Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 33457 Anno 2024
Civile Sent. Sez. 5 Num. 33457 Anno 2024
Presidente: COGNOME NOME
Relatore: COGNOME
Data pubblicazione: 19/12/2024
SENTENZA
sul ricorso proposto da:
RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dagli Avv.ti NOME COGNOME e NOME COGNOMErinunciatario) del Foro di Napoli, che hanno indicato recapito Pec, ed elettivamente domiciliata presso RAGIONE_SOCIALE, alla INDIRIZZO in Roma;
-ricorrente –
contro
Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla INDIRIZZO in Roma;
-resistente –
Oggetto: Ires 2005 – Accertamento induttivo – Presupposti – Questioni di notificazione – Contestata omessa pronuncia.
la sentenza n. 7844, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania il 24.6.2014, e pubblicata il 16.9.2014; ascoltata la relazione svolta dal Consigliere NOME COGNOME raccolte le conclusioni del P.M., s.Procuratore Generale NOME COGNOME che ha confermato la propria richiesta di rigettare il ricorso;
nessuno essendo comparso per le parti; la Corte osserva:
Fatti di causa
Recependo le valutazioni espresse in sede di verifica dalla Guardia di Finanza con Processo Verbale di Costatazione del 26.11.2011, l’Agenzia delle Entrate notificava alla C.RAGIONE_SOCIALE svolgente attività prevalente di raccolta e smaltimento di rifiuti solidi, l’avviso di accertamento n. TF3030907241/2011, avente ad oggetto Ires, Iva ed Irap con riferimento all’anno 2005, in relazione al quale la società non aveva presentato la dichiarazione dei redditi e le si contestava anche l’omessa tenuta della contabilità. Il reddito imponibile era ricostruito sul fondamento delle fatture rinvenute, calcolando un costo del personale pari al 50% ed altri costi nella misura del 25%, discendendone una redditività del 25%.
La contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Napoli, proponendo censure procedimentali e di merito. La CTP riteneva infondate le critiche proposte dalla società, e rigettava il suo ricorso.
La contribuente spiegava appello avverso la decisione sfavorevole assunta dai giudici di primo grado, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Campania. Il giudice dell’appello confermava la decisione assunta dalla CTP.
Avverso la decisione adottata dalla CTR ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi a cinque strumenti di impugnazione. L’Agenzia delle Entrate non si è costituita tempestivamente nel giudizio di legittimità, ma ha depositato nota
con la quale ha domandato di partecipare all’eventuale discussione pubblica della causa.
4.1. Il Pubblico Ministero, in persona del s.Procuratore Generale NOME COGNOME ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte, con le quali ha domandato rigettarsi il ricorso.
Ragioni della decisione
Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente contesta la nullità della sentenza, in conseguenza della violazione dell’art. 111, comma sesto, della Costituzione e dell’art. 36, comma 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, perché l’impugnata decisione del giudice del gravame ‘si risolve nella mera copia della decisione di primo grado’ (ric., p. 3), senza dedicare ‘alcuna attenzione ai motivi di appello della contribuente’ (ric., p. 6).
Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ancora ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la ricorrente censura la nullità della decisione adottata dal giudice dell’appello, per effetto della violazione dell’art. 111, comma sesto, della Costituzione e dell’art. 36, comma 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, perché l’impugnata decisione è priva di motivazione circa la regolarità della notificazione dell’avviso di accertamento.
Con il suo terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente critica la violazione dell’art. 43 del Dpr n. 600 del 1973, e dell’art. 156 cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che l’invalidità della notificazione dell’avviso di accertamento possa essere sanata dal suo ricevimento anche quando i termini di decadenza sono ormai spirati.
Mediante il suo quarto mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la ricorrente lamenta la nullità della decisione impugnata, a causa dell’omessa pronuncia sulla ‘eccezione secondo la quale l’avviso di rettifica è
illegittimo per non aver tenuto in alcun conto le osservazioni rese dalla contribuente dopo la notifica del PVC’ (ric., p. 19).
Con il quinto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società contesta, in via gradata, che qualora potesse ritenersi che la CTR si sia pronunciata sull’eccezione di mancata considerazione delle osservazioni della contribuente, ‘la decisione risulterebbe illegittima per violazione dell’art. 12, c. 7, della legge n. 212/2000’ (ric., p. 24), per avere il giudice dell’appello ritenuto che l’Amministrazione finanziaria ‘non dovesse replicare o comunque tener conto delle osservazioni rese dalla contribuente … anche con successive e più articolate osservazioni presentate ai sensi dell’art. 12, comma 7 della L. 212/2000 entro i 60 giorni dalla redazione del pvc’ (ric., pp. 24, 25).
Mediante il suo primo strumento di impugnazione la ricorrente contesta la nullità della decisione della CTR, per aver adottato una pronuncia meramente riproduttiva della decisione di primo grado, senza esaminare i motivi di appello proposti dalla contribuente.
6.1. Invero la CTR dichiara espressamente di condividere ‘la motivazione dei Giudici di prima istanza qui da ritenersi integralmente riportata’ (sent. CTR p. 3), e non è precluso al giudice motivare, come suol dirsi, per relationem. Il giudice dell’appello pronuncia invero espressamente su una pluralità di questioni, e spiega anche perché ritenga legittimo il richiamo operato nell’atto impositivo al PVC regolarmente consegnato alla società. Illustra poi i caratteri dell’accertamento induttivo adottato dall’Amministrazione finanziaria nella pacifica assenza della dichiarazione dei redditi da parte della ricorrente, e chiarisce per quale ragione lo ritenga legittimo, essendo stato effettuato il calcolo del reddito conseguito sul fondamento di documentazione, le fatture, proveniente dalla stessa società. Aggiunge, ancora, che
‘l’omessa tenuta della contabilità non ha consentito di verificare l’inerenza e la competenza di presunti costi che, per la ricorrente, sarebbero stati sostenuti’ (sent. CTR, p. 5).
6.2. La motivazione della CTR appare quindi presente ed, in generale, immeritevole di censure di nullità, salvo quanto dovrà osservarsi in relazione al successivo strumento di impugnazione.
Il primo motivo di ricorso appare peraltro mal proposto, perché la contribuente non ha cura di indicare specificamente su quali questioni sollevate mediante i motivi di appello il giudice del gravame non abbia pronunciato.
Anche nella parte in cui lo stesso possa ritenersi ammissibile, pertanto, il primo motivo di ricorso risulta comunque infondato, e deve perciò essere rigettato.
Mediante il secondo ed il terzo strumento di impugnazione la ricorrente censura, in relazione ai profili della nullità della sentenza a causa dell’omessa pronuncia, e comunque della violazione di legge, la decisione del giudice del gravame che ha ritenuto la regolarità della notificazione dell’avviso di accertamento, anche perché l’invalidità della notificazione dell’avviso di accertamento non può essere sanata dal perfezionamento della procedura, ai sensi dell’art. 156 cod. proc. civ., qualora essa intervenga quando i termini di decadenza per procedere alla notifica sono ormai spirati.
Il secondo ed il terzo motivo di ricorso presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.
7.1. In materia di notificazione dell’atto impositivo la CTR osserva che ‘correttamente il giudice di primo grado ha ritenuto che, dalla relazione e dall’avviso di ricevimento postale prodotti dalla ricorrente, risulta che l’atto impugnato è stato notificato in data 30/12/2011 e, quindi, nei termini di cui all’articolo 43, comma 2, del D.P.R. 29/settembre/1973, n. 600, tenuto conto delle omesse dichiarazioni fiscali. In proposito va sottolineato che, al fine
del rispetto di un termine pendente a carico del notificante, è sufficiente che l’atto sia tempestivamente consegnato all’ufficiale addetto alla notificazione. Si ritiene, inoltre, che, per le formalità che si riscontrano dai suddetti atti la notificazione è stata eseguita correttamente. Comunque, l’impugnazione dell’avviso, ai sensi dell’art. 156 c.p.c., ha sanato ogni eventuale vizio’ (sent. CTR, p. 3 s.)
7.2. La CTR trascura però di prendere in esame le numerose critiche proposte dalla società, diligentemente riportate nel suo ricorso per cassazione, con le quali aveva contestato diverse ritenute illegittimità, come la non comprensibilità del luogo in cui era stata eseguita la prima notificazione e la mancata prova dell’affissione dell’atto alla porta della sede della contribuente. Inoltre, sulla relata non sono riportati il nome del notificatore e la sua qualifica, il numero dell’atto ed il numero di pagine di cui si compone, i motivi della mancata consegna e quali siano le ricerche fatte dall’ufficiale giudiziario, oltre ad essere illeggibile la sottoscrizione del notificatore. Ancora, la CTR non chiarisce perché ritenga regolare la notificazione, contestata di nullità, per effetto del ritiro dell’atto da parte del destinatario, in ipotesi intervenuto in una data successiva (02/01/2012) alla maturazione della decadenza (cfr., da ultimo. Cass. sez. V, n. 9395 del 08/04/2024), e per la verità il giudice dell’appello neppure chiarisce qual era la data di decadenza.
L’ affermazione del giudice del gravame secondo cui dall’esame della documentazione relativa alla notificazione emerge che la stessa ‘è stata eseguita correttamente’, risulta apodittica, perché la CTR non esamina l’intera procedura notificatoria, limitandosi a sintetiche affermazioni in relazione soltanto a taluni profili.
La motivazione proposta dal giudice dell’appello in materia di notificazione risulta pertanto meramente apparente, e deve perciò
essere accolto il secondo strumento d’impugnazione, assorbito il terzo.
Mediante il quarto ed il quinto mezzo d’impugnazione la ricorrente lamenta la nullità della decisione impugnata in cui ritiene essere incorsa la CTR a causa dell’omessa pronuncia sulla sua contestazione secondo la quale l’atto impositivo è illegittimo per non aver tenuto conto delle osservazioni rese dalla contribuente, anche dopo la notifica del PVC e, in via gradata, per essere il giudice dell’appello incorso nella violazione di legge avendo erroneamente ritenuto che l’Amministrazione finanziaria non fosse obbligata a replicare alle osservazioni proposte dalla contribuente, e comunque a tenerne conto. I motivi di ricorso presentano ragioni di connessione e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.
8.1. Occorre preliminarmente rilevare che la CTR ha ben presente la contestazione introdotta dalla contribuente ai sensi dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000 (c.d. Statuto del contribuente), per non avere l’Amministrazione tenuto conto delle osservazioni proposte anche a seguito della notificazione del PVC, tanto è vero che la riporta come proposta in primo grado dalla società. Il giudice dell’appello dichiara quindi di condividere l’intera decisione assunta dal giudice di primo grado, alla cui motivazione espressamente rinvia. Non siamo pertanto in presenza di una omessa pronuncia, bensì di una pronuncia implicita.
8.2. Tanto premesso, occorre ancora evidenziare che questa Corte di legittimità ha recentemente ribadito, esprimendo un principio di rilevanza generale, che ‘in tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, è valido l’avviso di accertamento che non menziona le osservazioni del contribuente ex art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali è espressamente prevista dalla legge oppure da cui deriva una lesione di specifici diritti o garanzie
tale da impedire la produzione di ogni effetto e che, dall’altro lato, l’Amministrazione ha l’obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo’, Cass. sez. V, 7.4.2024, n. 12343 (conf., tra le altre, Cass. sez. V, Sez. 5, 24.2.2016, n. 3583).
8.3. Inoltre, le osservazioni che sarebbero state trascurate, a quanto è dato comprendere, perché sono esposte in forma discorsiva e mancano di un momento di sintesi, attengono al fatto che le scritture contabili erano state istituite dalla società e che applicando il criterio della competenza i ricavi del 2005 dovevano considerarsi pari ad Euro 215.818,36 e non ad Euro 305.918,97. Inoltre, secondo la ricorrente la GdF avrebbe dovuto riconoscerle la deduzione dei costi nell’importo documentato dalle fatture passive.
8.4. Il giudice dell’appello, invero, opera riferimento alla ‘omessa tenuta della contabilità e delle scritture contabili’ (sent. CTR, p. 4, evidenza aggiunta), infrazione che ritiene giustificare l’accertamento induttivo ai sensi dell’art. 39, comma 2, del Dpr n. 600 del 1973, insieme alla pacifica omissione della dichiarazione dei redditi. La motivazione è quindi presente e chiara, mentre la critica della società non è centrata, perché opera riferimento alla istituzione delle scritture contabili, ma non chiarisce come avrebbe dimostrato che dette scritture siano state regolarmente tenute.
8.4.1. In ordine al minor ammontare dei ricavi conseguiti nell’anno 2005 in base al criterio della competenza, la questione non risulta scrutinabile, perché la società si limita ad invocare la circostanza, ma neppure indica come avrebbe fornito la prova delle sue affermazioni, non riportando in ricorso quali siano gli specifici costi che ritiene deducibili.
8.4.2. Con riferimento al mancato riconoscimento della deduzione degli oneri, il giudice del gravame osserva che ‘l’omessa tenuta della contabilità non ha consentito di verificare l’inerenza e la competenza di presunti costi che, per la ricorrente, sarebbero
stati sostenuti’, (sent. CTR, p. 5). La contribuente non si confronta con le ragioni della decisione della CTR, non ne confuta il fondamento. Neppure indica come avrebbe provato l’inerenza e la competenza dei costi che afferma di avere sostenuto.
Anche il quarto ed il quinto strumento di impugnazione, pertanto, nella parte in cui possono ritenersi ammissibili, sono comunque infondati e devono perciò essere respinti.
In definitiva, accolto il secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo e rigettati gli ulteriori, la sentenza impugnata deve essere cassata con riferimento al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania perché proceda a nuovo giudizio.
La Corte di Cassazione,
P.Q.M.
accoglie il secondo motivo di ricorso proposto dalla RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , assorbito il terzo e rigettati gli ulteriori, cassa la decisione impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania perché, in diversa composizione e nel rispetto dei principi esposti, proceda a nuovo giudizio, provvedendo anche a regolare tra le parti le spese di lite del giudizio di cassazione.
Così deciso in Roma, il 20.9.2024.