Motivazione apparente: sentenza nulla se copia il primo grado

Un’impresa individuale ottiene l’annullamento di un avviso di accertamento perché l’Amministrazione Finanziaria non ha attivato il contraddittorio preventivo. La Commissione Tributaria Regionale conferma la decisione di primo grado con una motivazione generica. La Corte di Cassazione cassa la sentenza d’appello, ritenendola viziata da motivazione apparente, poiché il giudice si è limitato ad aderire alla decisione precedente senza un’analisi critica autonoma delle censure mosse dall’appellante.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 19 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza d’Appello che Conferma Senza Analisi

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale del processo: il giudice d’appello non può limitarsi a confermare la sentenza di primo grado con formule generiche. Facendolo, incorre nel vizio di motivazione apparente, che porta alla nullità della sua decisione. Questo caso, nato da un accertamento fiscale basato sugli studi di settore, offre uno spunto cruciale per comprendere l’importanza di una motivazione effettiva e non di facciata.

I Fatti del Caso: Dall’Accertamento Fiscale alla Vittoria in Primo Grado

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato a un’impresa individuale. L’Amministrazione Finanziaria contestava l’omessa dichiarazione di una parte dei ricavi derivanti dalla vendita di tabacchi e altri prodotti commerciali. Per quantificare i maggiori ricavi, l’Ufficio aveva applicato una percentuale di ricarico prevista da uno studio di settore, determinando un reddito imponibile superiore a quello dichiarato.

Il contribuente ha impugnato l’atto davanti alla Commissione Tributaria Provinciale (CTP), che ha accolto il ricorso. La ragione della vittoria era chiara: l’accertamento era illegittimo per “omessa instaurazione del preventivo contraddittorio”. Poiché l’Ufficio aveva utilizzato gli studi di settore, avrebbe dovuto prima confrontarsi con il contribuente, un obbligo che non aveva rispettato.

L’Appello dell’Ufficio e la Conferma con Motivazione Apparente

L’Amministrazione Finanziaria ha proposto appello, sostenendo la legittimità del proprio operato e l’insussistenza dell’obbligo del contraddittorio preventivo nel caso specifico. La Commissione Tributaria Regionale (CTR), tuttavia, ha rigettato l’appello.

Il problema è sorto nel modo in cui la CTR ha motivato la sua decisione. Invece di analizzare criticamente le argomentazioni dell’appellante, i giudici di secondo grado si sono limitati ad affermare di condividere l’iter logico del primo giudice, utilizzando frasi stereotipate come: “il primo giudice ha […] valutato compiutamente e correttamente la documentazione e le argomentazioni dedotte”. Questa adesione acritica, priva di un’autonoma valutazione, ha trasformato la motivazione in un guscio vuoto, dando origine al vizio di motivazione apparente.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione, investita del caso, ha accolto il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, annullando la sentenza della CTR. Il fulcro della decisione risiede nella constatazione che la motivazione della sentenza d’appello era, appunto, solo apparente.

I giudici supremi hanno evidenziato come la CTR si sia limitata a una “dichiarazione di adesione al ‘decisum’ dei primi giudici, senza minimamente sottoporlo a vaglio critico”. Le formule utilizzate erano “vacue, astratte, adatte ad ogni giudizio, ma non affatto centrate sulle devoluzioni agenziali”.

In sostanza, il giudice d’appello non ha svolto il suo compito, che è quello di riesaminare la controversia alla luce dei motivi di gravame. Non ha affrontato la questione centrale dell’appello: la necessità o meno del contraddittorio preventivo. Limitandosi a un generico plauso alla sentenza di primo grado, ha eluso il dovere di fornire una risposta concreta e specifica alle censure mosse dall’appellante. Questo comportamento viola il requisito minimo costituzionale della motivazione, rendendo la sentenza nulla.

Le Conclusioni

La decisione della Cassazione è un monito per tutti i giudici di merito. Il giudizio d’appello non è una mera ratifica della decisione precedente, ma un riesame completo della questione. Una motivazione che si esaurisce nel richiamo per relationem alla sentenza impugnata, senza confutare specificamente i motivi di appello, è una non-motivazione.

Per le parti in causa, ciò significa che è un loro diritto ottenere una decisione che entri nel merito delle proprie argomentazioni, senza essere liquidata con formule di stile. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla stessa Commissione Tributaria Regionale, in diversa composizione, che ora dovrà riesaminare il caso, questa volta fornendo una motivazione effettiva e rispondendo puntualmente ai motivi d’appello dell’Amministrazione Finanziaria.

Cos’è la “motivazione apparente” in una sentenza?
È un vizio che si verifica quando la motivazione, pur essendo presente nel testo, è talmente generica, astratta o contraddittoria da non far comprendere il ragionamento logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare alla decisione. Di fatto, equivale a una motivazione inesistente.

Un giudice d’appello può semplicemente confermare la decisione del tribunale di primo grado senza fornire una propria analisi?
No. Secondo la Corte di Cassazione, il giudice d’appello ha l’obbligo di esaminare criticamente le argomentazioni presentate dall’appellante e di fornire una motivazione autonoma. Limitarsi ad aderire alla decisione precedente con formule di stile integra il vizio di motivazione apparente e rende la sentenza nulla.

Cosa accade quando la Corte di Cassazione rileva il vizio di motivazione apparente in una sentenza?
La Corte di Cassazione “cassa” la sentenza, cioè la annulla, e “rinvia” il caso a un’altra sezione dello stesso giudice che ha emesso la decisione annullata (in questo caso, la Commissione Tributaria Regionale). Questo nuovo collegio dovrà riesaminare la controversia e decidere nuovamente, fornendo questa volta una motivazione completa ed effettiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 8317 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 8317 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 29/03/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22887/2022 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

COGNOME

-intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della SICILIA-SEZ.DIST. MESSINA n. 3253/2022 depositata il 13/04/2022.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/03/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

La ditta individuale COGNOME NOME era attinta da avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO -2014, relativamente ad ii.dd. ed ii.

Dal controllo cui era stata sottoposta era emerso che essa, a fronte di ricavi percepiti per euro 146.161,00, relativi ad aggi per la vendita di monopoli e tabacchi, aveva dichiarato solo euro 134.828,00, omettendo dunque la differenza, recuperata a tassazione.

Inoltre, verificati i ricavi derivanti dai settori commerciali, costituiti dai corrispettivi imponibili dichiarati ai fini dell’IVA, il costo del venduto, pari ad euro 31.671,00, era risultato superiore ai corrispettivi dichiarati, pari ad euro 19.828,00: sicché l’Ufficio determinava maggiori ricavi pari per euro 25.191,00, applicando al suddetto costo del venduto (euro 31.671,00) il ricarico del 42% come previsto dallo studio di settore applicabile (TM85U).

La CTP di Messina, adita impugnatoriamente dalla contribuente, con sentenza n. 321/08/18, accoglieva il ricorso, osservando che esso era fondato ‘per omessa instaurazione del preventivo contraddittorio, circostanza di fatto non negata dall’Ufficio. L’Ufficio, infatti, ha, nel caso di specie, effettuato l’accertamento mediante l’utilizzo degli studi di settore ‘.

Proponeva appello l’Ufficio, affermando la legittimità dell’accertamento ed in particolare sostenendo l’insussistenza dell’obbligo del contraddittorio preventivo.

La CTR della Sicilia, con la sentenza in epigrafe, rigettava l’appello, sulla base, essenzialmente, della seguente testuale motivazione:

La Commissione, nel merito, valutate le opposte argomentazioni delle parti del presente giudizio ed esaminata la documentazione prodotta, ritiene di dovere riformare -confermare la sentenza di primo grado che ha accolto -rigettato il ricorso della contribuente.

In particolare, la Commissione Provinciale ha ritenuto che:

-Il ricorso è fondato e merita accoglimento per omessa instaurazione del preventivo contraddittorio, circostanza di fatto non negata dall’Ufficio. L’Ufficio, infatti, ha, nel caso di specie, effettuato l’accertamento mediante l’utilizzo degli studi di settore.

-In tale ipotesi doveva pertanto essere integrato il contraddittorio nei confronti del contribuente, pena la nullità dell’accertamento stesso .

-Non avendo, invece, l’Agenzia osservato tale onere, l’atto va ritenuto illegittimo .

Invero, l’appello è infondato, in quanto il primo giudice ha, secondo gli insegnamenti della Suprema Corte, valutato compiutamente e correttamente la documentazione e le argomentazioni dedotte dal ricorrente a supporto dell’illegittimità della pretesa tributaria e le deduzioni contrarie dell’Ufficio.

Nel merito, la documentazione versata in atti dal contribuente risulta idonea ad inficiare la validità della pretesa tributaria, che è illegittima e infondata.

Infatti, la Commissione condivide l’iter logico e fa proprie le valutazioni fatte dal giudice di primo grado che ha ritenuto la illegittimità della pretesa tributaria.

Infatti, la Commissione Tributaria Provinciale ha correttamente ritenuto l’infondatezza degli argomenti dedotti dal resistente in primo grado, che sono stati riproposti con i motivi di appello senza indicare specifiche censure alla motivazione prima richiamata.

L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con due motivi. La ditta contribuente resta intimata.

Considerato che:

Entrambi i motivi sono enunciati sotto un’unica rubrica come segue: ‘1. Nullità della sentenza per difetto di motivazione in violazione dell’art. 36 D.Lvo n. 546/92 art. 132, comma 2 c.p.c., in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 4 c.p.c. 2. Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), DPR n. 600/73, in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c.’.

1.1. In appresso, l’illustrazione dei motivi è parimenti unitaria.

1.2. In sintesi, secondo l’Agenzia ricorrente, ‘la Commissione Regionale ha fondato il ‘decisum’ richiamando integralmente il pronunciato di primo grado senza rivisitarlo criticamente col filtro dell’appello agenziale ‘. ‘In questo contesto di motivazione apparente, poiché acriticamente replicata, si inserisce il secondo motivo di ricorso per violazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), DPR n. 600/73. Infatti, contrariamente a quanto sostenuto dai Giudici, l’Ufficio non ha emesso l’avviso di accertamento applicando ad esso gli ‘studi di settore’, ma ha agito sulla base di una segnalazione della Guardia di Finanza . L’Ufficio, dopo aver accertato i maggiori aggi omessi, applicava alla merce destinata alla rivendita la percentuale di ricarico minima prevista dallo ‘studio di settore’
per tale tipologia di attività, ricorrendo così all’accertamento analitico -induttivo ‘.

Preliminarmente deve rilevarsi che i motivi di ricorso sono ammissibili, ancorché dedotti ed illustrati in un unico contesto, poiché, separatamente enunciate in rubrica le censure, le stesse sono poi, del pari, separatamente, e distintamente, trattate nel pedissequo sviluppo argomentativo, senza dunque implicare l’esercizio di alcuna (non consentita) attività di enucleazione da parte di questa S.C.

Fondato è il primo motivo in ordine all’omessa motivazione della sentenza impugnata, con conseguente assorbimento del secondo.

3.1. Una semplice lettura della sentenza impugnata evidenzia come la stessa – di per sé inficiata da strutture linguistiche contraddittorie: ‘ ritiene di dovere riformare -confermare la sentenza di primo grado che ha accolto -rigettato il ricorso della contribuente’ -esibisca una motivazione, bensì graficamente esistente, tuttavia contenutisticamente affatto vuota.

Invero, la CTR si è semplicemente limitata ad una dichiarazione di adesione al ‘decisum’ dei primi giudici, senza minimamente sottoporlo a vaglio critico, men che meno attraverso la lente delle doglianze rassegnate dall’Agenzia in appello. Le formule dalla medesima impiegate – ‘ il primo giudice ha, secondo gli insegnamenti della Suprema Corte, valutato compiutamente e correttamente la documentazione e le argomentazioni dedotte dal ricorrente a supporto dell’illegittimità della pretesa tributaria e le deduzioni contrarie dell’Ufficio ‘ – si palesano del tutto vacue, astratte, adatte ad ogni giudizio, ma non affatto centrate sulle devoluzioni agenziali.
Ciò emerge con tutta evidenza sol che si consideri che, avuto riguardo a queste in rapporto alla motivazione della sentenza di primo grado, dinanzi alla CTR non si discuteva affatto della legittimità o meno della pretesa tributaria al cospetto della ‘documentazione’ e delle ‘argomentazioni dedotte dal ricorrente’ (ossia dalla contribuente), ma, in via preliminarmente dirimente, della necessità o meno del contraddittorio preventivo per essere l’avviso fondato, o meno, sugli studi di settore.
La motivazione della sentenza impugnata non affronta minimamente siffatta questione, non raggiungendo dunque la soglia del cd. minimo costituzionale (Cass., Sez. U, n. 8053 del 2014).

Ne consegue che la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio, per nuovo esame e per le spese, comprese quelle del grado.

P.Q.M.

In accoglimento del primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese.

Così deciso a Roma, lì 12 marzo 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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