Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7662 Anno 2025
Civile Ord. Sez. 5 Num. 7662 Anno 2025
Presidente: COGNOME
Relatore: LIBERATI NOME
Data pubblicazione: 22/03/2025
ORDINANZA
sul ricorso iscritto al n. 11433/2024 R.G. proposto da
:
LA SIESTA DI COGNOMERAGIONE_SOCIALE rappresentato e difeso da ll’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE che lo rappresenta e difende
-ricorrente-
contro
COMUNE DI GAETA, rappresentato e difeso da ll’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE
-controricorrente-
avverso la SENTENZA della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA di II GRADO del LAZIO n. 6397/2023 depositata il 14/11/2023.
Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/02/2025 dal Consigliere NOME COGNOME
FATTI DI CAUSA
L’amministrazione comunale ha notificato al contribuente, odierno ricorrente, un avviso accertamento per infedele denuncia relativo al Tributo Comunale sui Rifiuti (TARI) anni di imposta 20152016-2017.
Il contribuente ha proposto ricorso avverso tale provvedimento, innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Latina la quale ha emesso la sentenza n. 100/02/2019 di rigetto del ricorso proposto dal contribuente, ritenendo che l’avviso impugnato fosse adeguatamente motivato; il provvedimento di irrogazione delle sanzioni rispondesse ai requisiti dell’art. 16 del d.lgs. n. 472/1997 essendovi solo un refuso nell’indicazione della norma non idoneo ad inficiare la validità dell’atto; in relazione alle s anzioni e alla non applicazione del cumulo giuridico fosse stata data correttamente applicazione al disposto dell’art. 12, comma 4, del d.lgs. n. 472/1997, statuendone la validità perché il legittimo affidamento del contribuente non era configurabile, e che il calcolo degli interessi fosse rettamente indicato per ciascuna annualità.
Tale decisione è stata impugnata dalla contribuente innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, la quale, con la sentenza in epigrafe indicata, ha accolto parzialmente il ricorso della contribuente, limitatamente cioè all’eccezio ne relativa alla necessaria applicazione dell’istituto del cumulo giuridico nella determinazione delle sanzioni, rigettando tutti gli altri motivi di appello, ed affermando la correttezza della motivazione del provvedimento e dell’applicazione delle san zioni, compreso il calcolo degli interessi.
Avverso la suddetta sentenza di gravame la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 10 motivi, cui ha resistito con controricorso l’amministrazione comunale.
Successivamente la parte ricorrente ha depositato memoria illustrativa.
RAGIONI DELLA DECISIONE
In via preliminare deve essere analizzata la eccezione di inammissibilità del ricorso formulata dalla amministrazione controricorrente per aver il ricorrente proposto e reiterato argomentazioni giuridiche e merito già esaminate nei gradi precedenti.
L’eccezione è del tutto generica e non consente di comprendere a cosa si riferisca e quali siano le doglianze formulate nel corso del giudizio.
È dunque inammissibile.
Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.., si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1, comma 162, della Legge n. 296/2006 e dell’art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente) nella parte in cui ha considerato l’avviso di accertamento impugnato come completo per la parte relativa all’indicazione dei presupposti di fatto e di di ritto che ne hanno determinato l’emissione e per la omessa allegazione di atti e documenti su cui l’avviso si fonda.
Con il secondo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.., si deduce la nullità della decisione per violazione dell’art. 112 c.p.c. per aver omesso ogni pronuncia in relazione all’eccezione sollevata dalla Società contribue nte circa la tardiva specificazione delle ragioni di fatto e di diritto poste alla base dell’avviso di accertamento impugnato e la omessa allegazione degli atti e documenti non conosciuti e/o conoscibili dal contribuente sui quali l’atto impugnato si fonda . In particolare la CTR avrebbe errato nel considerare valida la integrazione della motivazione intervenuta in corso di giudizio.
I due motivi, da trattare congiuntamente, siccome strettamente connessi, sono fondati.
4.1. Va premesso che, sebbene la violazione della norma regolamentare non sia espressamente indicata nella rubrica dei due
motivi (avuto particolare riguardo al quarto), nel corpo degli stessi viene chiaramente individuata la normativa violata nell’art. 14, commi 3 e 4, del Regolamento Tari del Comune di Gaeta (cfr. pagg. 19 e ss. del ricorso).
4.2. Ciò debitamente premesso, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento di maggior valore deve ritenersi adempiuto mediante l’enunciazione del criterio astratto in base al quale è stato rilevato, con le specificazioni in concreto necessarie per consentire al contribuente l’esercizio del diritto di difesa e per delimitare l’ambito delle ragioni deducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, nella quale l’Amministrazione ha l’onere di provare l’effettiva sussistenza dei presupposti per l’applicazione del criterio prescelto ed il contribuente la possibilità di contrapporre altri elementi sulla base del medesimo criterio o di altri parametri (Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 11270 del 09/05/2017).
4.3. Orbene, premesso che, in osservanza del principio di autosufficienza, il ricorrente ha trascritto l’avviso di accertamento impugnato, non è revocabile in dubbio che lo stesso, oltre a far riferimento a non meglio specificati controlli eseguiti (solo in sede di controdeduzioni identificati in verifiche telematiche), difettasse della specifica indicazione di quali fossero, tra la pluralità di quelli previsti dal Regolamento Tari del Comune di Gaeta, i requisiti mancanti.
4.4. E’ nullo, per difetto di motivazione e conseguente illegittima compressione del diritto di difesa del contribuente, l’avviso ove la motivazione dell’atto faccia riferimento a ‘controlli d’ufficio effettuati’, di fatto non allegati né precedentemente noti al contribuente o riprodotti nell’avviso stesso, atteso che l’obbligo di allegazione previsto dall’art. 7 della l. n. 212 del 2000, mira a garantire al contribuente il pieno ed immediato esercizio delle sue facoltà difensive, laddove, in mancanza, egli sarebbe costretto ad un’attività di ricerca che
comprimerebbe illegittimamente il suo diritto di difesa (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 11623 del 11/05/2017).
4.5. Solo in sede di controdeduzioni in primo grado, il Comune di Gaeta ha, infatti, indicato i requisiti mancanti, affermando che <>.
4.6. Rappresenta, del resto, un principio consolidato quello secondo cui l’avviso di accertamento privo, in violazione dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 7 della l. n. 212 del 2000, di una congrua motivazione è illegittimo, senza che la stessa possa, peraltro, essere “integrata” in giudizio dall’Amministrazione finanziaria, in ragione della natura impugnatoria del processo tributario (fra le tante, Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 12400 del 21/05/2018). Invero, la motivazione del provvedimento, ove carente, non può essere integrata dall’Amministrazione finanziaria nel giudizio di impugnazione avverso lo stesso, poiché la sufficienza della predetta motivazione va apprezzata con giudizio ex ante , basato sull’idoneità degli elementi ivi enunciati a consentire l’effettivo esercizio del diritto di difesa (Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 14931 del 14/07/2020; conf. Cass., Sez. 5, Sentenza n. 25450 del 12/10/2018).
4.7. Va ricordato che la motivazione dell’avviso di accertamento assolve ad una pluralità di funzioni, atteso che garantisce il diritto di difesa del contribuente, delimitando l’ambito delle ragioni deducibili dall’ufficio nella successiva fase processuale contenziosa, consente una corretta dialettica processuale, presupponendo l’onere di enunciare i motivi di ricorso, a pena di inammissibilità, e la presenza di leggibili argomentazioni dell’atto amministrativo, contrapposte a quelle fondanti l’impugnazione, e, infine, assicura, in ossequio al principio costituzionale di buona amministrazione, un’azione amministrativa efficiente e congrua alle finalità della legge, permettendo di
comprendere la ratio della decisione adottata (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 22003 del 17/10/2014).
4.8. In quest’ottica, pienamente condivisibili sono le argomentazioni del ricorrente a tenore delle quali <>.
4.9. Senza tralasciare che, in tema di contenzioso tributario, all’Amministrazione finanziaria non è consentito mutare i termini della contestazione, deducendo motivi diversi, sotto il profilo del fondamento giustificativo, da quelli contenuti nell’atto impositivo (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 5160 del 26/02/2020).
4.10. E’ noto, peraltro, che, sebbene il processo tributario sia annoverabile tra quelli di “impugnazione-merito” (in quanto diretto ad una decisione sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente, sia dell’accertamento dell’Ufficio), il giudice, solo ove ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi non formali, ma di carattere sostanziale, non può limitarsi al suo annullamento, ma deve esaminare nel merito la pretesa e ricondurla alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 18777 del 10/09/2020).
4.11. Inconferente è la deduzione difensiva del Comune (cfr. pag. 7 del controricorso), a mente della quale <>, atteso che non è in gioco, nel caso di specie, l’assolvimento o meno dell’onere probatorio (nel qual caso varrebbe il principio secondo cui per le riduzioni di tariffe e agevolazioni è onere del contribuente dedurre e provare la relativa sussistenza per vincere la presunzione legale di produttività; cfr., fra le tante, Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 2373 del 27/01/2022), bensì la congruità o meno, dal punto di vista motivazionale, degli avvisi di accertamento impugnati.
4.12. Da ultimo, è opportuno evidenziare che l’obbligo motivazionale dell’accertamento è assolto quando il contribuente è stato posto nella condizione di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, al fine di contestare efficacemente l’ an ed il quantum dell’imposta; ne consegue, quindi, che il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi e oggettivi della posizione creditoria dedotta, l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa per delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva, ma dovendosi escludere, comunque, la sufficienza della motivazione dell’atto impositivo dal fatto di una compiuta difesa del contribuente in giudizio (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 26336 del 09/10/2024). Ragion per cui non incide sulle considerazioni che precedono la circostanza, valorizzata invece, dalla CTR, secondo cui gli elementi contenuti negli avvisi di accertamento <>.
5. Con il terzo motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.., si deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 162, della Legge n. 296/2006 e dell’art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente) nella parte in cui ha considerato l’avviso di accertamento impugnato come adeguatamente motivato nella parte relativa alla determinazione degli importi dovuti a titolo di tassa e alla identificazione degli immobili a cui la pretesa si riferisce.
Sostiene il ricorrente che fosse necessario fornire elementi che consentissero al contribuente di ricostruire il quantum debeatur della pretesa inteso come differenza tra quanto avrebbe dovuto pagare e quanto effettivamente versato, con relativa prova che gli importi richiesti fossero stati effettivamente stornati da quanto a suo tempo richiesto, mentre nel caso di specie tale indicazione mancherebbe, con conseguente difficoltà nel fare i conteggi.
Con il quarto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.., si deduce la nullità per violazione dell’art. 115 c.p.c. per errore di percezione sulla ricognizione del contenuto della prova (avviso di accertamento impugnato) nella parte in cui ritiene che gli avvisi di accertamento contenessero l’esatta indicazione degli immobili oggetto di accertamento e i relativi dati catastali. Il Comune avrebbe dovuto esplicitare, anche e soprattutto in forma numerica, i risultati delle varie modalità di determinazione delle sanzioni motivando, laddove vi sia un margine di discrezionalità tra un minimo e un massimo, i criteri che ha ritenuto di seguire per la scelta tra l’uno o l’altro limite.
Con il quinto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.., si deduce la nullità per violazione dell’art. 112 c.p.c. per aver omesso ogni pronuncia in relazione all’eccezione sollevata dalla Società contribuente la non applicabilità delle sanzioni.
Con il sesto motivo di ricorso, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.., si deduce la nullità per violazione dell’art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c. per aver emesso una pronuncia contenente un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili in relazione all’eccezione sollevata dalla Società contribuente circa l’errata applicazione delle sanzioni e errata indicazione della norma sanzionatoria applicata e la conseguente violazione dell’art. 16 del D.lgs. n. 472/1997.
Secondo il ricorrente la Corte di secondo grado considerando corretta la applicazione e determinazione delle sanzioni così come risultante dall’avviso impugnato, ma accogliendo l’eccezione relativa alla mancata applicazione del cumulo giuridico sarebbe incorsa in contrasto con sussistenza di affermazioni inconciliabili (in quanto avrebbe con considerato errata la modalità di applicazione e la determinazione delle sanzioni così come risultante dall’avviso impugnato).
Con il settimo motivo di ricorso, si contesta la nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. per violazione dell’art. 115 c.p.c. per errore di percezione sulla ricognizione del contenuto della prova (avviso di accertamento impugnato) nella parte in cui ritiene che gli avvisi di accertamento contenessero nelle premesse l’esatta indicazione della norma sanzionatoria applicata.
Con l’ottavo motivo di ricorso (erroneamente rubricato dal ricorrente come motivo n. 10), si lamenta la nulità della sentenza, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell’art. 24, comma 2, della Costituzione, dell’art. 1, comma 162, della Legge n. 296/2006 e dell’art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto del Contribuente) in relazione all’eccezione sollevata dal contribuente circa il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento impugnato nella parte relativa alla determinazione degli interessi.
I motivo dal terzo all’ottavo restano assorbiti nell’accoglimento del primo e del secondo.
Alla stregua delle considerazioni che precedono, in accoglimento del primo e secondo quarto motivo, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito nel senso di accogliere il ricorso originario del contribuente.
Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza, laddove ricorrono giusti motivi per compensare quelle relative ai gradi di merito.
P.Q.M.
accoglie il primo ed il secondo motivo del ricorso, dichiara assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata con riferimento ai motivi accolti e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario del contribuente; compensa le spese relative ai gradi di merito e condanna il resistente al rimborso delle spese del presente giudizio, che si liquidano in € 2.000,00 per compensi ed € 200,00 per spese, oltre rimborso forfettario nella misura del 15%, Iva e Cap.
Così deciso in Roma, il 14/02/2025.