Motivazione avviso accertamento: la Cassazione chiarisce

Un Comune ha emesso un avviso di accertamento ICI riqualificando un terreno come area fabbricabile. La Commissione Tributaria Regionale ha annullato l’atto per difetto di motivazione, poiché le delibere comunali di riferimento non erano state allegate. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 23764/2024, ha ribaltato la decisione, stabilendo che la motivazione dell’avviso di accertamento è valida anche se fa semplice rinvio a delibere comunali, in quanto atti pubblici e quindi conoscibili dal contribuente. È sufficiente che l’atto indichi gli elementi essenziali della pretesa, come il valore al metro quadro e la base imponibile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Avviso Accertamento: Non Serve Allegare le Delibere Comunali

La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata su un tema cruciale per i rapporti tra Fisco e contribuente: la motivazione avviso accertamento. In particolare, ha chiarito che un ente impositore non è obbligato ad allegare le delibere comunali all’atto, a condizione che questo contenga i riferimenti e gli elementi essenziali per comprendere la pretesa. Questa decisione consolida un principio fondamentale sulla validità degli atti tributari e sulla conoscibilità degli atti amministrativi generali.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento per l’Imposta Comunale sugli Immobili (ICI) relativo all’anno 2009. Un Comune aveva recuperato a tassazione una maggiore somma dovuta da una contribuente, riconsiderando un terreno come area fabbricabile anziché agricola, con un conseguente aumento della base imponibile.

La contribuente ha impugnato l’atto e la Commissione Tributaria Regionale le ha dato ragione, ritenendo l’avviso nullo per difetto di motivazione. Secondo i giudici di secondo grado, l’atto era illegittimo perché:
1. Non riportava la determinazione dei valori minimi delle aree fabbricabili.
2. Si limitava a richiamare una delibera del Consiglio Comunale senza allegarla.
3. Ometteva di indicare il procedimento e i criteri con cui era stato calcolato il valore del terreno.

Il Comune, non condividendo tale interpretazione, ha proposto ricorso per cassazione, sostenendo la piena legittimità del proprio operato.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del Comune, cassando la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e rinviando la causa per un nuovo esame. Prima di entrare nel merito, la Corte ha dichiarato inammissibile il controricorso presentato dagli eredi della contribuente originaria, in quanto non avevano fornito la prova documentale del decesso e della loro qualità di eredi, un onere indispensabile per la legittimazione processuale.

Nel merito, i giudici hanno ribadito un orientamento ormai consolidato, affermando che l’avviso di accertamento era sufficientemente motivato.

Le Motivazioni della Sentenza: Validità della Motivazione Avviso Accertamento ‘per relationem’

Il cuore della decisione risiede nell’applicazione del principio di motivazione per relationem. La Corte ha spiegato che l’obbligo di allegare gli atti richiamati in un provvedimento, previsto dallo Statuto del Contribuente (art. 7, L. 212/2000), non è assoluto. Tale obbligo riguarda solo gli atti non conosciuti o non altrimenti conoscibili dal contribuente.

Le delibere del consiglio comunale, essendo atti amministrativi a contenuto generale, sono soggette a pubblicità legale (ad esempio, la pubblicazione all’albo pretorio). Per questa ragione, si presumono legalmente conosciute da tutti i cittadini e non devono essere materialmente allegate all’avviso di accertamento. È sufficiente che l’avviso le richiami esplicitamente, indicandone gli estremi (numero e data).

Nel caso specifico, l’avviso conteneva gli elementi essenziali per consentire alla contribuente di difendersi:
* Il valore a metro quadro del terreno (€ 107,71).
* Il valore complessivo da tassare (€ 876.177,00).
* Gli estremi delle varie delibere che avevano determinato tale valore.

Queste informazioni, secondo la Corte, erano adeguate a esplicitare la pretesa fiscale. Il riferimento alle delibere serviva a indicare la fonte delle ragioni di quel valore, svolgendo una funzione narrativa e integrativa consentita dalla legge. La Commissione Regionale ha errato nel confondere l’obbligo di motivazione dell’atto con l’onere della prova in giudizio, che è un concetto distinto e successivo.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche per Comuni e Contribuenti

L’ordinanza ha importanti conseguenze pratiche. Per gli enti locali, conferma la possibilità di redigere avvisi di accertamento più snelli, senza l’onere di allegare corposi documenti di carattere generale, purché la pretesa sia chiara nei suoi elementi fondamentali. Questo non significa una minore tutela per il cittadino, ma una razionalizzazione degli adempimenti formali.

Per i contribuenti, la sentenza chiarisce che la semplice mancata allegazione di una delibera pubblica non è un motivo sufficiente per ottenere l’annullamento di un avviso. Per contestare la pretesa, è necessario entrare nel merito della valutazione, recuperando autonomamente gli atti pubblici richiamati e dimostrando, ad esempio, l’errata applicazione dei criteri di stima o l’illegittimità della delibera stessa.

È necessario allegare le delibere comunali a un avviso di accertamento tributario?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non è necessario allegare atti generali come le delibere comunali, poiché sono soggetti a pubblicità legale e si presumono quindi conosciuti dal contribuente. È sufficiente che l’avviso di accertamento li richiami specificamente.

Cosa rende sufficiente la motivazione di un avviso di accertamento per un’area fabbricabile?
La motivazione è considerata sufficiente quando l’atto indica gli elementi essenziali della pretesa fiscale. Tra questi vi sono il valore attribuito al metro quadro, la base imponibile complessiva e il rinvio alle delibere che hanno stabilito e confermato tale valore. Questo permette al contribuente di comprendere e contestare la pretesa.

Chi si costituisce in Cassazione come erede di una parte del processo deve provare la propria qualità?
Sì. La parte che interviene nel giudizio di cassazione qualificandosi come erede della parte originaria ha l’onere di dimostrare documentalmente sia il decesso di quest’ultima sia la propria qualità di erede. In assenza di tale prova, il suo atto processuale (es. controricorso) è dichiarato inammissibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 23764 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 23764 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: CANDIA COGNOME

Data pubblicazione: 04/09/2024

VALORE AREA FABBRICABILE ICI

sul ricorso iscritto al n. 10419/2023 del ruolo generale, proposto

il COMUNE DI GROTTAGLIE (TA) (codice fiscale CODICE_FISCALE), con sede alla INDIRIZZO, in persona del Sindaco pro tempore , AVV_NOTAIO, rappresentato e difeso, in forza di procura speciale e nomina poste in calce al ricorso, dal prof. AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (codice fiscale CODICE_FISCALE) CODICE_FISCALE), nonchè dall’AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO (codice fiscale CODICE_FISCALE).

– RICORRENTE –

CONTRO

COGNOME NOME (codice fiscale CODICE_FISCALE), nato a Taranto l’DATA_NASCITA e residente a Grottaglie, in INDIRIZZO, COGNOME NOME (codice fiscale CODICE_FISCALE), nato a Grottaglie il DATA_NASCITA e residente a Leporano, in INDIRIZZO, coeredi di COGNOME NOME, asseritamente deceduta in Grottaglie, in data 23 maggio 2023, rappresentati e difesi, in forza di

procura speciale e nomina poste in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO (codice fiscale CODICE_FISCALE) del Foro di Taranto.

– CONTRORICORRENTI – per la cassazione della sentenza n. 2957/29/2022 della Commissione tributaria regionale della Puglia (Sezione distaccata di Taranto), depositata l’11 novembre 2022, non notificata;

UDITA la relazione svolta all’udienza camerale del 15 maggio 2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

RILEVATO CHE:

oggetto di controversia è l’avviso di accertamento Ici per l’anno d’imposta 2009, con cui il Comune recuperava a tassazione la maggior somma dovuta in ragione della diversa base imponibile, considerando il terreno come area fabbricabile e non anche agricolo, come, invece, ritenuto dalla contribuente;

la Commissione tributaria regionale della Puglia accoglieva l’appello proposto da NOME COGNOME contro la sentenza n. 1234/1/2016 della Commissione tributaria provinciale di Taranto, considerando l’avviso di accertamento non motivato, in quanto « non riporta al suo interno la determinazione dei valori minimi delle aree fabbricabili, comprensiva di quella oggetto di imposizione, ma fa solo riferimento alla delibera del Consiglio Comunale n. 28 del 30/03/2009 che ha determinato, semplicemente, le aliquote delle imposte per l’anno 2009» (v. pagina n. 3 della sentenza), laddove la motivazione avrebbe dovuto essere integrata dai riferimenti che la legge esige per determinare l’imponibile e cioè il valore venale in comune commercio al 1° gennaio dell’anno di imposizione, determinato in base ai molteplici parametri previsti dall’art. 5, come 5, d.lgs. 15 novembre 1992, n. 504;
2.1. sotto altro profilo, la Commissione reputava l’avviso non motivato, in quanto, in violazione di quanto previsto dall’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, non vi era stata allegazione delle varie delibere comunali, ivi solo richiamate nei loro estremi, per cui l’avviso, nel determinare il valore venale dei beni nella somma di 876.177,00 € e nello stabilire solo

il suo valore a metro quadro, aveva omesso di indicare il procedimento in base al quale era giunto a tale valutazione, non avendo così posto il contribuente nelle condizioni di comprendere lo strumento urbanistico applicato e gli indici di fabbricabilità utilizzati, né dato conto dell’applicazione dei presupposti normativamente previsti per la determinazione della base imponibile, inammissibilmente integrati solo nel corso del procedimento;

il Comune RAGIONE_SOCIALE Grottaglie proponeva ricorso per cassazione avverso la predetta pronuncia, con atto notificato tramite posta elettronica in data 11 maggio 2023, sulla base di due motivi, depositando in data 29 aprile 2024 memoria ex art. 380bis. 1. cod. proc. civ.;

NOME ed NOME COGNOME, nella suindicata qualità di coeredi di NOME depositavano in data 20 giugno 2023 controdeduzioni, con cui chiedevano il rigetto del ricorso;

CONSIDERATO CHE:

con il primo motivo di impugnazione, il Comune ha eccepito, con riferimento all’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212 nella parte in cui il Giudice regionale ha ritenuto il difetto di motivazione dell’avviso per la mancata allegazione delle delibere comunali di riferimento, opponendo a tale valutazione la pronuncia n. 4939 del 16 febbraio 2023 che, in fattispecie analoga e tra le medesime parti, aveva ribadito il principio espresso dal Giudice di legittimità sulla non necessità di allegare tali atti, di contenuto generale ed soggetti a pubblicità legale, come tali agevolmente conoscibili;
con la seconda censura il ricorrente ha dedotto, con riguardo all’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, 5, comma 5, d.lgs. 15 novembre 1992, n. 504 e 59, comma 1, lett. g ), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 nella parte in cui la Commissione regionale ha ritenuto il vizio di motivazione dell’avviso impugnato, in quanto privo di indicazione dei criteri utilizzati per la determinazione della base imponibile;
2.1. sul punto il Comune ha rappresentato che nell’avviso era stato indicato il valore di 107,71 €/mq e soprattutto che in detto atto era stato richiamata la delibera n. 28/2009, prodotta in atti, in cui si confermava il valore dei beni già stabilito per l’anno 2008, precisando che nel corso del giudizio si era chiarito che, ai sensi dell’art. 58, comma 1, lett. g ), d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, il Comune aveva proceduto, con la delibera n. 7 del 2001, a stabilire i valori dell’area in oggetto in base ai criteri dell’art. 5, comma 5, d.lgs. 15 novembre 1992, n. 504, sulla scorta della relazione tecnica di ufficio allegata a tale delibera, così ponendo, il contribuente nelle condizioni di capire in base a quali elementi il Comune aveva stabilito la base imponibile dell’imposta in esame anche per l’anno in questione e di contestare i valori accertati, lamentando, infine, che il Giudice regionale avesse confuso l’obbligo di motivazione con il principio dell’onere della prova, quest’ultimo operante in sede contenziosa;
3 . il ricorso va respinto per le seguenti ragioni, non senza aver prima osservato che i controricorrenti si sono qualificati eredi della parte del giudizio di merito NOME (che si assume essere deceduta in data 23 maggio 2023, dopo la notifica del ricorso per cassazione), ma non hanno documentato il dedotto evento, né la suindicata qualità;

3.1. secondo l’indirizzo consolidato di questa Corte, «in tema di legittimazione attiva, incombe alla parte che ricorre per cassazione, nella qualità di erede della persona che fece parte del giudizio di merito, l’onere di dimostrare, per mezzo delle produzioni documentali consentite dall’art. 372 c.p.c., il decesso della parte originaria e la propria qualità di erede; in difetto, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile per mancanza di prova della legittimazione ad impugnare, nessun rilievo assumendo la mancata contestazione di tale legittimazione ad opera della controparte, trattandosi di questione rilevabile d’ufficio» (Cass., Sez. L, Sentenza n. 1943 del 27/01/2011, Rv. 616085 -01; in senso conforme: Sez. 1, Sentenza n. 13685 del 13/06/2006, Rv. 589526 -01; Sez. 2, Sentenza n. 22244 del 17/10/2006, Rv. 592968 -01; Sez. 2, Sentenza n. 15352 del 25/06/2010, Rv. 613693 -01; Sez. 2, Sentenza n. 25344 del 15/12/2010, Rv. 615205 -01; Sez. 1, Ordinanza n. 24050 del 26/09/2019, Rv. 655307 -01). Analoghe considerazioni valgono,
evidentemente, ai fini della legittimazione a contraddire nel giudizio di legittimità mediante controricorso, per coloro che si qualificano eredi della persona che ha partecipato al giudizio di merito e nei cui confronti è diretto il ricorso per cassazione» (così Cass., Sez. III, 12 febbraio 2024, n. 3793);

3.2. nella specie, non risultando adempiuto l’indicato onere da parte dei controricorrenti, come risulta anche dall’indice dei documenti e degli atti allegati, va dichiarata l’inammissibilità del controricorso;

le questioni dedotte nel presente giudizio con i due motivi di impugnazione, da esaminarsi unitariamente perchè concernenti la contestazione della pronuncia impugnata nella parte in cui ha ritenuto l’avviso non motivato, hanno costituito oggetto di valutazione da questa Corte con le ordinanze del 29 maggio 2023, n. 14869 e del 16 febbraio 2023, n. 4939 (resa tra le stesse parti), per cui, anche in assenza di spunti argomentativi contrari, va ribadito che le delibere comunali relative all’applicazione del tributo ed alla determinazione delle relative tariffe non rientrano tra i documenti che devono essere allegati agli avvisi di accertamento ai sensi dell’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, in quanto detto obbligo è limitato agli atti richiamati nella motivazione che non siano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente, ma non anche gli atti generali come le delibere del consiglio comunale che, essendo soggette a pubblicità legale, si presumono conoscibili (cfr. Cass. nn. 14723/2020, 2254/2016, 13105/2012) (così Cass., Sez. T, 16 febbraio 2023, n. 4939, tra le medesime parti, nonché, nello stesso senso, tra le tante, Cass., 21 novembre 2018, n. 30052; Cass., 3 novembre 2016, n. 22254; Cass., 13 giugno 2012, n. 9601; Cass., 16 marzo 2005, n. 5755, Cass., Sez. T, 25 novembre 2022, n. 34879; Cass., Sez. T, 11 giugno 2021, n. 16681 citate, Cass., Sez. T., 11 agosto 2023, nn. 24589, 24554);
nella sentenza impugnata si dà conto che l’avviso indicava il « valore a metro quadro » (v. pagina n. 4 della sentenza), nonché la « misura di € 876.777,00» quale «valore del terreno da tassare» e gli «estremi delle varie delibere» (v. pagina n. 3 della sentenza in esame)

intervenute a stabilire il valore del bene e, quindi, la base imponibile dell’imposta; in tale prospettiva, come chiarito nelle citate ordinanze del 29 maggio 2023, n. 14869 e del 16 febbraio 2023, n. 4939, il contenuto motivazionale era rappresentato da una serie di rinvii per relationem a delibere comunali, per cui va ribadito il principio sopra esposto, aggiungendo che «in tema di motivazione degli avvisi di accertamento, l’obbligo dell’Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell’avviso (L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7) va inteso in necessaria correlazione con la finalità “integrativa” delle ragioni che, per l’Amministrazione emittente, sorreggono l’atto impositivo, secondo quanto dispone la L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, comma 3: il contribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia, rinvio nell’atto impositivo e sol perché ad essi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore “narrativo”), oppure se, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazione dell’atto impositivo) sia già riportato nell’atto noto» (cfr. Cass., Sez. T, 10 maggio 2022, n. 14744).
Nella specie, l’indicazione del valore a mq del bene, le aliquote applicate e lo specifico rinvio alle varie delibere intervenute sul punto, che tale valore avevano prima determinato e poi confermato, consente di ritenere che la valutazione del Giudice regionale non si sia uniformata ai principi sopra illustrati, considerando l’avviso impugnato non motivato, nonostante fossero stati indicati gli elementi essenziali della pretesa fiscale, richiamando le citate delibere nella loro funzione narrativa, rappresentativa cioè delle ragioni di quel valore indicato nell’atto ed in termini consentiti dalla motivazione per relationem;
6. alla stregua delle riflessioni sopra svolte, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia – in diversa composizione che procederà all’esame degli altri motivo di appello proposti dalla contribuente nonché a liquidare le spese del giudizio di legittimità;

P.Q.M.

la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia -in diversa composizione -anche per la liquidazione le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 15 maggio 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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