Motivazione avviso accertamento: i criteri della Corte

Una società ha impugnato l’avviso di accertamento di un Comune per il pagamento dell’ICI, contestando sia il valore attribuito a delle aree edificabili sia la carenza di motivazione dell’atto. La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso, stabilendo che la motivazione dell’avviso di accertamento è adeguata quando fornisce al contribuente gli elementi essenziali per comprendere la pretesa fiscale e predisporre una difesa efficace, anche se non vengono allegati tutti i documenti richiamati.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione avviso accertamento: quando è sufficiente per l’Ente?

La motivazione dell’avviso di accertamento è uno degli elementi più contestati nel contenzioso tributario. Un recente provvedimento della Corte di Cassazione ha ribadito un principio fondamentale: l’atto impositivo è valido se, nel suo complesso, mette il contribuente in condizione di comprendere la pretesa e di difendersi. Analizziamo la decisione per capire quali sono i requisiti minimi di validità.

I Fatti del Contenzioso: La Valutazione dei Terreni Edificabili

Una società contribuente si è vista recapitare due avvisi di accertamento da parte di un Comune per il pagamento dell’ICI relativa agli anni 2008 e 2009. L’ente locale contestava un valore imponibile delle aree fabbricabili di proprietà della società molto più alto di quello dichiarato, basando la sua valutazione su perizie e atti di compravendita di terreni simili.

Il caso ha attraversato due gradi di giudizio: la Commissione Tributaria Provinciale aveva parzialmente accolto le ragioni della società, riducendo il valore accertato. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale, riunendo gli appelli di entrambe le parti, ha riformato la decisione, dando piena ragione al Comune e confermando il valore più elevato.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

La società ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando principalmente quattro vizi della sentenza d’appello:

1. Omesso esame di un fatto decisivo: La CTR non avrebbe considerato le prove relative a vincoli urbanistici e ambientali che riducevano la capacità edificatoria dei terreni.
2. Violazione di legge sulla motivazione: Gli avvisi di accertamento non avrebbero indicato i parametri specifici di valutazione previsti dalla legge (zona territoriale, indice di edificabilità, etc.).
3. Mancata allegazione di atti: L’avviso faceva riferimento a non meglio specificati “atti notarili” senza allegarli, violando l’obbligo di motivazione per relationem.
4. Omessa pronuncia: La sentenza d’appello si sarebbe concentrata solo sull’annualità 2008, tralasciando quella del 2009.

L’Analisi della Corte e la validità della motivazione avviso accertamento

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso, fornendo importanti chiarimenti su ciascun punto. In particolare, ha stabilito che la motivazione dell’avviso di accertamento non deve essere necessariamente analitica o corredata da tutti i documenti richiamati. L’elemento cruciale è la sua funzione: l’atto deve contenere gli elementi essenziali che consentano al contribuente di conoscere l’oggetto e le ragioni della pretesa fiscale, permettendogli così di esercitare il proprio diritto di difesa.

Nel caso specifico, gli avvisi indicavano la localizzazione delle aree, il contesto urbanistico, le norme tecniche di riferimento e la coerenza con valutazioni espresse in passato dallo stesso contribuente. Secondo la Corte, questi elementi erano più che sufficienti a fondare la pretesa, rendendo irrilevante la mancata allegazione degli atti notarili comparativi.

Le motivazioni

La decisione della Suprema Corte si fonda su un orientamento consolidato che privilegia un approccio sostanziale rispetto a uno meramente formale. Il giudice di merito è libero di fondare il proprio convincimento sulle prove che ritiene più rilevanti, senza dover confutare analiticamente ogni singola allegazione della parte. L’obbligo di motivazione dell’atto impositivo è assolto quando esso delimita chiaramente le ragioni della pretesa, permettendo un contraddittorio effettivo. La Corte ha inoltre chiarito che, in caso di procedimenti riuniti e connessi, la motivazione espressa per un’annualità si estende logicamente anche all’altra se basata sul medesimo quadro probatorio.

Le conclusioni

La Corte ha rigettato il ricorso e condannato la società al pagamento delle spese legali. La pronuncia conferma che, per contestare un avviso di accertamento, non è sufficiente lamentare vizi formali come la mancata allegazione di documenti, se l’atto nel suo complesso è chiaro e comprensibile. Il contribuente che intende opporsi deve entrare nel merito della valutazione, fornendo prove concrete e circostanziate in grado di smentire quelle poste a fondamento della pretesa dell’ente impositore.

Un avviso di accertamento tributario deve sempre allegare tutti i documenti che cita, come gli atti notarili di compravendita?
No. Secondo la Corte, l’allegazione non è necessaria se gli altri elementi indicati nell’avviso sono di per sé sufficienti a supportare la motivazione e a permettere al contribuente di comprendere e contestare la pretesa fiscale.

Come deve essere la motivazione di un avviso di accertamento per essere considerata valida?
La motivazione è valida quando pone il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali (soggettivi, oggettivi e le ragioni fattuali) e, di conseguenza, di contestarne l’ammontare e il fondamento. Non è richiesta una motivazione analitica, ma una che garantisca il diritto di difesa.

Il giudice può ignorare alcune prove fornite dalle parti, come le perizie sui vincoli urbanistici?
Il giudice ha il potere di scegliere e valutare liberamente le prove che ritiene più pertinenti e decisive per la sua decisione. Non è tenuto a confutare analiticamente ogni singola prova o argomentazione delle parti, essendo sufficiente che indichi gli elementi posti a fondamento della sua decisione, dai quali si può desumere la reiezione implicita degli altri.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21162 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21162 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: LIBERATI NOME

Data pubblicazione: 24/07/2025

ORDINANZA

RAGIONE_SOCIALE rappresentato e difeso dagli avvocati COGNOME NOME

sul ricorso iscritto al n. 3172/2018 R.G. proposto da : NOME (MSCSFN69R51L736M), COGNOME (MSCFNC42A21G224A)

-ricorrente-

contro

COMUNE SAN VENDEMIANO, rappresentato e difeso da ll’avvocato NOME COGNOME (NTNMSM69A09D869I)

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto, sede di VENEZIA n. 717/2017 depositata il 23/06/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/06/2025 dal

Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Il Comune di San Vendemiano ha contestato per gli anni 2008 e 2009 un maggior valore delle aree fabbricabili di proprietà della società Basso, attribuendo imponibili maggiori (pari rispettivamente ad € 17.450.000,00 ed euro €.18.900.000,00 ) rispetto a quelli dichiarati dalla società.

La contribuente ha impugnato entrambi i provvedimenti, con distinti ricorsi, dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Treviso.

La Commissione Tributaria Provinciale di Treviso ha respinto le eccezioni preliminari e accolto parzialmente nel merito i ricorsi rideterminando il valore unitario al mq. in euro 70 (in luogo del valore rettificato in euro 120/mq) – quanto al 2008, con sentenza n. 591/4/2014, depositata l’1.09.2014, quanto al 2009, con sentenza n. 528/4/2015, depositata il 3.09.2015.

La società contribuente ha interposto appello, cui è seguito l’appello incidentale del Comune, che ha insistito nella determinazione in misura pari al valore rettificato.

La CTR ha accolto l’appello incidentale, respingendo l’appello principale. In particolare, previa riunione, il giudice del gravame ha ritenuto che la motivazione dell’avviso fosse comprensibile, che l’allegato contenente i valori venali fosse sufficiente, e che le eccezioni sollevate per la prima volta in appello fossero inammissibili e, quanto al merito, la CTR ha ritenuto più convincente la perizia e gli elementi forniti dal Comune, in particolare il preliminare di vendita che coinvolgeva la stessa RAGIONE_SOCIALE COGNOME, considerando anche una precedente sentenza della stessa Corte (sentenza n. 155/17 del 14/12/2016,) che confermava il valore di € 120 al mq per terreni simili.
Avverso la suddetta sentenza di gravame la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 4 motivi, cui ha resistito con controricorso il Comune.

Successivamente il comune ha depositato memoria illustrativa ex art. 380. bis c.p.c..

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, si deduce l’ omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 5, c.p.c. con riferimento all’omessa considerazione delle “concrete condizioni (risultanti dagli atti di causa) dei terreni oggetto degli avvisi di accertamento, gravati in particolare da vincoli urbanistici e consortili (che li rendevano “di fatto” inedificabili), oltre a vincoli ambientali e “di destinazione”, che ne riducevano la capacità edificatoria.
1.1. Il motivo non può essere accolto.

1.2. La CTR si è espressa ampiamente sul punto (da pag. 6 a pag. 9) motivando sul complesso di prove, ivi comprese le perizie di parte che supportavano i relativi elementi probatori addotti dalle parti, pervenendo alle proprie conclusioni.

1.3. Va rammentato che, nella motivazione della propria decisione, il giudice è libero di attingere il proprio convincimento utilizzando i dati probatori che ritiene rilevanti e (così) concludenti ai fini della definizione della lite contestata, né è tenuto ad analiticamente disattendere tutte le risultanze processuali prospettate dalle parti, essendo sufficiente che egli abbia indicato gli elementi posti a fondamento del decisum dai quali possano desumersi come confutati per implicito quelli non accolti (v. Cass., 5 febbraio 2024, n. 3232; Cass., 4 luglio 2017, n. 16467; Cass., 18 ottobre 2001, n. 12751; Cass., 24 maggio 1999, n. 5045).
1.4. La censura va quindi rigettata.

Con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente contesta la mancata indicazione nella motivazione degli avvisi di accertamento dei “parametri tassativi” previsti in materia di ICI dall’art. 5, comma 5, D.Lgs. 504/1992; la violazione della disciplina della motivazione,

emergente dal combinato disposto dell’art. 1, comma 162, L. n. 296/2006 e dell’art. 5, comma 5, D.Lgs. 504/1997 anche alla luce dell’art. 97 c. 3 Cost., in relazione all’art. 360, c. 1, n. 3 c.p.c..

2.1. In particolare, l’avviso di accertamento del 2008 non farebbe riferimento agli elementi (previsti appunto dall’art. 5, comma 5, del D.Lgs. 504/1992) per la determinazione del valore venale e non esporrebbe in modo analitico il procedimento di valutazione, omettendo di distinguere tra le diverse aree catastali e di considerare le specifiche caratteristiche dei terreni. Inoltre, richiamerebbe genericamente “atti notarili” senza identificarli o allegarli, facendo riferimento a valutazioni del contribuente espresse in contesti diversi, che non rappresentano una stima monetaria dei terreni oggetto dell’accertamento. Quanto all’avviso di accertamento del 2009, sebbene i riferimenti fossero più specifici, risultavano comunque inidonei, in quanto riferiti ad aree con caratteristiche non analoghe.
2.2. Per maggiore chiarezza si riporta il testo normativo invocato da parte ricorrente.

L’art. 5, c. 5, D.Lgs. 504/1992 recita testualmente: ‘5. Per le aree fabbricabili, il valore è costituito da quello venale in comune commercio al 1^ gennaio dell’anno di imposizione, avendo riguardo alla zona territoriale di ubicazione, all’indice di edificabilità, alla destinazione d’uso consentita, agli oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno necessari per la costruzione, ai prezzi medi rilevati sul mercato dalla vendita di aree aventi analoghe caratteristiche.’
L’art.1 c. 162 l. 296/2006, invece, recita: ‘ 162. Gli avvisi di accertamento in rettifica e d’ufficio devono essere motivati in relazione ai presupposti di fatto ed alle ragioni giuridiche che li hanno determinati; se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama, salvo che quest’ultimo non ne riproduca il

contenuto essenziale. Gli avvisi devono contenere, altresì, l’indicazione dell’ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all’atto notificato, del responsabile del procedimento, dell’organo o dell’ autorità amministrativa presso i quali è possibile promuovere un riesame anche nel merito dell’atto in sede di autotutela, delle modalità, del termine e dell’organo giurisdizionale cui è possibile ricorrere, nonché il termine di sessanta giorni entro cui effettuare il relativo pagamento. Gli avvisi sono sottoscritti dal funzionario designato dall’ente locale per la gestione del tributo.’.
2.3. Ritiene il collegio che gli elementi, richiesti dalla legge, siano stati rispettati nell’argomentare la decisione , essendo – seppure sinteticamente – esposti in motivazione dalla CTR (nelle prime 8 righe della sentenza).

L ‘ avviso impugnato , dal canto suo, specificava che l’area è situata in una zona periferica residenziale ben accessibile grazie a un sistema viario sovracomunale, è inserita in un contesto urbanistico in espansione, destinato a ospitare importanti insediamenti e infrastrutture nel settore terziario, ed ha preso in considerazione le modalità di utilizzazione edilizia, anche alla luce delle Norme Tecniche di Attuazione, nonché i valori di riferimento stabiliti dal Comune ai sensi dell’art. 59, comma 1, lett. g ) del D.Lgs. 446/97, e la coerenza con valutazioni espresse dal contribuente in atti notarili stipulati per altre finalità. Ancor più dettagliato è poi l’avviso inerente all’anno 2009.
2.4. Deve quindi ritenersi che la CTR abbia fatto corretta applicazione della normativa invocata, avendo certamente tenuto conto della zona territoriale di ubicazione, dell’indice di edificabilità, della destinazione d’uso consentita, degli oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno necessari.

2.5. Laddove invece il ricorrente intendesse contestare la valutazione in concreto (sulle caratteristiche del terreno) offerta dal

giudice del gravame, tale sindacato imporrebbe una rivalutazione del fatto sottostante, che è inammissibile in questa sede.

2.6. Come ripetutamente rimarcato dalla Corte, il vizio di violazione di legge consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge e implica necessariamente un problema interpretativo della stessa; l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa è, invece, esterna all’esatta interpretazione della norma e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito, sottratta al sindacato di legittimità.
2.7. Il discrimine tra l’una e l’altra ipotesi – violazione di legge in senso proprio a causa dell’erronea ricognizione dell’astratta fattispecie normativa, ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta – è segnato dal fatto che solo quest’ultima censura, e non anche la prima, è mediata dalla contestata valutazione delle risultanze di causa (Cass., 27 luglio 2023, n. 22938; Cass., 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., 11 gennaio 2016, n. 195; Cass., 22 febbraio 2007, n. 4178; Cass. Sez. U., 5 maggio 2006, n. 10313; Cass., 11 agosto 2004, n. 15499).
2.8. Il motivo va dunque rigettato.

Con il terzo motivo di ricorso si lamenta, in subordine, la violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 162, L. n. 296/2006, in relazione all’art. 360, 1 c., n. 3 c.p.c., ove la CTR ha rigettato il difetto di motivazione per mancata allegazione degli atti notarili, poiché esisteva l’allegato A) contenente i valori venali utilizzati per il calcolo della base imponibile.

3.1. Il motivo non merita accoglimento.

3.2. La CTR, nella sua risposta, ha ritenuto sufficiente l'”allegato A”, contenente i valori venali, considerandolo elemento idoneo per la

piena conoscenza da parte del contribuente del percorso logico posto a fondamento dell’imposizione .

3.3. La censura non coglie quindi l’essenza della ratio decisoria del giudice di appello, che ha ritenuto, di fatto, che anche ove fosse stata omessa l’allegazione degli atti notarili , questa sarebbe stata irrilevante, in quanto gli altri elementi indicati a supporto della motivazione erano di per sé sufficienti.

Del resto, è stato anche già chiarito che è ‘o rientamento consolidato di questa Corte, secondo cui l’obbligo motivazionale dell’accertamento in materia di ICI (ma le stesse argomentazioni possono valere anche per l’IMU) deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare l’an e il quantum dell’imposta; in particolare, il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi ed oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 8 novembre 2017, n. 26431; Cass., Sez. 5^, 26 gennaio 2021, n. 1569; Cass., Sez. 6^-5, 3 febbraio 2021, n. 2348; Cass., Sez. 5^, 11 giugno 2021, n. 16681; Cass., Sez. 5^, 24 agosto 2021, n. 23386; Cass., Sez. 5^, 18 novembre 2022, n. 34014; Cass., Sez. 5^, 17 ottobre 2023, n. 28758; Cass., Sez. 5^, 31 gennaio 2024, n. 2929; Ca ss., Sez. 5^, 12 marzo 2024, n. 6501)'(Cass. 20/11/2024, n. 29845).
3.4. La censura va dunque respinta.

Con il quarto motivo di ricorso, si deduce la nullità della sentenza impugnata per omessa pronuncia sull’anno d’imposta 2009 e

sulle relative domande; con violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c..

4.1. Anche tale censura è infondata.

4.2. La CTR, nelle ultime righe della descrizione in fatto, ha espressamente affermato di disporre la riunione dei ricorsi, per connessioni soggettive ed oggettive, tra i due procedimenti, compreso quindi il fascicolo relativo all’anno 2009.

Lo sviluppo della argomentazione è sostanzialmente analogo, stante la pressoché identica prospettazione delle questioni.

Tutti i riferimenti operati nella sentenza all’anno 2008 valgono univocamente anche per il 2009, in quanto il materiale probatorio su cui i giudici hanno fondato la loro decisione è il medesimo per entrambe le cause e il collegio di seconde cure ha espressamente giudicato che “il valore al mq dell’area è di € 120,00”, accogliendo co n ciò la richiesta del Comune avanzata in entrambi i contenziosi (2008 e 2009).

4.3. Oltre ad essersi pronunciato, dunque, anche sulla seconda annualità posta in discussione, la decisione offre la soluzione corretta ad ambedue i procedimenti riuniti.

4.4. Anche il quarto motivo va dunque rigettato.

Alla luce delle argomentazioni che precedono il ricorso va integralmente rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, e sono liquidate nella misura indicata in dispositivo.

In conseguenza dell’esito del giudizio ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la sussistenza dei presupposti per il pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, com ma 1quater , d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 6.000,00 per compensi oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento, agli esborsi liquidati in euro 200,00, ed agli accessori di legge.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1bis , dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma, il 26/06/2025 .

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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