Motivazione atto tributario: quando basta il rinvio

La Corte di Cassazione ha stabilito che la motivazione di un atto tributario che riduce una pretesa precedente non necessita di una spiegazione dettagliata del ricalcolo. È sufficiente il richiamo all’atto o alla sentenza che stabilisce i criteri, poiché non si tratta di una nuova pretesa, ma di una revoca parziale di quella originaria. Nel caso specifico, un’ingiunzione per il pagamento della Tarsu, ridotta in base a una precedente sentenza, è stata considerata legittima nonostante l’assenza di un’esplicita quantificazione, poiché la sentenza richiamata conteneva già tutti i criteri per la determinazione dell’imposta.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 4 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione atto tributario: quando basta il rinvio ad un’altra sentenza?

La questione della motivazione atto tributario è un tema centrale nel contenzioso tra Fisco e contribuente. Un atto impositivo deve sempre spiegare chiaramente le ragioni della pretesa, ma cosa succede quando questo modifica una richiesta precedente in diminuzione? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 15795/2025, chiarisce che in questi casi le regole sulla motivazione sono meno stringenti, accettando anche un semplice rinvio a una precedente sentenza.

I Fatti di Causa

Una contribuente impugnava un’ingiunzione di pagamento relativa alla tassa sui rifiuti (Tarsu) per l’anno 2007. La richiesta di pagamento derivava da un precedente avviso, che la stessa contribuente aveva già contestato. In quella prima occasione, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) aveva parzialmente accolto il ricorso, annullando la pretesa per il 2006 ma confermando quella per il 2007. La CTP aveva invitato l’Ente Locale a ricalcolare l’importo dovuto per il 2007 sulla base di quanto versato l’anno precedente.

Successivamente, l’Ente Locale emetteva una nuova ingiunzione di pagamento, ridotta secondo le indicazioni della CTP. La contribuente, tuttavia, la impugnava nuovamente, sostenendo che l’atto mancasse di un’adeguata motivazione, in quanto non esplicitava le modalità di quantificazione del tributo. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) accoglieva il ricorso della contribuente, annullando l’ingiunzione proprio per difetto di motivazione. L’Ente Locale, non condividendo la decisione, proponeva ricorso in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Ente Locale, ribaltando la decisione della CTR. I giudici di legittimità hanno ritenuto fondati i motivi di ricorso del Comune, cassando la sentenza impugnata e decidendo nel merito con il rigetto del ricorso originario della contribuente. La Corte ha affermato un principio fondamentale sulla sufficienza della motivazione degli atti impositivi modificati in diminuzione.

Le Motivazioni: la sufficienza della motivazione atto tributario in diminuzione

Il cuore della decisione risiede nella distinzione tra modifiche ‘in aumento’ e ‘in diminuzione’ di una pretesa tributaria. La Corte di Cassazione ha chiarito che una modifica che riduce l’importo richiesto non costituisce una nuova pretesa tributaria, ma semplicemente una revoca parziale di quella originaria, operata in autotutela dall’Ente.

Di conseguenza, un atto di questo tipo non necessita di adempimenti formali complessi o di una specifica e dettagliata motivazione. Al contrario, una modifica ‘in aumento’, che introduce una pretesa ‘nuova’, deve essere formalizzata con un avviso di accertamento integrativo o sostitutivo, dotato di una motivazione specifica che illustri i nuovi elementi di fatto emersi, a pena di nullità.

Nel caso analizzato, l’ingiunzione di pagamento si limitava a richiamare la sentenza della CTP (n. 734/2010) che aveva già stabilito, in modo inequivocabile, i criteri per il calcolo dell’imposta dovuta per il 2007. Secondo la Cassazione, tale richiamo era sufficiente a soddisfare l’obbligo di motivazione. La sentenza precedente, infatti, conteneva già tutti gli elementi necessari per la determinazione dell’imposta, e il contribuente era già in possesso di tale documento e delle informazioni necessarie per verificare la correttezza del calcolo.

La Corte ha inoltre ricordato che il processo tributario ha per oggetto il rapporto debitorio nel suo complesso e non solo la legittimità formale dell’atto. Pertanto, l’atto che si limita a quantificare un importo sulla base di criteri già fissati da un giudice in un precedente giudizio tra le stesse parti è da considerarsi congruamente motivato attraverso il semplice richiamo a quella decisione.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza offre un’importante indicazione pratica sia per gli enti impositori sia per i contribuenti. Per gli enti, conferma che in caso di riduzione di una pretesa a seguito di una sentenza, non è necessario emettere un atto complesso e iperdettagliato, ma è sufficiente un rinvio chiaro alla decisione del giudice. Per i contribuenti, significa che un’impugnazione basata sul solo difetto di motivazione di un atto ‘in diminuzione’ che rinvia a una precedente sentenza ha scarse probabilità di successo. È necessario, invece, contestare nel merito la correttezza del calcolo effettuato in base ai criteri stabiliti dal giudice, qualora si ritenga errato.

Quando un atto tributario che riduce un’imposta è motivato correttamente?
Secondo la Corte di Cassazione, un atto che riduce una pretesa tributaria originaria è correttamente motivato anche con il semplice richiamo all’atto precedente o alla sentenza che ha stabilito i criteri per la riduzione. Non essendo una nuova pretesa, non necessita di una motivazione specifica e dettagliata.

È necessaria una motivazione particolare per un’ingiunzione di pagamento che modifica una pretesa in diminuzione?
No, l’integrazione o la modificazione ‘in diminuzione’ di un precedente avviso non necessita di una motivazione particolare. Essa costituisce una revoca parziale dell’atto originario e non una nuova pretesa tributaria, a differenza delle modifiche ‘in aumento’.

Il semplice rinvio a una precedente sentenza è sufficiente a motivare un atto tributario?
Sì, nel caso in cui l’atto si limiti a dare esecuzione a una sentenza che ha già determinato il ‘quantum’ del debito o i criteri per calcolarlo, il richiamo a tale sentenza è considerato motivazione sufficiente. Questo perché la sentenza stessa contiene già tutti gli elementi necessari per la determinazione dell’imposta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 15795 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 15795 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso 25715/2018 proposti da:

Comune di Ischia (C.F.: P_IVA), con sede in Ischia (NA), alla INDIRIZZO, in persona del Sindaco, Dr. Ing. COGNOME legale rappresentante pro tempore , rappresentato e difeso dall’Avv. NOME COGNOME (C.F.: CODICE_FISCALE; telefax: NUMERO_TELEFONO; pecEMAIL), giusta mandato allegato al ricorso;

-ricorrente –

contro

COGNOME NOME, nata a Ischia (NA) il 15/01/1943 (C.F.: CODICE_FISCALE ed ivi residente alla INDIRIZZO rappresentata e difesa dall’ Avv. NOME COGNOME (C.F.: CODICE_FISCALE in virtù di procura speciale in calce al controricorso (fax: NUMERO_TELEFONO; indirizzo pec: EMAIL;

Ingiunzione pagamento Tarsu – Modifica in diminuzione – Motivazione

-controricorrente –

-avverso la sentenza n. 2469/16/2018 emessa dalla CTR Campania in data 16/03/2018 e non notificata;

udita la relazione della causa svolta dal Consigliere Dott. NOME COGNOME

Rilevato che

COGNOME NOME impugnava la sentenza con la quale la CTP di Napoli aveva rigettato il suo ricorso avverso un’ingiunzione di pagamento Tarsu per l’anno 2007. I giudici di prime cure affermavano che l’atto impugnato derivava da un precedente avviso, già impugnato e ritenuto legittimo dall’adìta CTP (fatta eccezione per la quota relativa all’anno di imposta 2006).

La CTR della Campania accoglieva il gravame, annullando, per l’effetto, l’ingiunzione di pagamento, evidenziando che quest’ultima traeva origine da una pregressa ingiunzione avverso la quale la contribuente aveva proposto ricorso dinanzi alla CTP di Napoli, la quale lo aveva accolto limitatamente all’anno 2006, dichiarando invece integralmente dovuta l’imposta relativa all’anno 2007 ed invitando il Comune di Ischia a rettificare il quantum debeatur sulla base di quanto versato nel precedente anno di impo sta. Sosteneva che l’ingiunzione di pagamento impugnata, tuttavia, si era limitata a richiamare la sentenza della CTP n. 734/2010 senza esplicitare le modalità di quantificazione del tributo.
Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione il Comune di Ischia sulla base di due motivi. COGNOME NOME ha resistito con controricorso, illustrato da memoria.

Considerato che

Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 7, commi 1 e 3, l. n. 212/2000 e 2-quater d.l. n. 564/1994 (conv., con modific., con l. n. 656/1994) e del d.m. 37/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che nessun obbligo di ricalcolo emergeva dal tenore letterale della sentenza della CTP n. 734/2010, né alcun obbligo di riliquidazione, soprattutto considerando che la contribuente era già in possesso di tutti gli elementi
necessari per verificare la coerenza del calcolo dell’imposta effettuato anche per l’anno 2007.

Con il secondo motivo il ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 7, commi 1 e 3, l. n. 212/2000 e 2-quater d.l. n. 564/1994 (conv., con modific., con l. n. 656/1994) e del d.m. 37/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che la cartella di pagamento doveva considerarsi adeguatamente motivata a mezzo dell’indicazione del titolo da cui la pretesa si originava e che l’integrazione o la modificazione, come nel caso di specie, in diminuzione non necessitava neppure di una motivazione particolare.
I due motivi, da trattarsi congiuntamente, siccome strettamente connessi, sono fondati.

In tema di accertamento delle imposte, la modificazione, in diminuzione, dell’originario avviso non esprime una nuova pretesa tributaria, ma una riduzione di quella originaria, sicché non costituisce atto nuovo, ma revoca parziale di quello precedente (Cass., Sez. 6 – 5, Decreto n. 11699 del 08/06/2016; Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 18625 del 07/09/2020).

In particolare, l’integrazione o la modifica “in diminuzione” di un precedente avviso, non integrando una nuova pretesa tributaria, bensì una mera riduzione di quella originaria, operata in autotutela, non necessita di adempimenti formali né di una specifica motivazione, a differenza della modifica “in aumento” che, determinando una pretesa “nuova”, deve necessariamente formalizzarsi nell’adozione di un avviso di accertamento, integrativo o sostitutivo di quello preesistente, il quale, a garanzia del contribuente, esige specifica motivazione, con l’indicazione dei nuovi elementi di fatto di cui è sopravvenuta la conoscenza, così come prescritto a pena di nullità dall’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 22019 del 17/10/2014; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 27543 del 30/10/2018).
Dalle considerazioni che precedono deriva che è errata l’affermazione della CTR secondo cui l’ingiunzione di pagamento avrebbe dovuto esplicitare le modalità di quantificazione del tributo, se solo si considera che la sentenza

n. 734/2010 della CTP posta alla sua base, con riferimento alla Tarsu per l’anno 2007, già aveva inequivocamente stabilito che la stessa fosse dovuta nella corrispondente misura dell’importo corrisposto nell’anno precedente (2006).

Come è noto, il processo tributario ha ad oggetto il rapporto e non la mera illegittimità dell’atto, di talché quest’ultima non comporta sempre ed automaticamente l’accoglimento integrale del ricorso del contribuente, dovendo il giudice esercitare i propri poteri estimativi e anche sostitutivi, provvedendo se del caso a rettificare gli importi richiesti. Nel caso di specie, la CTP ha invitato l’Ufficio a ricalcolare l’avviso di pagamento eliminando quanto richiesto per l’anno 2006 e determinando quanto dovuto per l’anno 2007 nella stessa misura di quanto richiesto per il precedente anno. Nell’ingiunzione di pagamento oggetto di impugnativa sono stati indicati gli estremi della sentenza sulla cui base era stato effettuato il ricalcolo, la quale, a sua volta, conteneva, come detto, i criteri per la determinazione dell’imposta.
Del resto, in una fattispecie per certi versi simile alla presente, le Sezioni Unite di questa Corte hanno chiarito che la cartella di pagamento, allorché segua l’adozione di un atto fiscale che abbia già determinato il quantum del debito di imposta e gli interessi relativi al tributo, è congruamente motivata – con riguardo al calcolo degli interessi nel frattempo maturati – attraverso il semplice richiamo dell’atto precedente e la quantificazione dell’importo per gli ulteriori accessori, indicazione che soddisfa l’obbligo di motivazione prescritto dall’art. 7 della l. n. 212 del 2000 e dall’art. 3 della l. n. 241 del 1990; se, invece, la cartella costituisce il primo atto riguardante la pretesa per interessi, al fine di soddisfare l’obbligo di motivazione essa deve indicare, oltre all’importo monetario richiesto, la base normativa relativa agli interessi reclamati – la quale può anche essere implicitamente desunta dall’individuazione specifica della tipologia e della natura degli interessi oggetto della pretesa ovvero del tipo di tributo a cui questi accedono – e la decorrenza dalla quale gli accessori sono dovuti, senza che sia necessaria la specificazione dei singoli saggi periodicamente applicati o delle modalità
di calcolo (Cass., Sez. U, Sentenza n. 22281 del 14/07/2022). Ragion per cui deve ritenersi superato l’indirizzo riportato dalla contribuente a pagina 7 del controricorso (Cass., n. 10481/2018).

Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso merita di essere accolto, con conseguente cassazione della sentenza impugnata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito nel senso di rigettare il ricorso originario della contribuente.

Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo, laddove sussistono giusti motivi, rappresentati dalla circostanza che l’orientamento di questa Corte sulla questione principale si è consolidato solo nel 2018, per consolidare quelle relative ai gradi di merito.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario della contribuente; compensa le spese relative ai gradi di merito e condanna la resistente al rimborso di quelle concernenti il seguente giudizio, che si liquidano in € 5.807,00 per compensi ed € 200,00 per spese, oltre rimborso forfettario nella misura del 15%, Iva e Cap.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio tenutasi in data 30.5.2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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