Nota variazione IVA: il termine annuale spiegato

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 28612/2024, ha chiarito i limiti temporali per l’emissione di una nota di variazione IVA. Una società aveva emesso una nota di rettifica nel 2011 per fatture del 2007, a seguito di un accordo risolutivo con un cliente insolvente. L’Agenzia delle Entrate contestava il superamento del termine annuale. La Corte ha stabilito che tale termine si applica solo se la variazione deriva da un mero accordo sopravvenuto tra le parti, e non quando l’accordo formalizza una preesistente e definitiva situazione di inadempimento del debitore. In quest’ultimo caso, la nota è legittima anche oltre l’anno.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 7 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Nota variazione IVA: quando il termine di un anno non si applica

L’emissione di una nota di variazione IVA è una procedura comune per le imprese che necessitano di rettificare fatture già registrate. Tuttavia, le tempistiche per farlo sono spesso oggetto di contenzioso con l’Amministrazione Finanziaria. Con la recente ordinanza n. 28612 del 6 novembre 2024, la Corte di Cassazione ha fornito un chiarimento fondamentale sul termine annuale previsto dall’art. 26 del D.P.R. 633/72, specificando quando tale limite non è vincolante.

I Fatti del Caso: una rettifica contestata

Una società operante nel settore informatico si trovava a fronteggiare il mancato pagamento di fatture emesse nel 2007 nei confronti di una sua importante cliente. Quest’ultima versava in una grave crisi di liquidità, accumulando debiti ingenti. La società creditrice aveva anche ottenuto un decreto ingiuntivo nel 2008 per un importo considerevole, a conferma del grave inadempimento della cliente.

Nel 2011, le parti decidevano di risolvere consensualmente il loro rapporto contrattuale. A seguito di questo accordo, la società informatica emetteva una nota di variazione in diminuzione per stornare le fatture del 2007 rimaste insolute. L’Agenzia delle Entrate, però, contestava l’operazione, ritenendo la nota di variazione tardiva in quanto emessa ben oltre il termine di un anno dalla data delle fatture originali, come previsto dal comma 3 dell’art. 26 D.P.R. 633/72.

La questione giuridica e la nota di variazione IVA

Il cuore della controversia risiedeva nell’interpretazione dell’art. 26 del Decreto IVA. La norma distingue due scenari principali:
1. Comma 2: Se un’operazione viene meno (per nullità, annullamento, revoca, risoluzione, ecc.), il cedente ha diritto di portare in detrazione l’IVA corrispondente senza un limite temporale specifico legato all’operazione originaria.
2. Comma 3: Se la variazione avviene a seguito di un “sopravvenuto accordo fra le parti”, la rettifica non può essere effettuata dopo il decorso di un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile.

L’Agenzia delle Entrate sosteneva che, essendo la rettifica basata su un accordo del 2011, si dovesse applicare il termine restrittivo di un anno dalle fatture del 2007. La società contribuente, invece, argomentava che l’accordo era solo la formalizzazione di una risoluzione contrattuale già avvenuta di fatto a causa del grave e provato inadempimento della cliente.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha respinto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, offrendo una lettura della norma coerente con i principi del diritto europeo, in particolare con il principio di neutralità fiscale. Secondo tale principio, l’IVA non deve gravare sul soggetto passivo, che agisce come mero collettore per conto dello Stato, e la base imponibile deve corrispondere al corrispettivo effettivamente percepito.

I giudici hanno chiarito un punto cruciale: il termine annuale previsto dal comma 3 si applica solo quando la causa della variazione è un mero accordo sopravvenuto, ovvero una rinegoziazione puramente commerciale tra le parti che modifica le condizioni originarie per volontà comune.

Al contrario, quando l’accordo sopravvenuto è la conseguenza e la formalizzazione di una causa di risoluzione del contratto già esistente e conclamata – come l’inadempimento definitivo del debitore, provato anche da un decreto ingiuntivo – la situazione ricade nell’ambito applicativo del comma 2. In questo scenario, non vige un termine annuale rigido calcolato dalla data dell’operazione originaria. La facoltà di emettere la nota di variazione sorge quando l’inadempimento diventa definitivo, e l’accordo tra le parti serve solo a sancire formalmente tale situazione.

Nel caso specifico, l’accordo del 21 settembre 2011 e la conseguente nota di variazione del 30 settembre 2011 erano da considerarsi tempestivi, poiché l’inadempimento era già stato acclarato anni prima. L’accordo non era la causa originaria della variazione, ma la conseguenza del mancato pagamento.

Conclusioni

Questa ordinanza della Cassazione rappresenta un’importante vittoria per i contribuenti. Stabilisce che il diritto a recuperare l’IVA su crediti definitivamente inesigibili non può essere precluso da un’interpretazione eccessivamente formalistica del termine annuale. Le imprese possono emettere una nota di variazione IVA anche dopo un anno dall’operazione originaria se possono dimostrare che la rettifica è dovuta alla risoluzione del contratto per inadempimento del cliente, anche se tale risoluzione viene formalizzata con un accordo successivo. La distinzione fondamentale risiede nella causa effettiva della variazione: se è un inadempimento conclamato, non si applica il limite di un anno; se è un mero accordo commerciale, il limite va rispettato.

Quando si applica il termine di un anno per emettere una nota di variazione IVA?
Il termine di un anno dall’operazione originaria, previsto dall’art. 26, comma 3, del D.P.R. 633/72, si applica quando la variazione dell’imponibile o dell’imposta deriva da un “sopravvenuto accordo fra le parti” che non sia conseguenza di un precedente inadempimento.

Cosa succede se la nota di variazione è emessa a seguito di un accordo che formalizza un mancato pagamento?
In questo caso, secondo la Corte, l’accordo è solo la conseguenza di una causa di risoluzione del contratto già esistente (l’inadempimento). La situazione ricade nel comma 2 dell’art. 26, che non prevede il limite temporale di un anno dall’operazione originaria per effettuare la rettifica.

Il mancato pagamento da parte di un cliente consente di emettere una nota di variazione oltre l’anno?
Sì. Se il mancato pagamento è definitivo e porta alla risoluzione, anche consensuale, del contratto, il fornitore ha diritto di emettere la nota di variazione per recuperare l’IVA, anche se è trascorso più di un anno dalla data della fattura originale. La tempestività della nota si valuta rispetto al momento in cui la risoluzione si è perfezionata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 28612 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 28612 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/11/2024

Oggetto: nota variazione art. 26 dpr 633/72 -termine annuale

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6997/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE (con indirizzo PEC: EMAIL)

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’AVV_NOTAIO (con indirizzo PEC: EMAIL)

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Calabria n. 2887/04/2021 depositata in data 08/09/2021, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 08/10/2024 dal RAGIONE_SOCIALEigliere NOME COGNOME;

Rilevato che:

-la società RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento notificatole per Ires, Iva e Irap riferite all’anno 2011 con il quale l’ufficio recuperava a tassazione l’importo di euro 216.393,13 a titolo di illegittima emissione di documenti rettificativi relativi a componenti positivi di reddito e l’importo di euro 109.474,00 a titolo di insussistenza di passività precorse dedotti in esercizi precedenti; era così rideterminato il reddito imponibile richiedendosi conseguentemente le maggiori imposte oltre agli interessi ed irrogandosi infine le sanzioni di legge;
la CTP di Cosenza accoglieva il ricorso; proponeva appello l’ufficio;

con la pronuncia oggetto di ricorso in questa sede il giudice di secondo grado ha confermato la sentenza impugnata in quanto ha ritenuto che la ricorrente avesse provato avvenuta risoluzione consensuale del rapporto civilistico sottostante l’emissione dei documenti contabili oggetto della controversia e che l’accordo era risultato conveniente per la contribuente in quanto la propria cliente RAGIONE_SOCIALE aveva al momento accumulato enormi debiti per i quali successivamente veniva dichiarata fallita;
ricorre a questa l’RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a un motivo che illustra con memoria;

resiste con controricorso la società contribuente; anch’ essa ha depositato memoria illustrativa RAGIONE_SOCIALE proprie difese;

RAGIONE_SOCIALEiderato che:

va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso proposta da parte controricorrente;

RAGIONE_SOCIALE. RAGIONE_SOCIALE. AVV_NOTAIO COGNOME – 2

-diversamente da quanto adombrato in controricorso, l’atto di impugnazione non propone una revisione del merito della controversia: esso pone una questione di diritto che trova quindi giustamente ingresso nel presente giudizio di Legittimità;

il solo motivo di ricorso dedotto dall’Amministrazione finanziaria si incentra sulla violazione falsa applicazione dell’art. 26 comma 2 e comma 3 del d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 1321 e 1965 c.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere il giudice dell’appello erroneamente ritenuto corretta la nota di variazione ex art. 26 ridetto anche se sia la data del contratto che definiva i rapporti tra la parti (21 settembre 2011) sia la data dell’emissione del documento contabile (30 settembre 2011) si collocano oltre il termine di un anno dall’emissione RAGIONE_SOCIALE fatture oggetto della nota di variazione in parola, essendo tali fatture risalenti al 31 dicembre 2007;
il motivo è infondato;

dispone l’art. 26, c. 2 del d.P.R. n. 633 del 1972 che «se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili (…) il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell’art. 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25»; nel qual caso «Le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla effettuazione dell’operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti» (art. 26, terzo comma, d.P.R. ult. cit.);
RAGIONE_SOCIALE. Est. NOME COGNOME – 3 -come questa Corte ha chiarito (in argomento si veda Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 39182 del 09/12/2021) la disciplina di cui all’art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972, nel testo applicabile “ratione temporis”, le note di variazione in diminuzione sono emesse

facoltativamente dal cedente o dal prestatore di servizi entro termini differenziati a seconda della causa che ne giustifica l’emissione, non essendo previsto alcun limite temporale per le cause di sopravvenuta inesigibilità del credito indicate nel comma 2;

tale limite, al contrario, è da individuarsi in un anno dall’operazione imponibile nel caso in cui la sopravvenuta inesigibilità sia frutto di un accordo tra le parti;

la ridetta interpretazione del sistema normativo risulta conforme al diritto dell’Unione, come esplicitato dalla Corte di Giustizia secondo la quale (CGUE, sentenza 9 febbraio 2023, C-482/21, RAGIONE_SOCIALE contro RAGIONE_SOCIALE, par. 32 ‘ si deve ricordare, da un lato, che l’articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA riguarda i casi di annullamento, di recesso, di risoluzione, di mancato pagamento totale o parziale o di riduzione del prezzo successivi al momento in cui l’operazione che ha dato luogo al pagamento dell’IVA viene effettuata. Tale disposizione obbliga gli Stati membri a ridurre la base imponibile e, quindi, l’importo dell’IVA dovuta dal soggetto passivo ogni volta che, successivamente alla conclusione di un’operazione, non viene percepita dal soggetto passivo una parte o la totalità del corrispettivo. Tale disposizione costituisce l’espressione di un principio fondamentale della direttiva in parola, il principio di neutralità fiscale, secondo il quale la base imponibile è costituita dal corrispettivo realmente ricevuto, e il cui corollario consiste nel fatto che l’amministrazione finanziaria non può riscuotere a titolo di IVA un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo (CGUE, ordinanza del 3 marzo 2021, FGSZ, C-507/20, EU:C:2021:157, punto 18 e giurisprudenza ivi citata) ‘;
RAGIONE_SOCIALE. Est. NOME COGNOME – 4 – proprio alla luce del tenore letterale dell’art. 90, paragrafo 1, della direttiva IVA, nonché del principio di neutralità fiscale, secondo la Corte dell’Unione occorre che le formalità che i soggetti passivi devono

adempiere per esercitare, dinanzi alle autorità fiscali, il diritto di effettuare una riduzione della base imponibile dell’IVA ‘ siano limitate a quelle che consentono di dimostrare che, successivamente alla conclusione di un’operazione, una parte o la totalità del corrispettivo non sarà definitivamente percepita (v., in tal senso, CGUE, ordinanza del 3 marzo 2021, FGSZ, C-507/20, EU:C:2021:157, punto 19 e giurisprudenza ivi citata) ‘ (par. 33);

-conclusivamente, sempre secondo la Corte del Lussemburgo, ‘ ammettere la possibilità per gli Stati membri di escludere, in caso di mancato pagamento totale o parziale del prezzo dell’operazione qualsiasi riduzione della base imponibile dell’IVA sarebbe contrario al principio di neutralità dell’IVA, da cui deriva, in particolare, che, nella sua qualità di collettore d’imposta per conto RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, l’imprenditore deve essere sgravato interamente dall’onere dell’imposta dovuta o pagata nell’ambito RAGIONE_SOCIALE sue attività economiche a loro volta soggette a IVA (v., in tal senso, CGUE, sentenza del 23 novembre 2017, COGNOME, C-246/16, EU:C:2017:887, punto 23 e giurisprudenza ivi citata) ‘;
coerentemente ai sopra indicati principio sovranazionali, questa Corte ha confermato che solo ove la causa di sopravvenuta inesigibilità del credito derivi da un accordo tra le parti, il termine per l’emissione della nota di rettifica diviene di un anno dall’operazione imponibile (in termini Cass., Sez. V, 9 dicembre 2021, n. 39182; conf. Cass. n. 23312/2024); – orbene, venendo al presente caso, l’accordo con cui le parti hanno risolto consensualmente ogni rapporto tra di loro, come ha accertato la CTR, è del 21 settembre 2011; la nota di variazione, da emettersi ai sensi del comma 3 del già richiamato art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972, è allora tempestiva in quanto emessa in data 30 settembre 2011;
RAGIONE_SOCIALE. Est. NOME COGNOME – 5 – né vengono in rilievo, ai fini della preclusione temporale di un anno, gli eventi precedenti, sintetizzati con precisione in ricorso, se non per legittimare ulteriormente la tempestività della nota di variazione che in

forza del comma 2 del ridetto art. 26 del d.P.R. n. 633 del 1972 ben poteva emettersi, stante la risoluzione contrattuale dei rapporti tra le parti, alla luce dell’inadempimento di RAGIONE_SOCIALE, gravata come accertato la CTR da ‘enormi debiti’ che le impedirono di adempiere alla prestazione contrattuale intercorsa con l’odierna controricorrente;

a conferma del venire meno della prestazione dedotta sin dal 2008, valgono le indicazioni contenute proprio nel ricorso, ove si precisa (pag. 4 terzo capoverso dell’atto) che ‘…RAGIONE_SOCIALE chiesto ed ottenuto decreto ingiuntivo (del 13 agosto 2008) con il quale il Tribunale di Rossano aveva ordinato alla RAGIONE_SOCIALE di versargli la somma di euro 600.000,00′;

-l’ottenimento del decreto ingiuntivo sancisce senza dubbio, invero, l’inadempimento del debitore, che è causa di risoluzione del contratto in forza della quale trova applicazione il comma 2 del d.P.R. n. 633 del 1972 e non viene in rilievo quindi la preclusione di cui al comma 3 del ridetto testo normativo se non nei termini sopra esposti, che peraltro non risultano in concreto preclusivi dell’emissione della nota di variazione;

pertanto, il ricorso va rigettato;

le spese sono regolate dalla soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo;

p.q.m.

rigetta il ricorso; condanna parte ricorrente al pagamento RAGIONE_SOCIALE spese processuali in favore di parte controricorrente che liquida in euro 8.000,00 cui aggiungersi euro 200 per esborsi, 15% spese generali, CPA e iva come per legge.

Così deciso in Roma, l’8 ottobre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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