Motivazione avviso di accertamento: i limiti del rinvio

La Corte di Cassazione rigetta il ricorso di un contribuente relativo alla plusvalenza dalla vendita di una licenza taxi. La Corte chiarisce che, dopo un annullamento con rinvio, il giudice di merito può validamente fondare la sua nuova decisione su elementi dell’originario avviso di accertamento non toccati dalla prima censura. Viene ribadito che la valutazione delle prove presuntive è sindacabile in Cassazione solo per errori macroscopici, confermando la corretta motivazione dell’avviso di accertamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Avviso di Accertamento: Ruolo del Giudice del Rinvio e Prova Presuntiva

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione affronta un tema cruciale nel contenzioso tributario: la corretta motivazione avviso di accertamento e i poteri del giudice a cui la causa viene rinviata dopo un annullamento. Il caso, relativo alla plusvalenza derivante dalla cessione di una licenza taxi, offre spunti fondamentali sui limiti del sindacato di legittimità e sulla valutazione delle prove presuntive da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

I Fatti di Causa: una controversia in più fasi

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento IRPEF con cui l’Agenzia delle Entrate rideterminava la plusvalenza realizzata da un contribuente a seguito della vendita di una licenza taxi. Il contribuente impugnava l’atto, dando il via a un complesso iter giudiziario.

In una prima fase, la Corte di Cassazione aveva annullato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale (CTR), accogliendo il motivo del contribuente sulla genericità della motivazione dell’atto impositivo. L’avviso, secondo la prima pronuncia, si basava su elementi generici come notizie di stampa e movimenti bancari del cessionario non riscontrati sui conti del contribuente.

La causa veniva quindi rinviata alla CTR che, in una nuova pronuncia, giungeva alla stessa conclusione di condanna per il contribuente, ma fondando la propria decisione su altri elementi presenti nell’originario avviso di accertamento, ritenuti questa volta specifici e sufficienti. Contro questa seconda sentenza il contribuente proponeva un nuovo ricorso in Cassazione.

I Motivi del Ricorso e la Motivazione Avviso di Accertamento

Il ricorrente lamentava principalmente quattro violazioni:

1. Error in procedendo: Sosteneva che la CTR, in sede di rinvio, non avesse rispettato il principio di diritto fissato dalla Cassazione, compiendo un nuovo esame del merito anziché attenersi alle indicazioni ricevute.
2. Violazione della legge sulla motivazione: Contestava che gli atti citati nell’avviso non fossero stati riportati nel loro contenuto essenziale, violando l’obbligo di motivazione.
3. Violazione in materia di presunzioni: Riteneva che gli elementi valorizzati dalla CTR non costituissero presunzioni gravi, precise e concordanti.
4. Motivazione apparente: Giudicava la sentenza illogica e incomprensibile.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso, fornendo importanti chiarimenti su ciascuno dei motivi sollevati.

Il ruolo del giudice del rinvio nella motivazione dell’avviso

Sul primo punto, la Corte ha stabilito che la CTR non ha violato i suoi doveri. La prima sentenza di Cassazione aveva censurato la genericità dell’avviso solo con riferimento ad alcuni specifici dati (notizie di stampa, ecc.). Questo non impediva al giudice del rinvio di riesaminare l’atto e fondare la sua decisione su altri e diversi dati in esso contenuti, che invece riteneva idonei a supportare la pretesa fiscale. Accogliere il motivo per violazione di legge, spiega la Corte, significava accertare incidentalmente la genericità dell’avviso solo per alcuni dati, non per la sua interezza. Pertanto, il giudice del rinvio aveva correttamente esercitato il suo potere-dovere di riesaminare il materiale probatorio non censurato.

L’inammissibilità della censura sulla prova presuntiva

In merito alla critica sulla valutazione delle presunzioni, la Cassazione ha ribadito il suo consolidato orientamento. Il sindacato di legittimità sull’uso della prova presuntiva è limitato. Non è possibile criticare il ragionamento del giudice di merito semplicemente proponendo una ricostruzione alternativa dei fatti. La violazione dell’art. 2729 c.c. è configurabile solo quando il giudice incorre in un errore macroscopico nell’individuazione della regola logica (inferenziale), ad esempio basando la presunzione su un fatto storico privo di gravità, precisione o concordanza. Nel caso di specie, la Corte non ha ravvisato un errore così palese, rendendo la censura inammissibile in quanto mirava a un riesame del merito.

Anche gli altri motivi, relativi alla violazione della legge sulla motivazione e alla presunta illogicità della sentenza, sono stati respinti poiché ritenuti infondati o tesi a una rivalutazione dei fatti, non consentita in sede di legittimità.

Le Conclusioni

L’ordinanza in esame consolida due principi fondamentali del diritto processuale tributario. In primo luogo, chiarisce l’ambito di manovra del giudice del rinvio: l’annullamento parziale di una motivazione non preclude un nuovo esame degli elementi non toccati dalla censura, preservando l’efficacia dell’azione accertatrice. In secondo luogo, ribadisce la solidità della prova presuntiva nel processo tributario e i ristretti limiti entro cui la sua applicazione può essere contestata davanti alla Corte di Cassazione, che non può sostituire la propria valutazione a quella, logicamente coerente, del giudice di merito.

Dopo un annullamento della Cassazione, il giudice del rinvio può basare la sua decisione su elementi dell’atto originale non censurati?
Sì. Se la Cassazione ha annullato una sentenza per la genericità solo di alcuni elementi probatori, il giudice del rinvio ha il potere-dovere di riesaminare l’atto e fondare la sua nuova decisione su altri elementi, presenti nell’atto originale, che non sono stati oggetto della specifica censura e che ritiene idonei a sostenere la pretesa fiscale.

Quando è possibile contestare in Cassazione la valutazione delle presunzioni fatta dal giudice di merito?
La contestazione è possibile solo in casi limitati. Non è sufficiente proporre una diversa interpretazione dei fatti. È necessario dimostrare che il giudice di merito ha commesso un “macroscopico errore” nell’applicazione della regola logica, ad esempio fondando la presunzione su un fatto privo delle caratteristiche di gravità, precisione e concordanza richieste dalla legge.

Un avviso di accertamento può essere motivato facendo riferimento ad altri atti?
Sì, attraverso la cosiddetta “motivazione per relationem”. Tuttavia, affinché sia valida, l’avviso deve riprodurre il contenuto essenziale degli atti richiamati o allegarli, in modo da permettere al contribuente di comprendere pienamente le ragioni della pretesa e di esercitare efficacemente il proprio diritto di difesa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34242 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34242 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

COGNOME NOME rappresentato e difeso per procura in calce al ricorso dagli AVV_NOTAIO, NOME COGNOME e NOME COGNOME che hanno indicato indirizzo p.e.c.

-ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE

-intimata – avverso la sentenza n.629/5/2019 della Commissione tributaria regionale della Toscana, depositata il giorno 11 aprile 2019; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 2 dicembre 2025 dal AVV_NOTAIO.

Fatti di causa

N ella controversia originata dall’impugnazione di avviso di accertamento, relativo a IRPEF dell’anno di imposta 200 4, con cui era stato rideterminato il valore della plusvalenza realizzata dalla cessione

Tributi-AccertamentoPlusvalenza da cessione licenza taxi

della licenza taxi, NOME COGNOME propone ricorso, articolando quattro motivi, nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE (che non ha svolto attività difensiva) avverso la sentenza, indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Toscana (d’ora in poi, per brevità, C.T.R.), a seguito di rinvio disposto da questa Corte, con sentenza n.5723/2018, in parziale accoglimento dell’appello proposto dal COGNOME, rideterminava, ai, fini della contestata plusvalenza, il valore della licenza taxi ceduta in euro 145.000,00.
In particolare, la C.T.R. rite neva che l’atto impositivo fosse ben motivato ed evidenziasse tutta un serie di elementi gravi, precisi e concordanti a suo fondamento.

Il ricorso è stato avviato alla trattazione, ai sensi dell’art.380 bis .1 cod. proc. civ., in camera di consiglio in prossimità della quale il ricorrente ha depositato memoria.

Ragioni della decisione

1.Con il primo motivo di ricorso -rubricato: nullità della sentenza e/o del procedimento per violazione dell’art.384 co.1 2 c.p.c.; error in procedendo, mancato rispetto del decisum della sentenza di cassazione, in relazione all’art.360 c.p.c. n. 4 -si deduce che la C.T.R. abbia, non solo omesso di adeguarsi al principio di diritto statuito da questa Corte, con la sentenza n.5723 del 2018, ma, ancor prima, abbia mal interpretato il proprio compito, effettuando del tutto erroneamente una ripetizione del giudizio di appello.
In particolare, il ricorrente deduce che la Corte di cassazione, nell’accogliere il primo motivo di ricorso , formulato ai sensi dell’art.360, primo comma, num. 3 c.p.c., aveva statuito un principio di diritto in punto di motivazione dell’avviso di accertamento , dopo avere accertato la genericità dell’atto impositivo impugnato , mentre la C.T.R. aveva disatteso tale principio ed aveva ripetuto un inammissibile accertamento in fatto.

1.1. Appare utile ritrascrivere la motivazione della sentenza di questa Corte in ordine all’accoglimento del primo motivo di ricorso:

Il motivo è fondato, in quanto, “nel regime introdotto dall’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento: in applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto la carenza di motivazione nell’avviso di accertamento Irpef, a mezzo del quale era stata contestata l’omessa indicazione, nella dichiarazione dei redditi, della plusvalenza per trasferimento di una licenza taxi, sulla base di mera indicazione degli elementi di valutazione esterni” (Cass. n. 9032 del 2013).
Nella specie l’avviso di accertamento, che non risulta corredato di allegati, è di tenore assai generico e si risolve nel richiamo ad alcune generiche notizie di stampa nonché la citazione di una frase da un sito internet, sommariamente riportate, e nell’esposizione di alcuni movimenti bancari del cessionario della licenza, privi di riscontri nei movimenti bancari del contribuente.

1.2. La C.T.R., giudice del rinvio, con la sentenza impugnata, nel dare atto che, a seguito del dictum del giudice di legittimità, non potevano essere riesaminati né utilizzati quegli elementi che la Corte di cassazione aveva ritenuto generici ha, poi, rinvenuto nell’avviso di

accertamento altri specifici riferimenti utilizzati dall’Ufficio e su questi ha fondato la sua motivazione.

1.3. Così ricostruiti i termini fattuali della vicenda processuale ritiene il Collegio che la censura sia infondata.

Secondo la giurisprudenza consolidata di questa Corte (v., tra le altre Cass., Sez.5, n.28734 del 4/10/2022) <>. E’ stato, altresì, statuito che <>v.Cass.n.7091 del 2022.
1.4 Nel caso in esame, però, non si verte, contrariamente a quanto dedotto dal ricorrente, in questa ultima ipotesi, (che altrimenti non sarebbe stato necessario disporre il rinvio al giudice di merito) avendo la Corte, nell’accogliere il motivo per violazione di legge, accertato incidentalmente la genericità dell’avviso di accertamento solo con riferimento ad alcuni dei dati in esso contenuti.

Dati dei quali la RAGIONE_SOCIALE non ha tenuto conto fondando la sua decisione su altri e diversi che ha ritenuto idonei, in ossequio al dictum della

Corte che tale esame le aveva demandato, a esprimere sufficiente motivazione dell’atto impositivo.

2.Con il secondo m otivo il ricorrente deduce, in relazione all’art.360, primo comma, n.3 c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art.7, comma primo, della legge n.212 del 2000 perpetrata dalla C.T.R. nell’avere ritenuto che gli atti citati nell’avviso di accertamento siano stati riportati nel loro contenuto essenziale per tale dovendosi intendere l’insieme di quelle parti dell’ atto e del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato.
2.1. La censura è inammissibile in quanto tesa, sotto l’egida della violazione di legge, a censurare l’accertamento in fatto legittimamente effettuato dal Giudice di merito il quale (v. pagg. 6 e 7 della sentenza impugnata) dopo avere ritrascritto il conte nuto dell’avviso di accertamento in merito agli atti richiamati (contratti di mutuo) ha ritenuto che tali riferimenti …riguardano proprio l’insieme di quelle parti dell’atto e del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato.
Con il terzo motivo di ricorso- rubricato: violazione dell’art.39, comma 1., lett. d) d.P.R. 600/73 e degli art.2727 e 2729 c.c. in relazione all’art.360, primo comma, n.3 c.p.c. si contesta che gli elementi valorizzati dalla C.T.R. costituiscano presunzioni gravi, precise e concordanti rilevanti ai fini della rettifica del reddito e della valutazione della plusvalenza.

3.1. La censura è inammissibile a fronte del consolidato orientamento giurisprudenziale che, in tema di prova presuntiva, statuisce che l’errore in cui il giudice di merito sia incorso nel considerare grave, precisa e concordante una presunzione, che non lo sia, può configurare un vizio censurabile in cassazione ex art. 360, n.

3 c.p.c., purché vi sia stata una macroscopica erronea individuazione della regola inferenziale (v.,di recente, Cass.n. 10240 del 18/04/2025).

Sul punto va, invero, ricordato che, già prima, le Sezioni Unite di questa Corte – richiamando in realt à̀ principi consolidati, gi à̀ espressi dalla giurisprudenza di legittimit à̀ (v. Cass. n. 17457 del 2007; successivamente, Cass. n. 17535 del 2008; Cass. n. 19485 del 2017)hanno precisato che “la critica al ragionamento presuntivo svolto dal giudice di merito sfugge al concetto di falsa applicazione quando si concreta o in un’attivit à̀ diretta ad evidenziare soltanto che le circostanze fattuali in relazione alle quali il ragionamento presuntivo è stato enunciato dal giudice di merito, avrebbero dovuto essere ricostruite in altro modo o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica semplicemente diversa da quella che si dice applicata dal giudice di merito”, trattandosi altrimenti di “un diverso apprezzamento della ricostruzione della quaestio facti (v.Cass., Sez. U., 24 gennaio 2018, n. 1785).
E’ stato, inoltre, evidenziato, sempre dalle Sezioni Unite da ultimo ricordate, che … la denuncia di violazione o di falsa applicazione della norma di diritto di cui all’art. 2729 cod. civ. si pu ò̀ prospettare … sotto i seguenti aspetti: … bb) il giudice di merito fonda la presunzione su un fatto storico privo di gravit à o di precisione o di concordanza ai fini della inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota, cos ì sussumendo sotto la norma dell’art. 2729 cod. civ. fatti privi di quelle caratteristiche e, quindi, incorrendo in una sua falsa applicazione, giacch é dichiara di applicarla assumendola esattamente nel suo contenuto astratto, ma lo fa con riguardo ad una fattispecie concreta che non si presta ad essere ricondotta sotto tale contenuto, cio è̀ sotto la specie della gravit à , precisione e concordanza.
3.2 Nel caso, di specie, non pare vi sia stata da parte del giudice del merito una macroscopica erronea individuazione della regola

inferenziale intesa quest’ultima come produzione di una proposizione come conseguenza deduttiva probabilistica da una determinata premessa fattuale conosciuta – per poter rintracciare margini di intervento da parte del giudice di legittimit à̀ , nei termini sopra evidenziati dell’integrazione del vizio di falsa applicazione di legge, come tale ricorribile ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

Infine, con il quarto motivo di ricorso si denuncia, ai sensi dell’art.360, primo comma, n. 4 c.p.c., la sentenza impugnata di motivazione meramente apparente, incomprensibile e illogica laddove la C.T.R. aveva ritenuto apoditticamente quegli elementi idonei ad integrare una presunzione grave, precisa e concordante.

4.1. La censura è infondata laddove appare ben chiaro dalla mera lettura della diffusa e congrua motivazione della sentenza impugnata il percorso logico giuridico seguito dal giudice di merito per giungere alla sua decisione

In conclusione, il ricorso va rigettato mentre non vi è luogo a provvedere sulle spese in mancanza di svolgimento di attività difensiva da parte dell’RAGIONE_SOCIALE.

Ai sensi dell’art.13 comma 1 quater del d.P.R. n.115 del 2002 si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.

La Corte

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art.13 comma 1 quater del d.P.R. n.115 del 2002 dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari

a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.

Così deciso, in Roma, il 2 dicembre 2025 nella camera di consiglio della Sezione tributaria.

IL PRESIDENTE NOME COGNOME

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