Motivazione contraddittoria: sentenza tributaria nulla

Una società di servizi viene accusata di aver emesso fatture per operazioni inesistenti. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado annulla le sanzioni, ritenendo che l’Agenzia delle Entrate avesse ritirato le accuse. La Corte di Cassazione, tuttavia, rileva una motivazione contraddittoria nel giudizio di secondo grado, basato su un presupposto fattuale errato. La Cassazione cassa la sentenza, affermando che una decisione con affermazioni inconciliabili è nulla e deve essere riesaminata.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione contraddittoria: quando la sentenza del giudice è nulla

L’obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali è un pilastro del nostro ordinamento. Una decisione, per essere valida, deve essere sorretta da un percorso logico-giuridico chiaro e coerente. Ma cosa accade quando le ragioni esposte dal giudice sono in palese conflitto tra loro? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 19910/2024, offre una risposta netta: una motivazione contraddittoria, che rende la sentenza incomprensibile, ne determina la nullità. Analizziamo questo importante caso.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine da una verifica fiscale condotta dalla Guardia di Finanza nei confronti di una società di servizi. All’esito del controllo, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2013, contestando l’emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, relative a cessione di beni e distacco di personale. Dopo un’attività istruttoria, veniva comminata una sanzione per non conforme tenuta della contabilità.

La società contribuente impugnava l’atto impositivo, ottenendo l’accoglimento del ricorso in primo grado. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, ma la Corte di giustizia tributaria di secondo grado confermava la decisione, respingendo il gravame.

Il Percorso Giudiziario e la Motivazione Contraddittoria

Il punto cruciale della controversia risiede nel ragionamento seguito dal giudice di secondo grado. Secondo la sua ricostruzione, a seguito del contraddittorio tra le parti, la stessa Agenzia delle Entrate avrebbe riconosciuto l’insussistenza delle contestazioni relative alle operazioni oggettivamente inesistenti. Di conseguenza, il giudice d’appello concludeva che l’applicazione di qualsiasi sanzione sarebbe stata illegittima e illogica, in quanto si sarebbe trattato di punire una fattispecie diversa da quella originariamente contestata e, a suo dire, ormai superata.

Questa ricostruzione, tuttavia, si è rivelata il tallone d’Achille della sentenza. L’Agenzia delle Entrate ha infatti impugnato la decisione dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando, tra i vari motivi, l’assoluta inconciliabilità delle affermazioni contenute nella motivazione. L’amministrazione finanziaria ha evidenziato come, in realtà, non avesse mai abbandonato la contestazione principale, ma si fosse limitata a riconoscere una “limitata attività di impresa” da parte della società, elidendo solo alcuni dei rilievi, ma non tutti.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il primo motivo di ricorso dell’Agenzia, assorbendo gli altri. I giudici di legittimità hanno riscontrato un vizio insanabile nella sentenza impugnata: un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” che ne determina la nullità ai sensi dell’art. 360, n. 4, c.p.c.

Il Collegio ha sottolineato come l’intero impianto logico della decisione di secondo grado si fondasse su un presupposto errato: la completa rinuncia alle contestazioni da parte dell’Ufficio. Poiché dagli atti di causa (riprodotti nel ricorso per cassazione) emergeva chiaramente che la contestazione sulle operazioni inesistenti era stata mantenuta, la decisione del giudice di merito risultava priva di una base logica e quindi incomprensibile. Non si trattava di una semplice insufficienza motivazionale, ma di una vera e propria assenza di motivazione a causa della sua intrinseca illogicità.

Le Motivazioni

La Corte ha ribadito che, a seguito delle riforme processuali, il controllo sulla motivazione in sede di legittimità è circoscritto ai casi più gravi. Tra questi rientra l’ipotesi in cui la motivazione sia “totalmente mancante o meramente apparente”, oppure risulti “del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione”.

Questo vizio si concretizza quando la motivazione è afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o è talmente perplessa e obiettivamente incomprensibile da non permettere di comprendere il percorso logico seguito dal giudice. Nel caso specifico, affermare che l’Ufficio avesse riconosciuto l’insussistenza delle contestazioni e, su questa base, annullare la sanzione, pur essendo pacifico che la contestazione principale non era mai venuta meno, ha creato una contraddizione fatale che ha reso la sentenza nulla. Di conseguenza, la Corte ha cassato la sentenza e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, per un nuovo esame.

Le Conclusioni

Questa pronuncia rafforza un principio fondamentale del giusto processo: ogni parte ha diritto a una decisione le cui ragioni siano comprensibili e logicamente coerenti. Una motivazione contraddittoria non è solo un errore, ma una violazione dell’obbligo del giudice di rendere conto del proprio operato. Per i professionisti e i contribuenti, questa ordinanza conferma che le sentenze basate su premesse fattuali palesemente errate e che conducono a conclusioni illogiche possono e devono essere censurate in Cassazione. Il caso dovrà ora essere deciso nuovamente, questa volta partendo da una corretta ricostruzione dei fatti e delle posizioni processuali delle parti.

Cosa si intende per motivazione contraddittoria di una sentenza?
Si intende un vizio della sentenza che si verifica quando le ragioni esposte dal giudice a fondamento della sua decisione sono in conflitto logico tra loro, rendendo il ragionamento complessivo incomprensibile e la decisione priva di una base logica coerente.

Qual è la conseguenza di una motivazione contraddittoria?
Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili porta alla nullità della sentenza. Questo vizio è così grave da poter essere fatto valere in sede di legittimità.

In questo caso specifico, perché la motivazione è stata considerata contraddittoria?
La Corte di giustizia tributaria ha annullato la sanzione basandosi sulla premessa errata che l’Agenzia delle Entrate avesse completamente ritirato le contestazioni sulle operazioni inesistenti a seguito del contraddittorio. In realtà, l’Agenzia aveva solo parzialmente ridimensionato i rilievi, mantenendo l’accusa principale. La sentenza era quindi basata su un presupposto di fatto smentito dagli atti, creando una contraddizione insanabile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19910 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19910 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 19/07/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 29969/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE , elettivamente domiciliata in Roma in INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato (P_IVA) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE , elettivamente domiciliata, in Potenza in INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO NOME COGNOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata n. 292/2022 depositata il 04/11/2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/04/2024 dal

Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

A seguito di verifica fiscale posta in essere dalla Guardia di finanza, Nucleo giudiziario di Polizia giudiziaria di Potenza, venne notificato alla società contribuente un avviso di accertamento, in relazione all’anno di imposta 2013, con il quale venne contestata l’emissione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti per cessione di beni e distacco di personale.

2.All’esito dell’attività istruttoria, venne comminata la sola sanzione per non conforme tenuta della contabilità in relazione alle operazioni di distacco del personale effettuato nei confronti RAGIONE_SOCIALE società ‘RAGIONE_SOCIALE‘, ‘RAGIONE_SOCIALE‘ e ‘RAGIONE_SOCIALE‘.

Con ricorso alla C.T.P. di Potenza, la società contribuente impugnò l’avviso di accertamento ed il ricorso venne accolto.

La decisione venne, quindi, impugnata dall’RAGIONE_SOCIALE, evidenziando come le violazioni riscontrate fossero ‘scaturite da una errata/irregolare tenuta della contabilità’ ma l’appello venne respinto. Nel dettaglio, il giudice di seconde cure affermò che ‘nella specie a seguito del contraddittorio instauratosi, avendo la contribuente dimostrato l’effettivo esercizio dell’attività di impresa nonché la regolarità RAGIONE_SOCIALE fatture, la loro corretta registrazione e il versamento dell’imposta nelle stesse evidenziata, l’ufficio riconosceva l’insussistenza RAGIONE_SOCIALE contestazioni relative alle operazioni oggettivamente inesistenti. Infatti accanto all’inesistenza presunta di un’operazione oggettivamente inesistente non è rinvenuto alcun omesso versamento di imposte né la creazione di danno avendo avuto l’operazione finalità diverse da quelle di realizzazione di un vantaggio fiscale. Alla luce della giurisprudenza di legittimità, relativamente all’elemento oggettivo del venir meno del danno all’Erario non ricorrendo, come si evince dalla motivazione dell’accertamento, alcuna RAGIONE_SOCIALE ipotesi previste dal citato articolo 9, la
fattispecie non può incidere sul regime sanzionatorio. Infatti l’applicazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni darebbe luogo ad una sorta di contraddizione logica per effetto dell’avvenuto riconoscimento dell’insussistenza RAGIONE_SOCIALE contestazioni mosse dalla G.D.F. e originariamente assunte dall’Amministrazione finanziaria, prima dell’esperimento del contraddittorio il ci esito ha avuto l’effetto di neutralizzare l’accertamento. Si tratterebbe di sanzionare una fattispecie del tutto diversa da quella originariamente contestata.
L’art. 9, infatti, prevede una specifica disciplina sanzionatoria per l’ipotesi di coloro i quali non conservano le scritture contabili ovvero rifiutano di esibire o dichiarino di non possedere o comunque le sottraggano all’ispezione o alla verifica….Come correttamente rilevato dal primo giudice non è chi non veda come nella specie non ricorre nessuna RAGIONE_SOCIALE fattispecie previste dalla norma con la conseguenza che l’applicazione della sanzione per violazioni non poste in essere dalla contribuente si manifesta illegittima con la conseguenze conferma della decisione di primo grado e l’annullamento della sanzione irrogata von l’avviso di accertamento all’origine del presente giudizio’.
Avverso tale decisione ricorre l’RAGIONE_SOCIALE con tre motivi, la società resiste con controricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1.Con il primo motivo di censura la sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 1 e dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, in combinato disposto con l’art. 132, n. 4 c.p.c., dell’art. 118 disp.at.cc., in relazione all’art. 360, n. 4 c.p.c.

Secondo l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente la sentenza conterebbe RAGIONE_SOCIALE affermazioni inconciliabili. Nel dettaglio si evidenzia come la C.G.T. di secondo grado muova dalla contestazione effettuata dalla contribuente per l’emissione di fatture oggettivamente inesistenti per

la cessione di beni e di distacco del personale per poi rigettare l’appello dell’RAGIONE_SOCIALE assumendo che RAGIONE_SOCIALE avrebbe dimostrato l’effettivo esercizio dell’attività di impresa nonché la regolarità RAGIONE_SOCIALE fatture tanto che a seguito del contraddittorio sarebbe stata riconosciuta l’insussistenza RAGIONE_SOCIALE contestazioni relative alle predette contestazioni.

Sarebbe quindi palese ‘l’inconciliabilità RAGIONE_SOCIALE affermazioni del giudice di merito che, nel dare atto che nell’accertamento l’amministrazione ha ritenuto che alcune fatture erano state emesse con riguardo ad operazioni inesistenti ha poi rilevato che tali contestazioni erano state poste nel nulla dall’ufficio.’

1.2.Ai fini dell’autosufficienza della censura viene riprodotto l’avviso di accertamento impugnato contenente gli elementi acquisiti nel corso RAGIONE_SOCIALE operazioni di verifica comprovanti che la società lungi dallo svolgere attività di impresa avesse ‘avuto l’esclusivo fine di precostituire, formalmente, una struttura aziendale tale da giustificare la documentazione di operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti a beneficio di società riconducibili a componenti della compagine sociale e familiari di questi…’ Sempre nell’avviso riprodotto si dà atto che a seguito del contraddittorio con il contribuente si è concluso che ‘possono essere considerate valide alcune eccezioni della parte relativamente allo svolgimento di attività di impresa da parte della società RAGIONE_SOCIALE; la stessa pur avendo in qualche modo svolto attività di impresa non aveva la struttura idonea alla realizzazione di tutto quanto riportato nelle fatture emesse.’ Per tale ragione l’RAGIONE_SOCIALE ha poi abbandonato alcuni rilievi in punto di illegittima detrazione IVA e indebita deduzione di costi nonché di componenti negativi a fini IRAP.
2.Nella sostanza l’ufficio, in sede di contraddittorio, ha riconosciuto una ‘limitata attività di impresa ‘che non trova riscontro

in quelle fatture che comunque contestate e nell’IVA comunque accertata in E 79.701,00 corrispondente all’IVA esposta nelle fatture emesse, ritenute relative ad operazioni inesistenti’ seppur non ripresa a tassazione per essere stata riportata formalmente nei registri contabili.

2.Con il secondo motivo si denuncia la violazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 in relazione all’art. 360, n. 3 c.p.c.

2.1. Si censura il passo motivazionale con il quale si è affermato ‘accanto all’inesistenza presunta di una operazione oggettivamente inesistenti non si è rinvenuto alcun omesso versamento RAGIONE_SOCIALE imposte né la creazione di danno, avendo avuto l’operazione finalità diverse da quelle di realizzazione di un vantaggio fiscale’.

3.Con il terzo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 9 del d.lgs. n. 471 del 1997 in relazione all’art. 360, n. 3 c.p.c. per aver escluso che nella specie non trovi applicazione la citata norma.

4.Il primo motivo è fondato con assorbimento dei restanti.

Il contenuto del ricorso, dalla ricostruzione dei fatti agli esiti dell’accertamento, non corrisponde a quanto affermato in sentenza dove si esclude la legittimità della sanzione irrogata perché, in sostanza, attraverso il contraddittorio con il contribuente l’agenzia avrebbe, diversamente da quanto emerso in sede di P.V.C., accertato l’esistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni oggetto dei rilievi.

Tuttavia da quanto emerge dall’atto di appello, ove peraltro si riproduce parte del PVC, era stato chiaramente contestato ed evidenziato come gli esiti dell’attività di indagine avessero condotto alla sussistenza di operazioni oggettivamente inesistenti. Ciò aveva comportato l’affermazione dell’esistenza di una mera ‘limitata attività di impresa’ tanto da elidersi solo alcuni, ma non tutti , rilievi posti a fondamento dell’accertamento.

Di tutto ciò non vi è traccia nella sentenza che muovendo dalla ritenuta esclusione della contestazione in punto di inesistenza RAGIONE_SOCIALE operazioni fa discendere l’esclusione della sanzione in quanto diversamente opinando si ‘tratterebbe di sanzionare una fattispecie del tutto diversa da quella originariamente contestata’.

3.1. In seguito alla riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all’obbligo di motivazione previsto in via generale dall’art. 111, sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 22598 del 2018; Cass. n. 7090 del 2022).
Sussiste, quindi, il vizio di assenza della motivazione allorché la sentenza sia nulla per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, che rendono incomprensibili le ragioni poste a base della decisione (Cass. n.16611 del 2018). Ciò è proprio quanto verificatosi nella specie stante la contraddizione innanzi rilevata nel corpo della motivazione. Ne consegue che il primo motivo sia fondato, con consequenziale assorbimento dei restanti due.

La sentenza della C.G.T. di secondo grado della Basilicata deve pertanto essere cassata e rinviata al giudice di merito, in diversa composizione, che quantificherà anche le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo del ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, che quantificherà anche le spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 23 aprile 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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