Notifica atto impositivo: nulla se all'erede del liquidatore

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 21981/2024, ha stabilito che la notifica di un atto impositivo a una società cancellata da meno di cinque anni è nulla se indirizzata all’erede del liquidatore defunto. In base a una ‘fictio iuris’ normativa, la società continua a esistere per fini fiscali per un quinquennio dopo la cancellazione. Pertanto, l’atto deve essere notificato alla società stessa, la quale mantiene la propria soggettività passiva d’imposta, e non a soggetti terzi come gli eredi del rappresentante legale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Notifica atto impositivo: nulla se all’erede del liquidatore di società cancellata

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 21981/2024) ha chiarito un punto cruciale in materia fiscale: a chi va indirizzata la notifica di un atto impositivo quando una società è stata cancellata dal registro delle imprese? La risposta è netta: l’atto è nullo se notificato all’erede del liquidatore defunto anziché alla società stessa, la quale, per il Fisco, ‘sopravvive’ per cinque anni.

Questo principio protegge gli eredi da pretese fiscali che non li riguardano direttamente e stabilisce regole precise per l’azione dell’Amministrazione Finanziaria. Analizziamo insieme i dettagli di questa importante decisione.

I fatti del caso: un avviso di accertamento all’erede

Una società in accomandita semplice (s.a.s.) operante nel settore edile veniva cancellata dal registro delle imprese nel 2015. Successivamente, nel 2018, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per IVA, sanzioni e interessi relativi all’anno d’imposta 2013.

La particolarità del caso risiede nel destinatario della notifica. Poiché il socio accomandatario e liquidatore della società era deceduto, l’Agenzia notificava l’atto direttamente alla sua erede. Quest’ultima impugnava l’atto, sostenendo di non essere il soggetto legittimato a riceverlo. Dopo un iter giudiziario nei gradi di merito, la questione è giunta all’attenzione della Corte di Cassazione.

La corretta notifica dell’atto impositivo a società cancellate

Il cuore della controversia ruota attorno all’interpretazione dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175/2014. Questa norma introduce una fictio iuris (finzione giuridica) fondamentale: ai soli fini fiscali, l’estinzione di una società ha effetto solo dopo cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese.

Cosa significa concretamente? Significa che, per l’Amministrazione Finanziaria, la società continua ad esistere come soggetto passivo d’imposta per un quinquennio. Di conseguenza, durante questo periodo:
1. La società mantiene la propria capacità di essere destinataria di atti impositivi.
2. Il liquidatore conserva i poteri di rappresentanza legale della società.

Pertanto, qualsiasi notifica di un atto impositivo deve essere indirizzata alla società presso il suo domicilio fiscale o, in alternativa, notificata direttamente al suo legale rappresentante, ovvero il liquidatore.

La decisione della Corte di Cassazione: la nullità della notifica

La Suprema Corte ha accolto le ragioni dell’erede, dichiarando nullo l’avviso di accertamento. I giudici hanno chiarito che la morte del liquidatore non comporta un automatico trasferimento dei suoi poteri di rappresentanza agli eredi. Questi ultimi sono estranei alla sfera giuridica della società e non possono essere considerati suoi interlocutori fiscali.

L’Agenzia delle Entrate ha errato nel notificare l’atto a un soggetto, l’erede, privo di qualsiasi collegamento con il rapporto tributario della società. La corretta procedura avrebbe imposto la notifica alla società, la quale, seppur cancellata, era ancora ‘in vita’ per il Fisco. La morte del liquidatore avrebbe dovuto, semmai, portare alla nomina di un nuovo rappresentante da parte dei soci superstiti.

Le motivazioni

La Corte ha motivato la sua decisione sottolineando che il meccanismo di ‘postergazione’ quinquennale degli effetti dell’estinzione, previsto dalla normativa fiscale, opera su un piano sostanziale e non meramente procedurale. Questo implica che la soggettività tributaria dell’ente sopravvive alla sua cancellazione civilistica. La notifica all’erede del liquidatore è stata quindi ritenuta ‘incongruamente diretta ad una persona fisica sprovvista d’ogni capacità processuale riferibile all’atto impositivo’. L’atto, in quanto notificato a un soggetto estraneo al rapporto d’imposta, non era idoneo a raggiungere il suo scopo e, pertanto, era irrimediabilmente nullo.

Le conclusioni

In conclusione, la sentenza stabilisce un principio di diritto chiaro e fondamentale: la notifica di un atto impositivo a una società cancellata da meno di cinque anni deve essere sempre effettuata nei confronti della società stessa, quale soggetto ancora esistente per il Fisco. Indirizzare la notifica all’erede del liquidatore defunto costituisce un vizio insanabile che comporta la nullità dell’atto. Questa decisione rafforza la certezza del diritto e delimita correttamente l’ambito di azione dell’Amministrazione Finanziaria, evitando di coinvolgere soggetti estranei ai debiti tributari societari.

A chi deve essere indirizzata la notifica di un atto impositivo se la società è stata cancellata dal registro delle imprese da meno di cinque anni?
La notifica deve essere indirizzata alla società stessa, in quanto la legge prevede una sua ‘sopravvivenza’ per cinque anni ai soli fini fiscali, mantenendo così la sua soggettività passiva d’imposta.

La morte del liquidatore di una società cancellata trasferisce i suoi poteri di rappresentanza agli eredi?
No, la morte del liquidatore non trasferisce automaticamente i poteri di rappresentanza agli eredi. Gli eredi sono considerati soggetti estranei alla sfera giuridica e fiscale della società.

Cosa succede se la notifica dell’atto impositivo viene effettuata all’erede del liquidatore invece che alla società?
La notifica è radicalmente nulla. Essendo diretta a un soggetto privo di legittimazione a riceverla, l’atto non produce alcun effetto giuridico e la pretesa fiscale in esso contenuta viene annullata.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21981 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 21981 Anno 2024

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 05/08/2024

SENTENZA

sul ricorso n. 16640-2021, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif.;

– ricorrente –

contro

NOME COGNOME (C.F. CODICE_FISCALE), rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO (EMAIL), elett.te

dom.ta in ROMA, al INDIRIZZO, nINDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO (EMAIL);

– controricorrente / ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 1684/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della CAMPANIA, depositata il 25/02/2021.

Udita la relazione della causa svolta all’udienza pubblica del 13 giugno 2024 dal AVV_NOTAIO COGNOME;

udito il AVV_NOTAIO ha concluso per l’accoglimento del ricorso principale e per il rigetto del ricorso incidentale;

udita l’Avvocatura dello Stato, in persona dell’AVV_NOTAIO dello Stato NOME AVV_NOTAIO;

udito per la controricorrentericorrente in via incidentale l’AVV_NOTAIO, in sostituzione dell’AVV_NOTAIO.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE notificò a COGNOME, nella qualità di erede di COGNOME NOME, a propria volta ex socio accomandatario nonché liquidatore della RAGIONE_SOCIALE, un avviso di accertamento per riprese I.V.A., interessi e sanzioni relative all’anno di imposta 2013, conseguente all’omessa presentazione della dichiarazione fiscale Mod. NUMERO_DOCUMENTO. Anno 2014 della detta società.

La contribuente impugnò detto provvedimento innanzi alla C.T.P. di Napoli la quale, con sentenza n. 12045/2019, dichiarò il ricorso inammissibile.

Avverso tale decisione, tanto COGNOME, quanto l’ RAGIONE_SOCIALE proposero appello, rispettivamente principale ed incidentale, innanzi alla C.T.R. della Campania, la quale, con sentenza n. 1684/2021, depositata il 25.2.2021, accolse il gravame della contribuente, con rigetto di quello dell’Ufficio, ritenendo per quanto in questa sede ancora rileva -l’avviso di accertamento

viziato in punto di motivazione, siccome: a) contenente una relatio a documenti (in specie, alcune fatture emesse dalla società cancellata e che questa non avrebbe riportato nella propria dichiarazione fiscale) reperiti in sede di verifica fiscale presso un soggetto terzo (tale RAGIONE_SOCIALE) e che avrebbero dovuto essere allegati o, quantomeno, riprodotti nell’avviso di accertamento, ‘ onde consentire alla destinataria di poter avere riscontro dell’effettivo andamento RAGIONE_SOCIALE operazioni di verifica svolte in altra sede ‘ (cfr. motivazione della sentenza impugnata, penultima p., prime cinque righe); b) mancante, altresì, di ‘ copia dei diversi processi verbali relativi alla verifica svolta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE ‘ (cfr. ivi, penultimo cpv.) .
Avverso tale decisione l’ RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo; si è costituita, con controricorso contenente ricorso incidentale condizionato, affidato a due motivi, COGNOME.

Con l’unico motivo parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000, dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 2697 cod. civ., per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto l’atto impugnato dalla COGNOME viziato sotto il profilo motivazionale, per non essere stati allegati allo stesso o, quantomeno, ivi riprodotti (a) gli esiti della verifica condotta nei confronti della RAGIONE_SOCIALE, nonché (b) le fatture emesse nel corso del 2013 dalla RAGIONE_SOCIALE, per prestazioni rese in favore di quella nel corso del 2007, benché (1) ‘ l’avviso di accertamento si fonda su un solo dato acquisito in sede di verifica fiscale eseguita nei confronti di un soggetto terzo nell’emissione nel corso dell’anno 2013 di n. 5 fatture…Di tali fatture vengono indicati i dati essenziali (numero protocollo, soggetto nei cui confronti è stata emessa la fattura, imponibile ed iva applicata) ‘ (cfr. ricorso, p. 20) e (2) di
tali fatture non possa che esistere copia -nella disponibilità della contribuente – presso la RAGIONE_SOCIALE, ex art. 21, comma 4, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Con il primo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.), della ‘ illegittimità della sentenza…per violazione e falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175, dell’art. 78 c.p.c., dell’art. 8 D.P.R. 22/07/1998, n. 322, dell’art. 57, commi 1 e 2, D.P.R. 26/10/1972, n. 633 e dell’art. 156 c.p.c. ‘ (cfr. controricorso, p. 24), per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto sanata la notifica dell’avviso di accertamento, benché eseguita nei confronti di essa erede dell’ex socio accomandatario e liquidatore, anziché della società, per effetto della relativa impugnazione.
Con il secondo motivo di ricorso incidentale la difesa della COGNOME si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ illegittimità della sentenza…per falsa applicazione dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. 21/11/2014, n. 175 e dell’art. 2495 c.c., per violazione e falsa applicazione dell’art. 2312, secondo comma, c.c. (richiamato dall’art. 2315 c.c.) e dell’art. 65 D.P.R. 29/09/1973, n. 600 ‘, per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto valida la notifica ad essa contribuente, quale erede dell’ex socio accomandatario defunto, nonostante l’applicabilità, alla fattispecie, dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs.n. 175 del 2014 imponesse la notifica dell’atto impositivo alla società.
Va anteposta la trattazione congiunta RAGIONE_SOCIALE due censure avanzate dalla parte ricorrente in via incidentale; esse sono suscettibili di esame unitario per identità RAGIONE_SOCIALE questioni che investono. I motivi in parola vanno accolti poiché complessivamente fondati, il che implica l’assorbimento del ricorso proposto in via principale.

Emergono alcune circostanze salienti e incontroverse: i. la RAGIONE_SOCIALE veniva cancellata nel 2015; ii. l’avviso è stato emesso e notificato

nel 2018; iii . al momento della notifica dell’atto impositivo era già avvenuta la morte del socio accomandatario e liquidatore p.t. della società di persone, NOME COGNOME.

La cancellazione dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese della società RAGIONE_SOCIALE in data 17 marzo 2015 (cfr. sentenza impugnata, p. 11, penultimo cpv.) comportano l’applicazione, rispetto alle pretese tributarie attivate nei confronti dell’ente, della disciplina dettata dall’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175 del 2014, norma che ha superato il vaglio di legittimità costituzionale (cfr. Corte cost., n. 142 del 2020) e alla cui stregua ‘ Ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’articolo 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registro RAGIONE_SOCIALE imprese ‘.
Nella specie, viene, dunque, in evidenza un differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione dell’ente, rilevante nei soli confronti dell’Amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati nello stesso comma, con riguardo a tributi o contributi. Detta dilazione opera ‘ su un piano sostanziale e non ‘procedurale’, in quanto non si risolve in una diversa regolamentazione dei termini processuali o dei tempi e RAGIONE_SOCIALE procedure di accertamento o di riscossione’ (cfr. Cass., Sez. 5, 2.4.2015, n. 6743, in motivazione).
Questa Corte ha precisato condivisibilmente che ‘ In tema di cancellazione della società dal registro RAGIONE_SOCIALE imprese, il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione, previsto dall’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014 – disposizione di natura sostanziale, operante solo nei confronti dell’amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione indicati, con riguardo a tributi o contributi – implica che il liquidatore conservi tutti i poteri di rappresentanza della società sul piano sostanziale e
processuale, con la conseguenza che egli è legittimato non soltanto a ricevere le notificazioni degli atti impositivi, ma anche ad opporsi ad essi, conferendo mandato alle liti, mentre sono privi di legittimazione i soci, poiché gli effetti previsti dall’art. 2495, comma 2, c.c. sono posticipati anche ai fini dell’efficacia e validità degli atti del contenzioso ‘ (Cass., Sez. 5, 16.12.2022, n. 36892; nel medesimo senso v. Cass., Sez. 5, 27.6.2023, n. 18310).

Quanto precede postula indefettibilmente che il soggetto intestatario e destinatario della notifica degli atti impositivi, ove questa si collochi entro il segmento temporale del rammentato quinquennio, è e rimane la società. Quest’ultima in ambito fiscale, d’altronde, per fictio non si estingue, sopravvivendo finanche alla cancellazione dal Registro RAGIONE_SOCIALE Imprese.

Nulla viene, peraltro, a modificarsi con riferimento alle regole processuali applicabili alla materia de qua , né, naturalmente, in alcunché cambia ordine alla legittimazione processuale attiva e passiva correlata al rapporto tributario dedotto in giudizio, alla capacità processuale rispetto all’atto impositivo che lo concerne né, in definitiva, in relazione all’attitudine ad essere destinatario della notifica dell’avviso di accertamento.

-fiscale

Veniva, dunque, in auge, nella specie, l’obbligo -invero disatteso di notificazione dell’atto impositivo presso il domicilio dell’ente ex art. 60, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973.

Ciò non escludeva, tra l’altro, la possibilità, prevista dall’art. 145, comma 1, cod. proc. civ., così come modificato dalla l. n. 263 del 2005 (applicabile ratione temporis al caso di specie), di eseguire la notificazione alle persone giuridiche, in via alternativa a quella nella loro sede, direttamente alla persona fisica che le rappresenta (arg. da Cass., Sez. 5, 10.11.2020, n. 25137, Rv. 659556-01). Anche detta facoltà è stata trascurata dall’Amministrazione, che ha inteso rivolgersi sul piano della notifica agli eredi di colui che, per morte, era fisiologicamente cessato dalla carica sociale ricoperta.
La morte del socio ex accomandatario e liquidatore di una RAGIONE_SOCIALE non implicava, all’evidenza, nel caso che occupa, alcun automatismo traslativo in capo agli eredi della rappresentanza dell’ente societario, ponendo, piuttosto, in capo agli altri soci del medesimo, non la prerogativa di rivolgersi ai successori di chi aveva detenuto la carica sociale, bensì l’incombenza di procedere quale passaggio obbligato -all’eventuale nomina di un nuovo liquidatore.

Trova, d’altronde, applicazione, rispetto agli eredi del defunto amministratore-liquidatore, per la società di persone rientrante nel ‘RAGIONE_SOCIALE‘ RAGIONE_SOCIALE, la disciplina fissata dall’art. 2284 cod. civ. (cui rinvia l’art. 2135 cod. civ.), norma in forza della quale ‘ Salvo contraria disposizione del contratto sociale, in caso di morte di uno dei soci, gli altri devono liquidare la quota agli eredi, a meno che preferiscano sciogliere la società ovvero continuarla con gli eredi stessi e questi vi acconsentano ‘.
In buona sostanza, il compendiato meccanismo di ‘postergazione’ quinquennale comportava che il soggetto di riferimento ai fini della notifica dell’atto impositivo fosse inequivocabilmente e persistentemente la RAGIONE_SOCIALE.

La notifica dell’atto impositivo, pertanto, andava effettuata nei confronti di quest’ultima, la quale per la fictio connessa alla norma su richiamata era da intendersi ancora ‘in vita’ nei confronti dell’erario, per quel che riguardava i rapporti fiscali.

L’RAGIONE_SOCIALE, di contro, ha ritenuto utile notificare all’erede dell’accomandatario COGNOME NOME l’atto impositivo, ancorché lo stesso riguardasse debiti sociali della RAGIONE_SOCIALE e l’erede in parola rappresentasse all’evidenza rebus sic stantibus -un interlocutore estraneo rispetto alla sfera giuridica dell’ente.

In definitiva, la notifica dell’avviso di accertamento in questione, siccome eseguita nei confronti degli eredi dell’ex socio accomandatario e liquidatore, si palesava certamente nulla. Detta

notifica, in quanto incongruamente diretta ad una persona fisica -l’erede del liquidatore deceduto sprovvista d’ogni capacità processuale riferibile all’atto impositivo non era idonea ad assolvere al proprio scopo, né a raggiungerlo a posteriori.

L’RAGIONE_SOCIALE ha ritenuto, infatti, di eleggere a proprio contraddittore un soggetto fisiologicamente privo -in dipendenza del semplice evento morte che aveva investito il socio accomandatario -di un addentellato di collegamento rispetto all’ente e ai suoi rapporti fiscali (e in genere patrimoniali), i quali si rivelavano per loro natura insuscettibili di transitare in via immediata nella sfera giuridica dell’erede del defunto liquidatore della RAGIONE_SOCIALE

La morte di NOME COGNOME, in ultima analisi, non determinava il subitaneo subentro dei suoi eredi nella posizione che egli ricopriva all’interno dell’ente, tampoco li esponeva ex abrupto all’obbligo di rispondere dei debiti fiscali della società da costui rappresentata, conferendo loro un’estemporanea capacità processuale con riferimento ad atti impositivi necessariamente riguardanti l’ente.

L’assenza di un nesso fra atto impositivo ed erede dell’amministratore -liquidatore deceduto rivela un’inattitudine persistente e non emendabile della notifica dell’avviso di accertamento a raggiungere il proprio scopo. Pertanto, va accolto il ricorso incidentale, assorbito il ricorso principale. La sentenza d’appello va cassata e la causa decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso del soggetto destinatario della notifica dell’avviso di accertamento.

La peculiarità RAGIONE_SOCIALE questioni investite dai ricorsi suggeriscono la compensazione integrale RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso incidentale; dichiara assorbito il ricorso principale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso avverso l’avviso di accertamento, annullando l’atto impositivo; compensa le spese del giudizio.

Così deciso in Roma in data 13.06.2024

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