Notifica avviso di accertamento: la Cassazione chiarisce

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 33378/2023, ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, confermando che la notifica dell’avviso di accertamento è nulla se, in caso di irreperibilità solo temporanea del contribuente, non viene provato l’invio della raccomandata informativa previsto dall’art. 140 c.p.c. La Corte ha distinto nettamente tra irreperibilità ‘relativa’, che richiede tale adempimento, e quella ‘assoluta’, che segue una procedura diversa.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 22 febbraio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica avviso di accertamento: quando è nulla?

La corretta notifica di un avviso di accertamento è un passaggio cruciale per la validità della pretesa fiscale. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: se il contribuente è solo temporaneamente assente dal suo indirizzo di residenza, la procedura di notifica deve essere completata con l’invio della raccomandata informativa, altrimenti l’atto è nullo. Analizziamo questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Una Notifica Incompleta

Una contribuente impugnava una cartella di pagamento sostenendo di non aver mai ricevuto il preventivo avviso di accertamento. L’Agente della riscossione, chiamato in causa, depositava la documentazione relativa alla notifica dell’atto presupposto, effettuata ai sensi dell’art. 140 c.p.c. (irreperibilità relativa del destinatario). I giudici di primo e secondo grado annullavano la cartella, rilevando che, sebbene l’atto fosse stato depositato presso la casa comunale, mancava la prova della ricezione della raccomandata informativa, elemento essenziale per il perfezionamento della notifica. L’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione, sostenendo che si dovesse applicare una procedura semplificata che non prevedeva tale invio.

L’analisi della Cassazione sulla notifica avviso di accertamento

La Corte Suprema ha respinto il ricorso dell’Agenzia, offrendo un’importante lezione sulla differenza tra irreperibilità relativa e assoluta del contribuente. I giudici hanno chiarito che la procedura di notifica cambia radicalmente a seconda che l’assenza del destinatario sia temporanea o definitiva.

Irreperibilità Relativa vs. Assoluta: Una Distinzione Cruciale

Il cuore della decisione risiede nella distinzione tra due scenari:
1. Irreperibilità Relativa (art. 140 c.p.c.): Si verifica quando l’indirizzo del contribuente è noto, ma al momento della consegna l’agente notificatore non trova nessuno per ricevere l’atto (es. “porta chiusa”). In questo caso, la notifica si perfeziona solo con tre passaggi: deposito dell’atto presso la casa comunale, affissione dell’avviso di deposito alla porta dell’abitazione e, infine, l’invio di una raccomandata con avviso di ricevimento per informare il destinatario del deposito. La Corte ha sottolineato che in questo caso la residenza della contribuente era nota, quindi la sua assenza era da considerarsi meramente temporanea.
2. Irreperibilità Assoluta (art. 60, lett. e), d.P.R. 600/73): Si applica quando il contribuente risulta trasferito in un luogo sconosciuto. Questa procedura semplificata non richiede l’invio della raccomandata informativa, ma presuppone che l’agente notificatore abbia prima svolto delle ricerche nel comune per accertare che il destinatario non sia più reperibile.

L’Agenzia delle Entrate, nel caso di specie, non solo non ha provato di aver inviato la raccomandata, ma non ha neppure allegato di aver compiuto le ricerche necessarie per dichiarare un’irreperibilità assoluta.

L’Inammissibilità degli Altri Motivi di Ricorso

La Corte ha inoltre dichiarato inammissibili gli altri motivi di ricorso dell’Agenzia, i quali erano stati ‘assorbiti’ dalla Corte d’Appello. I giudici hanno spiegato che l’assorbimento equivale a una decisione implicita di rigetto. Pertanto, l’Agenzia avrebbe dovuto contestare la correttezza di tale ‘assorbimento’ per vizio di motivazione, e non limitarsi a riproporre le stesse questioni come se non fossero state decise.

Le Motivazioni

Le motivazioni della Corte si fondano sulla necessità di garantire il diritto di difesa del contribuente. La raccomandata informativa prevista dall’art. 140 c.p.c. è una garanzia essenziale per assicurare che il destinatario venga effettivamente a conoscenza del tentativo di notifica e del deposito dell’atto. Omettere questo passaggio in un caso di semplice assenza temporanea, dove la residenza è certa, vizierebbe insanabilmente la procedura, rendendo l’atto nullo. La Corte ha ribadito che la procedura semplificata per irreperibilità assoluta è un’eccezione, applicabile solo dopo aver verificato con apposite ricerche l’impossibilità di rintracciare il contribuente nel comune di domicilio fiscale.

Le Conclusioni

Questa ordinanza conferma un orientamento consolidato: nella notifica degli atti fiscali, le forme sono sostanza. La distinzione tra irreperibilità relativa e assoluta non è un mero formalismo, ma un presidio a tutela del diritto del cittadino a essere informato delle pretese dell’amministrazione finanziaria. Per i contribuenti, ciò significa che è sempre fondamentale verificare la correttezza dell’iter di notifica, poiché un vizio procedurale, come la mancata spedizione della raccomandata informativa in caso di assenza temporanea, può determinare la nullità dell’intero atto impositivo e della successiva cartella di pagamento.

Quando una notifica di un avviso di accertamento è nulla se il destinatario è temporaneamente assente?
La notifica è nulla se, accertata l’assenza temporanea del destinatario presso la sua residenza nota, non viene perfezionata la procedura prevista dall’art. 140 c.p.c., che richiede il deposito dell’atto in Comune e l’invio di una raccomandata informativa che avvisi di tale deposito. La mancanza della prova di questo invio rende l’atto nullo.

Qual è la differenza tra irreperibilità relativa e assoluta ai fini della notifica?
L’irreperibilità è ‘relativa’ quando il destinatario ha un indirizzo conosciuto ma è temporaneamente assente. In questo caso si applica l’art. 140 c.p.c. con l’obbligo della raccomandata informativa. L’irreperibilità è ‘assoluta’ quando il destinatario si è trasferito in un luogo sconosciuto; in tal caso, dopo apposite ricerche, si applica la procedura semplificata dell’art. 60, lett. e) del d.P.R. 600/73.

Cosa succede se un giudice dichiara “assorbiti” alcuni motivi di appello?
Significa che il giudice ha emesso una decisione implicita su quei motivi, ritenendoli superflui alla luce della decisione presa sulla questione principale. La parte che intende contestare questa scelta non deve riproporre gli stessi motivi come se non fossero stati esaminati, ma deve specificamente impugnare la statuizione di assorbimento, ad esempio per vizio di motivazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33378 Anno 2023

Civile Ord. Sez. 5 Num. 33378 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 30/11/2023

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15798 -201 7 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del Direttore Generale pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso la quale è domiciliata in Roma, alla INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

COGNOME NOME;

Oggetto:

Tributi –

– intimata –

e contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa per procura speciale in atti dall’AVV_NOTAIO, ed elettivamente domiciliata in

Roma, alla INDIRIZZO, presso lo studio legale dell’AVV_NOTAIO e con PEC ;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 4338/01/2016 della Commissione tributaria regionale della RAGIONE_SOCIALE, depositata in data 13/12/2016; udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del 10/11/2023 dal AVV_NOTAIO;

Rilevato che:

1. NOME COGNOME notificava alla RAGIONE_SOCIALE, già RAGIONE_SOCIALE, due ricorsi avverso una cartella di pagamento emessa per IVA, IRPEF ed IRAP relativa all’anno d’imposta 2003, deducendo l’omessa notifica del prodromico avviso di accertamento. La CTP di Palermo, sulla preliminare eccezione dell’agente della riscossione del difetto della propria legittimazione passiva, con ordinanz a resa all’udienza di trattazione del 23 maggio 2011 ordinava l’integrazione del contraddittorio nei confronti dell’Ente impositore da eseguirsi entro il 15 luglio 2017. Con successiva ordinanza resa all’udie nza di trattazione del 21 novembre 2011, la CTP reiterava il predetto ordine. All’udienza del 26 marzo 2012, riuniti i ricorsi, disponeva l’acquisizione di informazioni presso il comune di residenza della ricorrente in merito all’esatto indirizzo di reside nza della ricorrente ed onerava la RAGIONE_SOCIALE di acquisire dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE la copia dell’avviso di accertamento con la prova della notifica. Con nota del 25 maggio 2012 l’RAGIONE_SOCIALE, su istanza dell’agente della riscossione, depositava copia dell’avviso di accertamento , della relata di notifica effettuata ai sensi dell’art. 140 cod. proc. civ., della nota di deposito presso la casa comunale di Cinisi e del certificato di residenza della contribuente rilasciato in data 30 ottobre 2008. La CTP, quindi, pronunciava sentenza con la quale, riconosciuta preliminarmente «la estraneità della RAGIONE_SOCIALE in quanto i motivi lamentati dal ricorrente coinvolgevano
soltanto l’Ente impositore» (sentenza d’appello, pag. 2), annullava la cartella di pagamento sul presupposto del mancato completamento dell’iter notificatorio del prodromico avviso di accertamento. L’RAGIONE_SOCIALE, ritenendosi legittimata ex art. 100 cod. proc. civ., essendo di fatto parte soccombente in primo grado, proponeva appello avverso la suddetta sfavorevole sentenza di primo grado. Si costituiva in giudizio l’agente della riscossione con controdeduzioni. La CTR rigettava l’appello condividendo l’operato dei giudici di primo grado sia in ordine alla ritenuta estraneità alla causa dell’agente della riscossione, sia in ordine alla irregolare notifica dell’avviso di accertamento «non essendo stata prodotta la prova dell’avvenuta ricezione della raccomandata con la quale era stato dato avviso alla parte dell’avvenuto deposito dell’atto presso la Casa Comunale di Cinisi». Dichiarava, quindi, «assorbite le ulteriori domande».
Avverso tale statuizione l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi cui replica con controricorso solo RAGIONE_SOCIALE, restando intimata la contribuente. L’RAGIONE_SOCIALE, subentrata ex lege (dal 1° ottobre 2021) a RAGIONE_SOCIALE, ha depositato memoria.

Considerato che:

1. Va preliminarmente rilevata l’inammissibilità della «memoria illustrativa» depositata «RAGIONE_SOCIALE», quale successore a titolo universale, ai sensi del d.l. n. 73 del 2021, convertito, con modificazioni, dalla legge n. n. 106 del 2021, della estinta RAGIONE_SOCIALE, con il patrocinio del difensore nominato da quest’ultima e sulla base della medesima procura speciale conferita al difensore di tale società. Al riguardo va rilevato che nella memoria la parte fa riferimento ad una procura rilasciata «con scrittura privata autenticata in data 02.02.2018 per atto del AVV_NOTAIO di Palermo, Rep. n. 29876», che dichiara di allegare all’atto come «(All.01)», mentre, invece, il documento allegato altro non è che la scrittura privata «autenticata in data 15.03.2018 per atto
del AVV_NOTAIO di Palermo, Rep. n. 29971» indicata nel controricorso ed unito allo stesso.

1.1. Ciò posto, occorre premettere che nel caso di specie l’estinzione della RAGIONE_SOCIALE e l’automatico subentro del successore RAGIONE_SOCIALE, disposta con il sopra indicato decreto legislativo, di poi convertito, sono successivi alla costituzione in giudizio della prima, effettuata con controricorso del 26 marzo 2018 su procura speciale rilasciata con scrittura privata autenticata del 15 marzo 2018.

1.2. Orbene, per come si ricava dai principi espressi da questa Corte (Cass. n. 3312 del 2022, che richiama numerosi precedenti, tra cui Cass., Sez. U, n. 15911 del 2021), il principio della ‘perpetuatio’ dell’ufficio del difensore, che trova un esplicito riscontro normativo nell’art. 85 cod. proc. civ., comporta che il procuratore della società estinta, che sia già ritualmente costituito nel processo anteriormente alla data della predetta successione, come accaduto nel caso di specie, per effetto dell’ultrattività del mandato in origine conferito, prima dell’istituzione del nuovo Ente, non è privato dello ius postulandi e, quindi, della capacità di svolgere attività difensiva nel medesimo grado di giudizio sino alla sua sostituzione, ma in nome e per conto della società estinta e non certo del nuovo Ente. Pertanto, per l’attività difensiva svolta in nome e per conto di quest’ultimo, come accaduto nella specie con la memoria redatta e depositata «Per l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE –RAGIONE_SOCIALE», occorreva un nuovo conferimento di procura in favore del difensore , nella specie mancante. Da qui, l’inammissibilità dell’atto.
Venendo, quindi, al merito, con il primo motivo di ricorso viene dedotta , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità del procedimento e della sentenza per violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per avere la CTR omesso di pronunciarsi su tre dei motivi appello con cui erano stati dedotti «l’inammissibilità e/o improcedibilità ‘ab origine’ del ricorso per mancata notifica nei confronti

dell’RAGIONE_SOCIALE», la «nullità della sentenza per mancata integrazione del contraddittorio nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE», la «illegittima ed irrituale acquisizione di prove» (così nella parte dedicata allo svolgimento del processo nella sentenza impugnata), dichiarandoli assorbiti.

Diversamente da quanto ritiene la ricorrente, la CTR si è implicitamente pronunciata sui motivi di appello proposti dall ‘RAGIONE_SOCIALE ritenendoli, ancorché erroneamente, assorbiti dalla statuizione di rigetto dell’appello .

3.1. Ne consegue che la ricorrente non avrebbe dovuto dedurre un’omessa pronuncia sui motivi assorbiti , ma avrebbe dovuto censurare tale statuizione di assorbimento, sicuramente perché adottata in assenza di motivazione.

3.2. E’ noto, infatti , che «La figura dell’assorbimento in senso proprio ricorre quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte, la quale con la pronuncia sulla domanda assorbente ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno, mentre è in senso improprio quando la decisione assorbente esclude la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni, ovvero comporta un implicito rigetto di altre domande. Ne consegue che l’assorbimento non comporta un’omissione di pronuncia (se non in senso formale) in quanto, in realtà, la decisione assorbente permette di ravvisare la decisione implicita (di rigetto oppure di accoglimento) anche sulle questioni assorbite, la cui motivazione è proprio quella dell’assorbimento, per cui, ove si escluda, rispetto ad una certa questione proposta, la correttezza della valutazione di assorbimento, avendo questa costituito l’unica motivazione della decisione assunta, ne risulta il vizio di motivazione del tutto omessa» (Cass. n. 28995 del 2018).
3.3. Non avendo la ricorrente provveduto a censurare la statuizione implicita di assorbimento, il motivo va dichiarato inammissibile.

3.4. Da ciò discende anche l’inammissibilità del secondo e terzo motivo.

Con il secondo motivo di ricorso viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 4, cod. proc. civ., la «nullità del procedimento e della sentenza per mancata integrazione del contraddittorio per violazione e/o falsa applicazione dell’art. 14, comma 1, del D.Lgs.vo n. 546/1992 e per violazione del principio del contraddittorio per violazione e dell’art. 307, comma 3, del cod. proc. civ.». Sostiene la ricorrente che la sentenza impugnata era viziata nella parte in cui aveva omesso di rilevare che la ricorrente non aveva ottemperato all’ordine impartito dalla CTP di Palermo di integrare il contraddittorio nei suoi confronti.
Con il terzo motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2943 cod. civ. e dell’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 «in relazione alla palese irritualità dell’acquisizione RAGIONE_SOCIALE prove da parte dei Giudici».

I motivi sono inammissibili in quanto le questioni in essi prospettate, di «nullità della sentenza per mancata integrazione del contraddittorio nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE» e di «illegittima ed irrituale acquisizione RAGIONE_SOCIALE prove», costituivano due dei motivi di impugnazione proposti dall’RAGIONE_SOCIALE c he i giudici di appello avevano dichiarato assorbiti e che, pertanto, alla stregua di quanto detto esaminando il primo motivo, dovevano essere impugnati per omessa motivazione e non per omessa pronuncia (come fatto nel primo motivo) né per violazione RAGIONE_SOCIALE norme in esse censurate, attesa, peraltro, l’incompatibilità logica tra tale deduzione e quella di omessa pronuncia prospettata nel primo motivo.
Con il quarto motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 140 cod. proc. civ.

7.1. Sostiene la ricorrente che la notifica dell’avviso di accertamento era stata effettuata ai sensi del citato art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R.

n. 600 del 1973 che non prevede l’invio al destinatario irreperibile di alcuna raccomandata informativa.

Il motivo è infondato.

8.1. E’ principio giurisprudenziale consolidato quello secondo cui « La notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi, nel sistema delineato dall’art. 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, va effettuata secondo il rito previsto dall’art. 140 cod. proc. civ. quando siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario, ma non si sia potuto eseguire la consegna perché questi (o ogni altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in detto indirizzo, per essere ivi temporaneamente irreperibile, mentre va effettuata secondo la disciplina di cui all’art. 60 cit., comma 1, lett. e), quando il messo notificatore non reperisca il contribuente perché risulta trasferito in luogo sconosciuto, accertamento, questo, cui il messo deve pervenire dopo aver effettuato ricerche nel Comune dov’è situato il domicilio fiscale del contribuente, per verificare che il suddetto trasferimento non si sia risolto in un mero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso Comune» (Cass. n. 16696 del 03/07/2013, Rv. 627074 -01; conf., tra le più recenti, Cass. n. 4657 del 21/02/2020, Rv. 657348 -01, secondo cui «la notificazione di un avviso o altro atto impositivo viene svolta nelle forme di cui all’art. 60, comma 1, lett. e) del d.P.R. n. 600 del 1973, nel caso in cui il contribuente, che ne è destinatario, risulti trasferito in luogo sconosciuto. In tale ipotesi, il messo notificatore, svolte le ricerche nel Comune in cui si trova il domicilio fiscale del contribuente per verificare l’eventuale mero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso Comune e accertata la sua irreperibilità presso la residenza anagrafica, procede alla notifica, effettuando il deposito nella casa comunale e inviando la raccomandata informativa, con avviso di ricevimento, ex art. 140 c.p.c., la cui produzione in giudizio costituisce prova dell’avvenuto perfezionamento della notificazione»).
8.2. In buona sostanza, la procedura di notificazione semplificata prevista dalla lettera e), dell’art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973 presuppone l’irreperibilità assoluta del destinatario dell’atto, ovvero che «nel comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non vi abitazione, ufficio o azienda del contribuente», mentre nell’ipotesi di irreperibilità relativa, la notificazione deve essere eseguita secondo il rito di cui all’art. 140 cod. proc. civ.

8.3. Nel caso di specie, la contribuente, destinataria dell’avviso di accertamento, era residente in Cinisi, ciò risultando dal certificato di residenza prodotto in giudizio dalla stessa RAGIONE_SOCIALE, ed era solo temporaneamente irreperibile al proprio indirizzo, per come risulta dalla sentenza di primo grado, in parte qua trascritta nel ricorso (pag. 7), in cui i giudici della CTP affermano che l’agente notificatore aveva trovato «la porta chiusa in INDIRIZZO». A ciò deve aggiungersi che in una situazione come quella di specie, in cui risulta che il destinatario dell’atto abbia un’abitazione nel comune di residenza, la notifica con le modalità previste dall’art. 60, comma 1, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973, in luogo di quella ex art. 140 c.p.c., può essere effettuata soltanto a seguito dello svolgimento, da parte dell’agente notificatore, di ricerche volte a verificare che ricorra l’irreperibilità assoluta del contribuente, ossia che quest’ultimo non abbia più né l’abitazione né l’ufficio o l’azienda nel Comune nel quale aveva il domicilio fiscale (cfr., ex multis , Cass. 6765 del 2019; Cass. n. 3378 del 2020). Ricerche che nel caso in esame la ricorrente non ha nemmeno dedotto di essere state effettuate.
In estrema sintesi, il ricorso va rigettato e le spese, stante la sostanziale medesima posizione processuale RAGIONE_SOCIALE parti costituite (arg. da Cass. n. 10528 del 2017 e Cass. n. 16685 del 2019), vanno integralmente compensate tra l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e l’agente della riscossione , mentre nulla deve disporsi nei confronti della contribuente che è rimasta intimata.

rigetta il ricorso e compensa le spese processuali. Così deciso in Roma in data 10/11/2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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