infondati;

2.1 è pacifico tra le parti, come è stato anche accertato dal giudice di prime cure e confermato dal giudice di appello, che la cartella di pagamento -prodromica all’impugnata intimazione di pagamento – non risulta essere stata notificata alla contribuente « per l’omessa produzione dell’avviso di ricevimento necessario per l’integrazione della procedura ex art. 140 c.p.c .»;

2.2 peraltro, è incontroverso che il contribuente ha avuto conoscenza dell ‘emanazione della cartella di pagamento non ritualmente notificata soltanto in occasione della successiva notifica del connesso p ignoramento presso terzi l’1 aprile 2011 , del quale essa era il presupposto necessario, ed ha impugnato l’intimazione di pagamento notificatagli il 26 giugno 2013 anche per l’omessa notifica della prodromica cartella di pagamento;

2.3 invero, con generico riguardo alla notifica di atto impositivo (o processuale) tramite servizio postale secondo le previsioni

della legge 20 novembre 1982, n. 890, le Sezioni Unite di questa Corte hanno recentemente affermato che, nell’ipotesi regolata dagli artt. 8 della legge 20 novembre 1982, n. 890, e 140 cod. proc. civ., connotata dal fatto che l’atto notificando non sia stato consegnato al destinatario per rifiuto a riceverlo ovvero per sua temporanea assenza ovvero per assenza o inidoneità di altre persone a riceverlo, e sia soltanto depositato presso l’ufficio postale (ovvero, nella notifica codicistica, presso la casa comunale), la prova del perfezionamento del procedimento notificatorio debba essere fornita dal notificante attraverso la produzione giudiziale dell’avviso di ricevimento della raccomandata che comunica l’avvenuto deposito dell’atto notificando presso l’ufficio postale (C.A.D.), stante l’insufficienza dell’avvenuta spedizione della raccomandata medesima (in termini: Cass., Sez. Un, 15 aprile 2021, n. 10012 -nello stesso senso: Cass., Sez. 6^-5, 31 marzo 2022, n. 10399; Cass., Sez. 5^, 22 aprile 2022, n. 12832; Cass., Sez. 6^-5, 3 febbraio 2023, n. 3340); tale indirizzo è coerente con il costante orientamento di questa Corte, secondo cui, in tema di notifica della cartella di pagamento, nei casi di “irreperibilità cd. relativa ” del destinatario, all’esito della sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, va applicato l’art. 140 cod. proc. civ., in virtù del combinato disposto dell’art. 26, comma 6, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, e dell’art. 60, comma 1, lett. e, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, sicché è necessario, ai fini del suo perfezionamento, che siano effettuati tutti gli adempimenti ivi prescritti, incluso l’inoltro al destinatario e l’effettiva ricezione della raccomandata informativa del deposito dell’atto presso la casa comunale, non essendone sufficiente la sola spedizione (Cass., Sez. 5^, 26 novembre 2014, n. 25079; Cass., Sez. 6^-5, 19 aprile 2018,
n. 9782; Cass., Sez. 3^, 8 luglio 2020, n. 14250; Cass., Sez. 5^, 14 novembre 2023, n. 31708; Cass., Sez. 5^, 14 maggio 2024, n. 13331; Cass., Sez. 5^, 2 settembre 2024, n. 23518); 2.4 si integra, in tal modo, un’ipotesi di nullità (si vedano, sia pure in relazione ad atti processuali: Cass., Sez. 6^-3, 23 febbraio 2021, n. 4791; Cass., Sez. 5^, 12 novembre 2021, n. 33968; Cass., Sez. 6^-3, 9 giugno 2022, n. 18690) della notifica della cartella di pagamento, che si ripercuote sulla successiva intimazione di pagamento;
2.5 in linea generale, per costante giurisprudenza di questa Corte, in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l’omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato; poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall’art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, di impugnare solo l’atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall’omessa notifica dell’atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell’ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest’ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al
fine di pronunciarsi sulla nullità dell’atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l’esistenza, o no, di tale pretesa (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 18 gennaio 2018, n. 1144; Cass., Sez. 5^, 5 aprile 2019, n. 9585; Cass., Sez. 5^, 30 giugno 2020, n. 13106; Cass., Sez. Un., 15 aprile 2021, n. 10012; Cass., Sez. 6^-5, 25 maggio 2021, n. 14292; Cass., Sez. 6^5, 21 settembre 2021, n. 25535; Cass., Sez. 6^-5, 6 dicembre 2021, n. 38548; Cass., Sez. 5^, 22 aprile 2022, n. 12832; Cass., Sez. 5^, 2 settembre 2024, n. 23518);
2.6 invero, la nullità della notificazione dell’atto impositivo è sanata, a norma dell’art. 156, secondo comma, cod. proc. civ., per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulando che alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell’atto da parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestiva impugnazione, ad opera di quest’ultimo, dell’atto invalidamente notificato, e non certo dalla impugnazione di un atto diverso che trovi nella definitività del primo solo il suo presupposto (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 22 gennaio 2014, n. 1238; Cass., Sez. 5^, 13 marzo 2015, n. 5057; Cass., Sez. 5^ 21 settembre 2016, n. 18480; Cass., Sez. 5^, 24 maggio 2021, n. 14748; Cass., Sez. 5^, 14 novembre 2023, n. 31708; Cass., Sez. 5^, 19 aprile 2024, n. 10611);
2.7 ciò non di meno, va rammentato il principio affermato dalle Sezioni Unite di questa Corte, secondo cui, in materia di esecuzione forzata tributaria, l’opposizione agli atti esecutivi riguardante l’atto di pignoramento, che si assume viziato per l’omessa o invalida notificazione della cartella di pagamento (o degli altri atti presupposti dal pignoramento), è ammissibile e

va proposta -ai sensi degli artt. 2, comma 1, secondo periodo, 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 57 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, e 617 cod. proc. civ. -davanti al giudice tributario (Cass. Sez. Un., 5 giugno 2017, n. 13913; vedansi anche: Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2018, n. 11481; Cass., Sez. Un., 28 giugno 2018, n. 17126; Cass., Sez. 5^10 dicembre 2019, n. 32203; Cass., Sez. Un., 14 aprile 2020, n. 7822; Cass., Sez. Un., 28 luglio 2021, n. 21642; Cass., Sez. 5^, 13 agosto 2024, n. 22754); difatti, l’atto di pignoramento non preceduto dalla notifica della cartella di pagamento integra il primo atto in cui si manifesta al contribuente la volontà di procedere alla riscossione di un ben individuato credito tributario e, pertanto, in quanto idoneo a far sorgere l’interesse ad agire ai sensi dell’art. 100 cod. proc. civ., rientra nell’ambito degli atti impugnabili davanti al giudice tributario in forza dell’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (Cass., Sez. 5^, 11 maggio 2018, n. 11481; Cass., Sez. 5^, 3 dicembre 2019, nn. 31484, 31485 e 31486; Cass., Sez. 5^, 21 settembre 2021, n. 25453; Cass., Sez. 5^, 13 agosto 2024, n. 22754);
2.8 ne consegue che, dopo aver ricevuto la notifica del pignoramento presso terzi, il contribuente può (e deve) far valere l ‘ omissione o la nullità della notifica della cartella di pagamento (o di altro atto presupposto) in sede di opposizione agli atti esecutivi dinanzi al giudice tributario, avendone acquisito conoscenza in tale occasione, non potendo attendere a tale scopo l’ulteriore e successiva notifica dell’intimazione di pagamento; non a caso, in coerenza con tale enunciato, è stato affermato che l’atto esecutivo (nella specie, il pignoramento presso terzi), in presenza di una notifica invalida, mancante, inesistente della cartella o dell’intimazione di pagamento,
assume il valore di equipollente di una valida notifica, in quanto evidenzia al contribuente l’esistenza di detti atti e, dunque, lo pone in condizioni di esercitare il diritto di impugnarli non potuto esercitare per la mancata realizzazione in modo valido della fattispecie di notifica (in termini: Cass. Sez. Un., 14 aprile 2020, n. 7822).

2.9 per completezza, va chiarito che l’art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, quando si riferisce alla « mancata notificazione » vuole, evidentemente, alludere: a) sia alla fattispecie in cui qualsiasi attività notificatoria dell’atto impugnabile sia stata omessa; b) sia alla fattispecie in cui un’attività notificatoria sia stata eseguita, ma con difformità tali dal modello legale da ridondare in notificazione inesistente; c) sia ancora all’ipotesi in cui l’attività notificatoria sia stata eseguita in modo nullo, atteso che l’atto nullo è inidoneo a produrre i suoi effetti e, quindi, deve considerarsi inidoneo ad essere apprezzato come notificazione (salva la questione della possibilità di applicazione del principio della idoneità al raggiungimento dello scopo, di cui all’art. 156, terzo comma, cod. proc. civ., in funzione di elisione della nullità formale); per cui, nei casi di inesistenza o di mancanza o di nullità della notifica della cartella o dell’intimazione di pagamento, la conoscenza del primo atto esecutivo, in quanto idonea a far conseguire quella dei detti atti, assume il valore di cui all’art. 19, comma 3, secondo inciso, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, cioè di atto legittimante la loro impugnazione unitamente allo stesso atto esecutivo (in termini: Cass. Sez. Un., 14 aprile 2020, n. 7822), fermo restando che, quando la tutela concerne un atto esecutivo che si assume viziato per la mancanza o l’invalidità (sia per nullità sia per inesistenza) della notifica della cartella o dell’intimazione oppure per vizi formali inerenti
al loro profilo di contenuto forma, l’azione davanti al giudice tributario non è – un’opposizione agli esecutivi secondo il modello di cui all’art. 617 cod. proc. civ., ma un giudizio ai sensi dell’art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, del quale si può dire solo che ha una funzione simile a quella del rimedio dell’art. 617 cod. proc. civ. (in termini: Cass. Sez. Un., 14 aprile 2020, n. 7822).

2.10 ne discende – inconferenti essendo le deduzioni svolte in controricorso dal la difesa erariale sull’invito al pagamento ex art. 212 del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, che esula dal thema decidendum del presente procedimento -che l’impugnazione (in funzione di opposizione agli atti esecutivi) dell’intimazione di pagamento non può attingere la nullità della notifica (o la regolarità formale della motivazione) della prodromica cartella di pagamento, essendo ormai irrimediabilmente decorso il termine di decadenza ex art. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dalla precedente notifica del pignoramento presso terzi;
2.11 per il resto, l’intimazione di pagamento, che è stata allegata dalla ricorrente al fascicolo di parte in sede di costituzione nel presente procedimento, aveva il seguente contenuto: « Gentile Contribuente, il giorno 06/05/2010 Le abbiamo notificato la cartella di pagamento numero NUMERO_CARTA A tutt’oggi non ci risulta pagato l’importo di Euro 79.607,92 come descritto nella pagina “DETTAGLIO DEGLI ADDEBITI”. La invitiamo a pagare ENTRO 5 GIORNI dalla notifica di questo avviso. La avvertiamo che, se non pagherà, procederemo ad esecuzione forzata. Il totale da Lei dovuto risulta dalla somma dell’importo non pagato della cartella Euro € 62.447,12; – del compenso di riscossione e delle altre spese che al 20/06 /2013 sono di € 6.578,51; degli
interessi di mora che al 20/06 /2013 sono di € 1 0.582,29; degli altri interessi di mora maturati dal 21/06/2013 al giorno in cui pagherà, calcolati al tasso di interesse giornaliero in vigore che potrà richiederci telefonicamente o reperire nel sito INTERNET del Ministero delle Finanze: www.finanze.it »;

2.12 ora, l’art. 50, commi 2 e 3, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, prevede che: « 2. Se l’espropriazione non è iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento, l’espropriazione stessa deve essere preceduta dalla notifica, da effettuarsi con le modalità previste dall’articolo 26, di un avviso che contiene l’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo entro cinque giorni. 3. L’avviso di cui al comma 2 è redatto in conformità al modello approvato con decreto del Ministero delle finanze e perde efficacia trascorsi centottanta giorni dalla data della notifica » ; il modello dell’intimazione di pagamento in vigore ratione temporis è stato approvato con d.m. 28 giugno 1999;
2.13 secondo questa Corte, l’avviso di intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo, da notificarsi al contribuente ai sensi dell’art. 50, commi 2 e 3, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, ha un contenuto vincolato, in quanto deve essere redatto in conformità al modello approvato con decreto del Ministero dell’Economia, sicché non occorre (anche in forza dell’art. 21octies , comma 2, della legge 7 agosto 1990, n. 241) che detto avviso contenga una motivazione diversa ed ulteriore rispetto al paradigma ministeriale, essendo, invece, bastevole, al fine di garantire al destinatario l’identificazione della pretesa tributaria azionata, il riferimento alla cartella di pagamento in precedenza notificata (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 9 novembre 2018, n. 28689; Cass., Sez. 5^, 24 gennaio 2019, n. 1961; Cass., Sez. 5^, 11
agosto 2020, n. 16909; Cass., Sez. 5^, 24 dicembre 2020, n. 29504; Cass., Sez. 5^, 7 maggio 2021, n. 12140; Cass., Sez. 6^-5, 8 gennaio 2022, n. 2644; Cass., Sez. 5^, 24 febbraio 2022, n. 6209; Cass., Sez. 5^, 24 novembre 2022, n. 34689; Cass., Sez. 5^, 22 febbraio 2023, n. 5546).

2.14 pertanto, in conformità alle prescrizioni dettate dal modello ministeriale, la semplice indicazione dell’importo complessivo degli interessi moratori e delle spese di riscossione era sufficiente ad assicurare la completezza motivazionale dell’intimazione di pagamento, anche in coerenza all’orientamento delle Sezioni Unite di questa Corte, che sia pure in relazione alla menzione degli interessi moratori nella cartella di pagamento, ma con argomentazioni valevoli anche per l’intimazione di pagamento hanno ritenuto che la cartella di pagamento, allorché segua l’adozione di un atto fiscale che abbia già determinato il quantum del debito di imposta e gli interessi relativi al tributo, è congruamente motivata – con riguardo al calcolo degli interessi nel frattempo maturati attraverso il semplice richiamo dell’atto precedente e la quantificazione dell’importo per gli ulteriori accessori, indicazione che soddisfa l’obbligo di motivazione prescritto dall’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, e dall’art. 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241; se, invece, la cartella di pagamento costituisce il primo atto riguardante la pretesa per interessi, al fine di soddisfare l’obbligo di motivazione essa deve indicare, oltre all’importo monetario richiesto, la base normativa relativa agli interessi reclamati – la quale può anche essere implicitamente desunta dall’individuazione specifica della tipologia e della natura degli interessi oggetto della pretesa ovvero del tipo di tributo a cui questi accedono – e la decorrenza dalla quale gli accessori sono dovuti, senza che sia
necessaria la specificazione dei singoli saggi periodicamente applicati o delle modalità di calcolo (Cass., Sez. Un., 14 luglio 2022, n. 22281);

2.15 se ne può concludere che la sentenza impugnata si è sostanzialmente attenuta ai principi enunciati nelle seguenti argomentazioni: « La notificazione dell’atto di pignoramento presso terzi -fondato sul titolo esecutivo -cartella di pagamento -comporta il decorso del termine per l’impugnazione anche dell’atto che ne costituisce il presupposto necessario, cioè del titolo esecutivo -cartella di pagamento) e del quale, in quel momento, il pignorato acquista conoscenza legale. Tale impugnazione del titolo esecutivo -cartella di pagamento -del quale è stata dedotta l’inesistenza della notificazionesarebbe potuta transitare per l’opposi zione agli atti esecutivi avverso il conseguenziale atto di pignoramento presso terzi. (…) Dalla stabilizzazione della cartella di pagamento discende l’inammissibilità di censure attinenti la stessa e, ancor più, le pretese tributarie in questa portate (prescrizione, decadenza, etc.). Quanto al difetto di motivazione dell’intimazione di pagamento impugnato(a), è evidente che l’onere esplicativo della pretesa tributaria in questa portata è limitato al richiamo dell’atto che ne costituisce il presupposto (la cartella di pagamento) », avendo colto l’inserimento con funzione oppositoria nel processo esecutivo dell’impugnazione proposta avverso l’intimazione di pagamento e l’equiparazione quoad effectum della notifica del pignoramento presso terzi ad una valida notifica della cartella di pagamento;
3. si può, dunque, enunciare il seguente principio di diritto: «In tema di processo tributario, il contribuente che lamenti l’inesistenza, la mancanza o la nullità della notifica della

cartella di pagamento deve proporre impugnazione ex art. 19, comma 1, lett. d, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (in funzione di opposizione agli atti esecutivi ex art. 617 cod. proc. civ.) avverso l’atto di pignoramento presso terzi di cui lo stesso abbia ricevuto la notifica, avendo quest’ultima valore equipollente ad una valida notifica della cartella di pagamento, della quale il contribuente è messo in condizione di conoscere l’esistenza e di esercitare il diritto di impugnazione; pertanto, dopo il decorso del termine di decadenza ex art. 21 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dalla notifica dell’atto di pignoramento presso terzi, l’eventuale impugnazione ex art. 19, comma 1, lett. e, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (sempre in funzione di opposizione agli atti esecutivi ex art. 617 cod. proc. civ.) della successiva intimazione di pagamento non può attingere anche vizi inerenti alla notifica della prodromica cartella di pagamento»;
alla stregua delle suesposte argomentazioni, valutandosi l’ infondatezza dei motivi dedotti, il ricorso deve essere rigettato;

quanto alla regolamentazione delle spese giudiziali:

esse seguono la soccombenza nei rapporti tra ricorrente e controricorrente, venendo liquidate nella misura fissata in dispositivo;

nulla deve essere disposto circa la relativa regolamentazione nei rapporti tra ricorrente ed intimata, non essendosi costituita in giudizio la parte vittoriosa;

a i sensi dell’ art. 13, comma 1quater , del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis dello stesso art. 13, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente alla rifusione delle spese giudiziali in favore della controricorrente, liquidandole nella misura di € 6.000,00 per compensi, oltre a spese prenotate a debito; dà atto dell’obbligo, a carico della ricorrente, di pagare l’ ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 25 settembre

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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