Motivazione avviso di accertamento: i doveri del Fisco

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 16869/2024, ha annullato un avviso di accertamento per revisione del classamento catastale. La Corte ha stabilito che la motivazione dell’avviso di accertamento non può limitarsi a un generico riferimento alla rivalutazione di una microzona, ma deve specificare in che modo tale variazione incide sulla singola unità immobiliare, indicandone le caratteristiche specifiche. La mancanza di una motivazione dettagliata viola il diritto del contribuente a comprendere le ragioni dell’atto impositivo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 28 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Riclassamento Catastale: la Cassazione ribadisce l’obbligo di una specifica motivazione dell’avviso di accertamento

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale a tutela del contribuente: l’obbligo per l’Amministrazione Finanziaria di fornire una motivazione dell’avviso di accertamento che sia specifica e dettagliata, soprattutto in caso di riclassamento catastale. La decisione sottolinea che non è sufficiente un generico riferimento alla rivalutazione di un’intera area (microzona), ma è necessario spiegare come questa abbia inciso sulla singola unità immobiliare oggetto di revisione. Analizziamo i dettagli di questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso

Un contribuente ha impugnato un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva disposto la revisione parziale del classamento di alcuni suoi immobili. L’atto si basava sulla procedura prevista dalla legge n. 311/2004, che consente una revisione quando si riscontra uno scostamento significativo tra il valore di mercato e il valore catastale degli immobili in una determinata microzona. L’Agenzia aveva aumentato la classe catastale di diverse unità immobiliari, giustificando l’operazione con una “consistente rivalutazione del patrimonio immobiliare” e una “trasformazione urbana e socio-economica della zona”.

Il contribuente ha contestato la legittimità dell’avviso, lamentando una carenza di motivazione. In particolare, l’atto non esplicitava le ragioni specifiche per cui i suoi immobili dovevano passare a una classe superiore, limitandosi a formule generiche e stereotipate valide per l’intera area.

La Decisione della Corte di Cassazione

Dopo un iter giudiziario che aveva visto la Commissione Tributaria Regionale dare ragione all’Agenzia delle Entrate, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente, cassando la sentenza di secondo grado. La Suprema Corte ha ritenuto l’avviso di accertamento illegittimo per difetto di motivazione.

Il Collegio ha chiarito che, sebbene il presupposto per l’avvio della revisione sia la variazione di valore dell’intera microzona, l’atto finale che attribuisce una nuova classe e una nuova rendita catastale al singolo immobile deve essere motivato in modo puntuale. L’amministrazione deve spiegare le ragioni della ricaduta sulla specifica unità immobiliare.

Le Motivazioni: l’importanza della motivazione dell’avviso di accertamento

La Corte ha fondato la sua decisione su un orientamento ormai consolidato. La ragione giustificativa della revisione parziale del classamento è sì la modifica del valore degli immobili nella microzona, ma l’atto impositivo deve andare oltre. È necessario che la motivazione dell’avviso di accertamento consideri, oltre al fattore posizionale, anche le caratteristiche edilizie specifiche dell’unità immobiliare (art. 8, d.P.R. n. 138/1998).

L’obbligo di motivazione, come sottolineato anche dalla Corte Costituzionale (sent. n. 249/2017), deve essere assolto in maniera rigorosa, per porre il contribuente nella condizione di conoscere le concrete ragioni del provvedimento e di poter esercitare efficacemente il proprio diritto di difesa.

Nel caso specifico, l’avviso utilizzava espressioni generiche come “migliorata qualità del contesto urbano” o “presenza significativa di unità immobiliari qualificate”, senza mai descrivere le caratteristiche effettive dell’immobile del ricorrente né spiegare perché queste giustificassero l’attribuzione di una classe superiore. L’atto si limitava a indicare le peculiarità degli immobili appartenenti (in genere) alla nuova classe, senza collegarle all’immobile specifico. Questo approccio, basato su formule stereotipate, è stato giudicato insufficiente e lesivo dei diritti del contribuente.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rafforza la tutela del contribuente nei confronti degli atti dell’Amministrazione Finanziaria. Viene ribadito che la trasparenza e la chiarezza sono requisiti imprescindibili di ogni atto impositivo. Per procedere a un legittimo riclassamento catastale, l’Agenzia delle Entrate non può limitarsi a invocare la rivalutazione generale di una zona, ma ha l’onere di dimostrare, con una motivazione puntuale e concreta, in che modo tale fenomeno generale si traduce in un aumento di valore per la singola proprietà, tenendo conto delle sue caratteristiche intrinseche. In assenza di tale specificazione, l’avviso di accertamento è da considerarsi nullo per difetto di motivazione.

È sufficiente la rivalutazione di una microzona per giustificare il riclassamento di un immobile?
No. La rivalutazione di una microzona è solo il presupposto per avviare la procedura di revisione. L’atto che modifica il classamento del singolo immobile deve essere motivato specificamente, spiegando come quella rivalutazione generale impatta sulla proprietà in questione.

Quali informazioni deve contenere la motivazione di un avviso di riclassamento?
La motivazione deve indicare non solo le ragioni generali legate al contesto della microzona (fattore posizionale), ma anche le caratteristiche edilizie specifiche dell’unità immobiliare. Deve spiegare in quali termini il mutato assetto dei valori ha prodotto una ricaduta sulla classificazione e sulla rendita di quello specifico immobile.

Perché l’avviso di accertamento in questo caso è stato annullato?
È stato annullato per difetto di motivazione. L’Agenzia delle Entrate ha utilizzato formule generiche e stereotipate sulla riqualificazione urbana, senza descrivere le caratteristiche dell’immobile del contribuente e senza spiegare perché queste giustificassero l’attribuzione di una classe catastale superiore. Mancava il nesso logico tra la situazione generale della zona e la condizione specifica dell’immobile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 16869 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 16869 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME RAGIONE_SOCIALE

Data pubblicazione: 19/06/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7113/2019 R.G. proposto da:

COGNOME NOME, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che lo rappresenta e difende

-ricorrente-

Contro

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliato in INDIRIZZO, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (P_IVA) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LAZIO n. 5201/2018 depositata il 23/02/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/05/2024 dal Consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

Con sentenza indicata in epigrafe, la CTR del Lazio accoglieva l’appello proposto dall’amministrazione finanziaria avverso la sentenza di primo grado con cui era stata accolto il ricorso contro l’avviso di accertamento avente ad oggetto la revisione parziale del classamento – ai sensi dell’art 1, comma 335, della legge 30 dicembre 2004, n. 311 – di unità immobiliari, siti in INDIRIZZO, modificando la classe da 5 a 7; per le unità immobiliari in INDIRIZZO, INDIRIZZO e INDIRIZZO, aumentando da classe 2 a cl.4, immobili ubicati nella microzona 7.
La pronunzia di appello confermava la legittimità dell’avviso, ritenendo che a seguito dello scostamento del rapporto tra valore medio di mercato e corrispondente valore medio castale degli immobili, la revisione era giustificata per rimuovere significative sperequazioni nell’ambito delle microzone. Precisava che l’atto impugnato era stato adottato a seguito di attivazione della procedura di cui all’art. 1 comma 335, legge 311/2004 nell’ambito della revisione catastale sulla scorta della delibera del Comune di Roma 136 del 2011, dando seguito alle disposizioni del d.P.R. 23 marzo 1998, n. 138.
Il contribuente ricorre, sulla base di tre motivi per la cassazione della sentenza menzionata, illustrati nelle memorie difensive.

L’ente finanziario replica con controricorso.

CONSIDERATO CHE

2.Con il primo motivo si deduce la violazione l’art. 3, legge 7 agosto 1990, n. 241, nonché dell’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212, nonché dell’art. 1, comma 335, legge 30 dicembre 2004, n. 311, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod.proc.civ.; per avere il decidente ritenuto idonea la motivazione dell’avviso contenente la sola enunciazione degli

elementi oggettivi della categoria catastale, della classe di merito e della rendita catastale.

2.Con la seconda censura i ricorrenti lamentano l’anomalia motivazionale della decisione della Commissione tributaria regionale per aver ritenuto la genericità delle censure degli appellanti relative al classamento generiche, senza considerare la perizia prodotta in giudizio da NOME COGNOME.

Col terzo motivo di ricorso, si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod.proc.civ. per omessa pronuncia in relazione alla violazione da parte dell’ufficio dei principi dell’estimo comparativo, nonché violazione dell’art. 11 d.l. 14 marzo 1988, n. 70; per avere il giudicante omesso di pronunciare in merito alle dedotte violazioni dei principi dell’estimo comparativo inficianti rilassamento operato dall’ufficio.

4.Con la quarta censura si lamenta la violazione dell’art. 97 della Costituzione; per avere la Commissione tributaria regionale negato la sussistenza di un diritto del contribuente al contraddittorio procedimentale, assumendo che il procedimento per il riclassamento immobiliare non è equiparabile a un atto impositivo ovvero ad un’iscrizione ipotecaria.

5.Con il quinto strumento di ricorso si deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., la violazione dell’art. 112 cod.proc.civ. per omessa pronuncia sulla carenza di motivazione dell’avviso di accertamento per la mancata indicazione degli elementi che avrebbero giustificato la parziale revisione del classamento per la microzona considerata, nonché la violazione dell’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212. I ricorrenti sostengono che decidente ha omesso di pronunciarsi in ordine all’eccezione secondo la
quale gli elementi contenuti nell’atto impugnato non consentono al contribuente di verificare l’esistenza dei presupposti che legittimano la revisione parziale del classamento. L’atto non espliciterebbe le concrete modalità di determinazione dello scostamento rilevato nel caso della microzona interessata con conseguente impossibilità di verificare se detto scostamento sia effettivamente superiore rispetto alla soglia di significatività prevista dal provvedimento 16 Febbraio 2005 dell’RAGIONE_SOCIALE delle entrate 6.Con l’ultimo motivo di ricorso sì prospetta, ai centri dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ. la violazione dell’art. 112 codice di procedura civile, nonché dell’art. 1, comma 335, legge 311 del 2004, in relazione alla dedotta illegittimità delle deliberazioni n. 163 del 2005 e del 30 novembre 2010 adottate dall’RAGIONE_SOCIALE territorio, nonché di ogni altro atto presupposto connesso o conseguente all’avviso. Si lamenta, in particolare, l’omessa pronuncia da parte dei giudici di secondo grado in merito alle censure di legittimità delle deliberazioni indicate in rubrica, atteso che la norma non prevede quale sia lo che l’amministrazione finanziaria ha individuato in uno scostamento superiore al 35%. Tuttavia, ad avviso dei contribuenti, l’individuazione della significatività della percentuale di scostamento tra i valori di microzone quelli relativi all’insieme delle microzone comunali non poteva rientrare nella competenza dell’RAGIONE_SOCIALE delle entrate.
7. La prima doglianza è fondata, assorbite le altre.

L’avviso di accertamento opposto reca il riferimento alla . Infine, si legge nell’avviso che ..
4.1.La sentenza emessa dalla CTR si fonda su un isolato precedente di questa Sezione (la sentenza n. 21176 del 19.10.2016) che è stato superato dall’orientamento interpretativo venutosi progressivamente a delineare, così consolidandosi, alla cui stregua la ragione giustificativa della revisione parziale del classamento, prevista dall’art. 1, comma 335, legge 311 del 2004, è costituita dalla rilevante modifica di valore degli immobili presenti nella microzona ma, al momento dell’attribuzione della classe e della rendita catastale, devono essere considerate, insieme al fattore posizionale, le caratteristiche edilizie dell’unità immobiliare, di cui all’art. 8, comma 7, d.P.R. 23 marzo 1998, n. 138 che assumono, pertanto, specifica rilevanza in sede di motivazione dell’atto, motivazione nella quale, una volta giustificato il presupposto della revisione, fondato sul valore medio di mercato dell’intera microzona, vanno spiegate le ragioni in forza delle quali si è prodotta una ricaduta (ed in quali termini di classamento e di rendita catastale) sulla specifica unità immobiliare oggetto di riclassamento (v., ex plurimis, Cass. 31 maggio 2024, n. 15350; Cass., 24 agosto 2022, n. 25201; Cass., 12 dicembre 2019, n. 32546; Cass.,
novembre 2019, n. 31112; Cass. 19 dicembre 2019, n. 29988; Cass., 8 aprile 2019, n. 9770; v. altresì, più di recente, Cass., 24 novembre 2020, n. 26657; Cass., 1 luglio 2020, n. 13390). In particolare, la disposizione di cui all’art. 1, comma 335, citato, va letta nel più complessivo contesto regolativo di cui al d.P.R. 23 marzo 1998, n. 138. I dati normativi che, così, vengono in considerazione – per come interpretati dallo stesso Giudice delle leggi (Corte Cost., 1 dicembre 2017, n. 249) -esplicitano che la revisione «parziale» del classamento delle unità immobiliari consegue, nella fattispecie, dalla specifica (ed esclusiva) valorizzazione del cd. fattore posizionale (art. 8, commi 5 e 6, cit.), qui inteso in riferimento ad «una modifica del valore degli immobili presenti in una determinata microzona» che «abbia una ricaduta sulla rendita catastale», ove, dunque, non è irragionevole che detta modifica di valore dell’immobile si ripercuota sulla rendita catastale il cui «conseguente adeguamento, proprio in quanto espressione di una accresciuta capacità contributiva, è volto in sostanza ad eliminare una sperequazione esistente a livello impositivo.» (Corte Cost. n. 249/2017, cit.). La disposizione che autorizza la revisione «parziale» del classamento – in relazione ad unità immobiliari ricadenti in microzone comunali «per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato individuato ai sensi del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 marzo 1998, n. 138, e il corrispondente valore medio catastale ai fini dell’applicazione dell’imposta comunale sugli immobili si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali» – integra, dunque, il presupposto degli «atti attributivi delle nuove rendite» che, però, essi stessi debbono esplicitare le ragioni della revisione del classamento
con riferimento, com’è nella fattispecie, alla (nuova) classe, e rendita catastale, attribuite all’unità immobiliare (classe a sua volta «rappresentativa del livello reddituale ordinario ritraibile dall’unità immobiliare nell’ambito del mercato edilizio della microzona»; d.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 3). Difatti, come rilevato dalla stessa Corte Costituzionale, l’obbligo di motivazione degli elementi che hanno inciso sul diverso classamento della singola unità immobiliare «proprio in considerazione del carattere ‘diffuso’ dell’operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale da porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento» (Corte Cost. n. 249/2017, cit.). L’indicazione delle «caratteristiche edilizie del fabbricato» (d.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 7) torna ad assumere (col fattore cd. posizionale) una sua specifica rilevanza per il profilo della motivazione dell’atto (logicamente conseguente a quello che ne identifica i suoi presupposti e) volto a giustificare l’adozione della stima comparativa (avuto riguardo alla cd. unità tipo; v. il d.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, art. 61; v. Cass., 6 marzo 2017, n. 5600) in sede di attribuzione della classe e della rendita catastale (d.P.R. n. 138 del 1998, art. 2, comma 1, e art. 8; v., altresì, il d.l. 14 marzo 1988, n. 70, art. 11, comma 1, conv. in l. 13 maggio 1988, n. 154); e, del resto, il valore di mercato rilevante, quale presupposto per la richiesta di riclassamento, non è quello di un singolo immobile bensì il valore medio di mercato di una intera microzona, così che, una volta giustificato quest’ultimo (secondo i rapporti di valore posti dall’art. 1, comma 335, l. n. 311 del 2004), rimangono pur sempre da spiegare le ragioni in forza delle quali si sia prodotta una ricaduta (ed in
quali termini di classamento e di rendita catastale) sulla specifica unità immobiliare oggetto di riclassamento.

4.2. In definitiva, l’atto attributivo della nuova rendita catastale (quale conseguente alla diversa classe identificativa del superiore «livello reddituale ordinario ritraibile dall’unità immobiliare»; d.P.R. n. 138 del1998, art. 8, comma 3) deve esso stesso indicare in quali termini il mutato assetto dei valori medi di mercato e catastale ( recte del loro rapporto), nel contesto delle microzone comunali previamente individuate, abbia avuto una ricaduta sul singolo immobile (sulla sua categoria, classe e rendita catastale), «così incidendo sul diverso classamento della singola unità immobiliare».
4.3.Come espongono le censure in trattazione – e per come risulta dallo stesso contenuto motivazionale dell’avviso di accertamento – il giudice del gravame ha effettivamente risolto l’obbligo motivazionale, nella fattispecie rilevante, sotto l’esclusivo profilo dei presupposti giustificativi del riclassamento di natura diffusa -presupposti peraltro genericamente esposti nello stesso avviso di accertamento senza considerare, con ciò, che l’atto attributivo della nuova rendita catastale (qual conseguente alla diversa classe dell’unità immobiliare»; d.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 3) deve esso stesso indicare in quali termini il mutato assetto dei valori medi di mercato e catastale ( recte, del loro rapporto), nel contesto delle microzone comunali previamente individuate, abbia avuto una ricaduta sul singolo immobile (sulla sua classe e rendita catastale), «così incidendo sul diverso classamento della singola unità immobiliare».
4.4. Invero, nella fattispecie, la gravata sentenza non dà conto del difetto di motivazione dell’atto impugnato (Cass., 8

aprile 2019, n. 9770; Cass., 10 dicembre 2018, n. 31829; Cass., 5 novembre 2018, n. 28076; Cass., 2 novembre 2018, n. 28035), omettendo di rilevare la carenza di quei dati primigeni ed essenziali del peculiare procedimento valutativo delineato dal comma 335 cit. e dalle fonti normative integrative; apprestandosi da parte del fisco un compendio motivazionale affidato a formule stereotipate e di stile, se non meramente riproduttive di precetti normativi.

Tant’è che l’avviso non reca la descrizione delle caratteristiche dell’immobile oggetto di revisione, attribuendo la classe superiore ed indicando invece le peculiarità che qualificano (in genere) gli immobili della medesima classe.

N ell’avviso di accertamento qui impugnato si opera un generico ed apodittico riferimento ad una che avrebbe caratterizzato la microzona in oggetto, altrettanto generica, ed alla che neppure è dato comprendere che rilevanza possa assumere.
5. Il ricorso va dunque accolto, con conseguente cassazione della sentenza impugnata.

Poiché non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto, sussistono i presupposti per la decisione nel merito ex art.384 cod.proc.civ., mediante l’accoglimento del ricorso introduttivo della parte contribuente.

Sussistono giusti motivi, rappresentati dalla circostanza che l’orientamento sulla questione principale si è consolidato tra il 2019 e il 2020, per compensare integralmente tra le parti le spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte

-accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso del contribuente;

-c ompensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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