Motivazione apparente: sentenza tributaria nulla

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di motivazione apparente. I giudici d’appello avevano accolto le ragioni di una società, ritenuta ‘non operativa’ dall’Agenzia delle Entrate, senza però spiegare il percorso logico-giuridico seguito e senza confutare le argomentazioni dell’Amministrazione finanziaria. Secondo la Suprema Corte, una decisione che si limita ad affermazioni tautologiche, senza un’analisi concreta dei fatti e delle prove, equivale a una mancata motivazione e deve essere cassata.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 10 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla Sentenza Tributaria

Una sentenza deve sempre spiegare in modo chiaro e comprensibile perché il giudice ha deciso in un certo modo. Quando questa spiegazione manca o è solo di facciata, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che porta alla nullità della pronuncia. Con la recente ordinanza n. 35088/2024, la Corte di Cassazione è tornata su questo principio fondamentale, cassando una decisione della Commissione Tributaria Regionale che aveva dato ragione a una società senza però motivare adeguatamente la propria scelta.

I Fatti del Caso: Una Società Contestata come “Non Operativa”

La vicenda nasce da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a una società a responsabilità limitata. Secondo l’Amministrazione finanziaria, la società rientrava nella categoria delle cosiddette “società non operative” (o “di comodo”) per l’anno d’imposta 2012. Questa classificazione, prevista dall’art. 30 della Legge n. 724/1994, scatta quando una società non raggiunge determinati parametri di operatività economica, portando a una rettifica del reddito d’impresa basata su un calcolo presuntivo.

La società ha impugnato l’atto, e sia in primo che in secondo grado i giudici tributari le hanno dato ragione. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Campania, in particolare, ha confermato la decisione di primo grado, ritenendo che l’azienda avesse dimostrato l’esistenza di “situazioni oggettive e straordinarie” che le avevano impedito di raggiungere la soglia di operatività. Insoddisfatta, l’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione.

L’Appello in Cassazione e il Vizio di Motivazione Apparente

L’Agenzia ha basato il suo ricorso su due motivi. Il primo, e decisivo, denunciava la violazione delle norme processuali (art. 132 c.p.c. e art. 36 D.Lgs. 546/92) per motivazione apparente. In pratica, l’Agenzia sosteneva che i giudici d’appello non avessero realmente motivato la loro decisione, ma si fossero limitati ad affermazioni generiche e tautologiche, senza entrare nel merito delle argomentazioni presentate dall’ufficio.

Il secondo motivo riguardava invece la violazione della normativa sostanziale sulle società non operative. Tuttavia, l’accoglimento del primo motivo ha reso superfluo l’esame del secondo.

Le Motivazioni della Cassazione

La Suprema Corte ha accolto in pieno la tesi dell’Agenzia delle Entrate, ribadendo un principio consolidato (definito ius receptum): la motivazione di una sentenza non è un mero adempimento formale, ma un elemento essenziale della decisione giurisdizionale, tutelato a livello costituzionale (art. 111 Cost.).

I giudici di legittimità hanno spiegato che una motivazione apparente si verifica quando il ragionamento del giudice:

* È talmente generico da non permettere di comprendere l’iter logico seguito.
* Non si confronta con le argomentazioni e le prove portate dalle parti.
* Si limita a ripetere frasi di stile o il contenuto della norma, senza applicarla al caso concreto.

Nel caso specifico, la CTR si era limitata a scrivere: «Ritiene questa Commissione non meritevole di accoglimento l’appello dell’ufficio. […] rimangono in piedi le argomentazioni della società in ordine alla esistenza delle situazioni oggettive che hanno impedito il raggiungimento della soglia della non operatività. Situazioni oggettive e straordinarie ben dimostrate dalla società».

Secondo la Cassazione, questa non è una motivazione, ma una mera affermazione apodittica. I giudici d’appello avrebbero dovuto:

1. Analizzare le specifiche argomentazioni dell’Agenzia delle Entrate.
2. Indicare quali fossero le “situazioni oggettive e straordinarie” addotte dalla società.
3. Spiegare perché tali situazioni fossero state ritenute provate e sufficienti a giustificare il mancato raggiungimento dei parametri di legge.

Non avendolo fatto, la CTR ha reso impossibile qualunque controllo sulla logicità e correttezza del suo ragionamento, redigendo una sentenza nulla.

Le Conclusioni

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, in diversa composizione. I nuovi giudici dovranno riesaminare il caso, tenendo conto dei principi espressi dalla Suprema Corte e, soprattutto, fornendo una motivazione completa, logica e comprensibile che dia conto delle ragioni della decisione.

Questa ordinanza è un monito importante: la giustizia non si esaurisce nel dispositivo, ma richiede un percorso argomentativo trasparente e verificabile, che consenta alle parti di comprendere le ragioni del decidere e, alla Corte superiore, di esercitare il proprio controllo di legittimità.

Quando una sentenza è nulla per “motivazione apparente”?
Una sentenza è nulla per motivazione apparente quando il ragionamento del giudice è così generico, contraddittorio, tautologico o assertivo da non rendere comprensibile il percorso logico-giuridico che ha portato alla decisione. In pratica, è una motivazione che esiste solo graficamente ma è vuota di contenuto effettivo, rendendo impossibile il controllo sulla sua correttezza.

Cosa deve fare un giudice d’appello per evitare di incorrere nel vizio di motivazione apparente?
Il giudice d’appello deve esaminare specificamente i motivi di gravame presentati dall’appellante, confrontandosi con le sue argomentazioni e spiegando perché vengono accolte o respinte. Non è sufficiente aderire genericamente alla sentenza di primo grado o limitarsi ad affermazioni di principio senza calarle nel caso concreto.

Qual è la conseguenza dell’annullamento di una sentenza per motivazione apparente?
La Corte di Cassazione annulla la sentenza (la “cassa”) e rinvia la causa a un altro giudice dello stesso grado di quello che ha emesso la pronuncia viziata. Questo nuovo giudice dovrà riesaminare il merito della controversia e decidere nuovamente, attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Cassazione e, soprattutto, redigendo una motivazione completa e non apparente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 35088 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 35088 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 30/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13560/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in Roma INDIRIZZO presso l’Avvocatura Generale dello Stato (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante COGNOME NOME, domiciliata ex lege in Roma, INDIRIZZO presso la Cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentata e difesa dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania -Sezione Staccata di Salerno n. 8821/2019 depositata il 22/11/2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

In controversia avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accert amento per l’anno 2012 , con il quale l’Agenzia delle entrate di Avellino ha rettificato il reddito d’impresa della società RAGIONE_SOCIALE ritenuta società non operativa, con applicazione dell’ art. 30, comma 3 della L. n. 724/1994, l’Agenzia delle entrate ricorre, con

due motivi, avverso la sentenza della CTR della Campania -Sezione staccata di Salerno indicata in epigrafe, che ha confermato la decisione di prime cure di accoglimento del ricorso di parte contribuente.

Resiste la società con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la «Violazione e falsa applicazione dell’art. 132, 2 co. n. 4 c.p.c. e dell’art. 36 del d.lgs. n. 546/92».

Con il secondo motivo lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la «Violazione e falsa applicazione dell’art. 30 della legge n. 724/94 come modificato da ultimo dall’art. 35 comma 15 del dl 223/06 conv nella legge 248/06 e dall’art. 1 comma 109 della legge 296/06 (finanziaria 2007) recante la disciplina del regime delle società non operative (cd. società di comodo)».

Il primo motivo di ricorso, nella sua icastica semplicità, in quanto diretto a censurare la nullità della sentenza impugnata per motivazione apparente, si sottrae alle molteplici e affastellate censure di inammissibilità sollevate dalla controricorrente (per difetto di autosufficienza, per difetto di specificità, per violazione dell’art. 360 -bis c.p.c., per deduzione di questioni meritali).

Il motivo è, inoltre fondato, con conseguente assorbimento del secondo strumento di impugnazione.

4.1. Va precisato, in particolare, che costituisce ius receptum (in termini, Cass. n. 2876 del 2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell’omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art.36, comma 2, n. 4 (in materia di processo tributario), omette di esporre
concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l’iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata ; invero, l’obbligo del giudice “di specificare le ragioni del suo convincimento”, quale “elemento essenziale di ogni decisione di carattere giurisdizionale” è affermazione che ha origine lontane nella giurisprudenza di questa Corte e precisamente alla sentenza delle Sezioni unite n. 1093 del 1947, in cui la Corte precisò che “l’omissione di qualsiasi motivazione in fatto e in diritto costituisce una violazione di legge di particolare gravità” e che “le decisioni di carattere giurisdizionale senza motivazione alcuna sono da considerarsi come non esistenti”. Pertanto, la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico (che sembra potersi ritenere mera ipotesi di scuola) o quelle che presentano un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e che presentano una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (cfr. Cass. S.U. n. 8053 del 2014; conf. Cass. n. 21257 del 2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla prima più grave forma di vizio, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire “di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l’iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato” (cfr. Cass. n. 4448 del 2014), venendo quindi meno alla finalità sua propria, che è quella di esternare un “ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo”, logico e consequenziale, “a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi ” (Cass. cit.; v. anche
Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata; Cass. 22949 del 2018; n. 19215 del 15 giugno 2022). Come precisato da questa Corte, “ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento” (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; Cass. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020).
4.2. Peraltro, in tema di processo tributario, è nulla, per violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 36 e 61 nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente carente dell’illustrazione delle critiche mosse dall’appellante alla statuizione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, atteso che, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 15884 del 2017).
4.3. Infine, e con specifico riguardo al caso in esame, deve considerarsi nulla la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice d’appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello (Cass. n. 22022 del 2017; Cass. n. 28113 del 2013).
La sentenza impugnata è con tutta evidenza affetta dalle patologie ora segnalate.

5.1. In particolare, la CTR, senza confrontarsi in alcun modo con le argomentazioni dell’Amministrazione appellante riportate, in ossequio al canone dell’autosufficienza, nel ricorso (v. pp. 10 ss.) si è limitata alle seguenti tautologiche affermazioni, che esauriscono l’intero contenuto motivazionale della pronuncia: «Ritiene questa Commissione non meritevole di accoglimento l’appello dell’ufficio. In realtà l’ufficio riesce a provare la legittimità dei poteri di firma, che costituiva uno dei motivi dell’accoglimento di 1°. Invece rimangono in piedi le argomentazioni della società in ordine alla esistenza delle situazioni oggettive che hanno impedito il raggiungimento della soglia della non operatività. Situazioni oggettive e straordinarie ben dimostrate dalla società che hanno giustificato il mancato raggiungimento dei parametri previsti dall’art. 30 della legge 724/94».
Assorbito il secondo motivo, il ricorso va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania -Sezione Staccata di Salerno affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania -Sezione Staccata di Salerno affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 17/12/2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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