Motivazione sentenza tributaria: quando è nulla?

Un’azienda di trasporti, accusata di elusione fiscale, vince nei primi due gradi di giudizio. Tuttavia, la Corte di Cassazione annulla la sentenza d’appello per un grave difetto: una motivazione sentenza tributaria solo astratta e non legata ai fatti specifici. La Corte ha anche accolto un motivo del contribuente su un vizio procedurale dell’avviso di accertamento, rinviando il caso per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Sentenza Tributaria: La Nullità per Ragionamenti Astratti

Una corretta motivazione sentenza tributaria non è un mero esercizio di stile, ma il fondamento della legittimità di una decisione giudiziaria. Quando un giudice si limita a enunciare principi di diritto astratti senza calarli nella realtà specifica del caso, la sentenza è nulla. Lo ha ribadito la Corte di Cassazione con una recente ordinanza, che ha annullato una decisione di merito in una complessa vicenda di presunta elusione fiscale.

I Fatti del Caso

La controversia nasce da un avviso di accertamento notificato a una società a responsabilità limitata operante nel settore dei trasporti. L’Agenzia Fiscale contestava alla società di aver creato costi fittizi attraverso operazioni con altre imprese collegate, al solo scopo di ottenere indebiti vantaggi fiscali in termini di Ires, Irap e Iva. Secondo l’Amministrazione, tali operazioni erano da considerarsi elusive.

La società contribuente impugnava con successo l’atto impositivo davanti alla Commissione Tributaria Provinciale. L’Agenzia Fiscale proponeva appello, ma anche la Commissione Tributaria Regionale dava ragione al contribuente, ritenendo che le operazioni contestate (contratti di sub-trasporto) fossero legittime e giustificate da esigenze di contenimento dei costi e massimizzazione dei profitti, escludendo quindi la finalità elusiva.

La Decisione della Corte di Cassazione

L’Agenzia Fiscale non si arrendeva e ricorreva in Cassazione, lamentando principalmente tre vizi. Il più importante riguardava la nullità della sentenza d’appello per violazione delle norme sulla motivazione. Secondo l’Agenzia, i giudici regionali si erano limitati a una dissertazione generica sulla libertà di iniziativa economica, senza mai confrontarsi con gli specifici elementi di prova e le argomentazioni mosse nel gravame.

La società contribuente, a sua volta, proponeva un ricorso incidentale condizionato. Sosteneva che, in ogni caso, l’avviso di accertamento originario era nullo perché non conteneva l’invito a fornire chiarimenti, un passaggio procedurale obbligatorio nelle contestazioni di elusione fiscale secondo l’art. 37-bis del D.P.R. 600/1973.

La Corte di Cassazione ha accolto entrambi i ricorsi principali (per la parte sulla motivazione) e incidentali.

Le motivazioni e l’importanza della motivazione sentenza tributaria

Il cuore della decisione risiede nel principio, ribadito con forza dalla Suprema Corte, secondo cui il giudice non può limitarsi a enunciare regole di giudizio astratte. Deve, invece, dare conto dell’ an e del quomodo, ovvero del ‘se’ e del ‘come’ tali regole si applicano al caso concreto. In mancanza di questo collegamento logico tra la norma e il fatto, la motivazione diventa oggettivamente incomprensibile e la sentenza risulta nulla.

Nel caso specifico, la Corte Regionale aveva parlato di società a responsabilità limitata e di contratti di subvezione in termini generali, senza mai analizzare le contestazioni specifiche dell’Ufficio o le difese concrete della società. Questa carenza ha reso la motivazione sentenza tributaria meramente apparente e, quindi, invalida.

Altrettanto importante è l’accoglimento del ricorso incidentale del contribuente. I giudici di appello avevano completamente ignorato la questione preliminare sulla nullità dell’avviso di accertamento. La Cassazione ha colto l’occasione per ribadire che, nella disciplina antielusiva, l’avviso di accertamento è nullo se la sua motivazione non fa riferimento integrale e dettagliato alle giustificazioni fornite dal contribuente nella fase del contraddittorio preventivo. Si tratta di una garanzia fondamentale a tutela del diritto di difesa.

Conclusioni

La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza d’appello e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado, in diversa composizione, per un nuovo esame. Questa dovrà non solo decidere nel merito, ma dovrà farlo applicando correttamente i principi di diritto, ovvero fornendo una motivazione concreta e puntuale. Dovrà inoltre, in via preliminare, pronunciarsi sulla nullità dell’atto impositivo per il vizio procedurale sollevato dal contribuente. La decisione sottolinea due aspetti cruciali: l’obbligo per i giudici di motivare in modo ancorato ai fatti e il rispetto inderogabile delle garanzie procedurali previste per il contribuente.

Perché una sentenza può essere considerata nulla per difetto di motivazione?
Una sentenza è nulla quando il giudice si limita a enunciare principi legali astratti senza spiegare come e perché si applicano ai fatti specifici della controversia. Questa mancanza rende la decisione incomprensibile e arbitraria.

Qual è l’importanza del contraddittorio preventivo in un accertamento per elusione fiscale?
È una fase fondamentale in cui il contribuente può fornire giustificazioni per le proprie scelte economiche. L’Amministrazione Finanziaria ha l’obbligo di considerare tali giustificazioni e di farvi riferimento dettagliato nell’avviso di accertamento, pena la nullità dell’atto stesso.

Cosa significa ‘cassare con rinvio’ una sentenza?
Significa che la Corte di Cassazione annulla la decisione del giudice di secondo grado e rimanda il caso allo stesso tribunale (ma con un diverso collegio di giudici) affinché emetta una nuova sentenza, attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27123 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 27123 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: CORTESI NOME

Data pubblicazione: 09/10/2025

ORDINANZA

sul ricorso n.r.g. 24434/2021, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è domiciliata in ROMA, INDIRIZZO

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore NOME COGNOME rappresentata e difesa, per procura a margine del controricorso, dall’Avv. COGNOME domiciliata presso il suo indirizzo di posta elettronica certificata;

-controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 6042/2021 della Commissione tributaria regionale della Sicilia -sez. staccata di Messina, depositata il 16 giugno 2021;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 23 settembre 2025 dal consigliere dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE ricevette la notifica di un avviso di accertamento contenente ripresa a tassazione, ai fini Irap, Ires e Iva per l’anno di imposta 2006, del maggior reddito conseguente al rilievo dell’esposizione, da parte sua, di elementi passivi fittizi.

Dalle verifiche svolte era emerso, in particolare, che la società, esercente l’attività di trasporto su strada, aveva fatturato operazioni con altre società ad essa collegate al solo fine di ottenere indebiti vantaggi fiscali e, pertanto, da ritenersi elusive.

L’avviso fu vittoriosamente impugnato dalla società contribuente innanzi alla C.T.P. di Messina.

Il successivo appello erariale fu respinto con la sentenza indicata in epigrafe.

I giudici regionali ritennero che le contestazioni dell’Ufficio avessero in realtà ad oggetto dei contratti di subvezione o subtrasporto, immuni dalle finalità elusive ipotizzate e connessi ad esigenze di contenimento dei costi e massimizzazione dei profitti.

Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate articolando tre motivi.

La società contribuente ha depositato controricorso e ricorso incidentale condizionato affidato a un unico motivo, illustrato da successiva memoria.

Considerato che:

Con il primo motivo del ricorso principale è dedotta nullità della sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, num. 4, del d.lgs. n. 546/1992 e 132 cod. proc. civ., nonché dell’art. 112 cod. proc. civ.

Ad avviso dell’agenzia ricorrente, la C.T.R. avrebbe reso una motivazione priva di riferimenti ai capi dedotti in appello, limitandosi a una dissertazione astratta sulla libertà negoziale e sull’autonomia dell’imprenditore nell’organizzazione della propria attività.

Con il secondo motivo, deducendo violazione dell’art. 37 -bis , comma quarto, del d.P.R. n. 600/1973, la ricorrente assume che i giudici d’appello avrebbero errato nel disconoscere la sussistenza della fattispecie contestata, in particolare omettendo di considerare che, sul punto, la società contribuente avrebbe dovuto giustificare le ragioni degli strumenti negoziali adottati, a fronte del fatto che essa aveva «ampiamente motivato circa le sue strategie aziendali, non sorrette da effettive, valide motivazioni economiche, se non quelle di conseguire il vantaggio fiscale della deduzione dei costi e della conseguente Iva posta in detrazione».
Il terzo mezzo del ricorso principale denunzia omesso esame dei fatti posti a fondamento della pretesa impositiva, che documentavano l’attività svolta dagli accertatori.

Con l’unico motivo del ricorso incidentale, dedotto per l’ipotesi di accoglimento dell’impugnazione principale, la contribuente lamenta l’omessa pronunzia, da parte dei giudici regionali, sul motivo d’appello con il quale essa aveva eccepito la nullità dell’avviso di accertamento impugnato in quanto non conteneva l’invito a fornire chiarimenti in relazione alle operazioni commerciali ritenute elusive.

Il primo motivo del ricorso principale è fondato.

La C.T.R., lungi dal misurarsi con i profili concreti della vicenda sottoposta alla sua attenzione, ha svolto considerazioni astratte

sull’istituto della società a responsabilità limitata, su i contratti di subvezione e subtrasporto e sui canoni ermeneutici del contratto.

È noto, tuttavia, che il giudice non può limitarsi ad enunciare regole di giudizio in astratto, ma deve dare conto dell ‘ an e del quomodo della relativa applicazione al caso concreto, senza prescindervi; in mancanza, la motivazione della sentenza diviene oggettivamente incomprensibile, poiché non è dato individuare se e come il principio indicato è divenuto la regola della fattispecie controversa (sul punto, fra le altre, si veda Cass. n. 1974/2022).

La decisione impugnata, in sintesi, non contiene alcun argomento riferito alle contrapposte posizioni delle parti sulla pretesa impositiva.

È fondato, pertanto, l’assunto dell’Agenzia delle entrate secondo cui la sentenza d’appello è nulla per difetto di valida motivazione, non essendo supportata da considerazioni pertinenti all’oggetto della controversia.

L’accoglimento del primo motivo del ricorso principale, che ha carattere dirimente in quanto investe l’impianto motivazionale della decisione impugnata, comporta l’assorbimento del le restanti censure.

È fondato anche l’unico motivo del ricorso incidentale condizionato.

In esso la società contribuente riporta per intero il motivo di gravame che veicolava un ‘eccezione di nullità dell’atto impositivo per violazione dell’art. 37 -bis , comma quarto, del d.P.R. n. 600/1973.

Su tale motivo, inerente ad un aspetto preliminare della vicenda, i giudici d’appello hanno completamente omesso di pronunziarsi.

Il profilo denunziato è, peraltro, rilevante, secondo quanto anche recentemente affermato da questa Corte (cfr. Cass. n. 10872/2025: «In tema di disciplina antielusiva, ai fini della determinazione delle imposte sui redditi, è nullo, ai sensi dell’art. 37-bis, comma 5, del d.P.R. n. 600 del 1973, l’avviso di accertamento la cui motivazione non

rechi integrale e dettagliato riferimento alle giustificazioni fornite dal contribuente in sede di contraddittorio preventivo»).

In conclusione, vanno accolti il primo motivo del ricorso principale, con assorbimento dei restanti, e il ricorso incidentale.

La sentenza impugnata va dunque cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia -sezione staccata di Messina, in diversa composizione, affinché provveda al riesame della vicenda alla luce degli indicati principi e proceda, altresì, a regolare le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale e dichiara assorbiti i restanti;

accoglie, altresì, ricorso incidentale;

cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del presente giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia -sezione staccata di Messina.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte Suprema di cassazione, il 23 settembre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

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