Motivazione apparente: sentenza nulla

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di motivazione apparente. Il caso riguardava un avviso di accertamento per IRES con cui l’Agenzia delle Entrate contestava la deduzione di costi non documentati, recuperandoli a tassazione come sopravvenienza attiva. La sentenza di secondo grado, favorevole al contribuente, è stata cassata perché il suo percorso logico-giuridico era incomprensibile, rendendo impossibile il controllo sulla correttezza della decisione. Il giudizio è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 29 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza per Vizio di Forma

Una sentenza deve sempre essere chiara e comprensibile. Quando le ragioni della decisione sono oscure o indecifrabili, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che ne determina la nullità. Con la recente ordinanza n. 20494/2025, la Corte di Cassazione è tornata su questo principio fondamentale, annullando una decisione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado proprio per questo motivo.

Il caso analizzato riguardava una società sportiva dilettantistica e un accertamento fiscale per costi non documentati, un esempio pratico di come un vizio formale possa stravolgere l’esito di un contenzioso.

I Fatti del Caso: Un Accertamento per Costi non Documentati

Tutto ha origine da un avviso di accertamento IRES per l’anno 2013, notificato a una società sportiva dilettantistica. L’Agenzia delle Entrate contestava alla società la deduzione di costi per 45.000,00 euro, avvenuta in esercizi precedenti, senza che vi fosse la relativa documentazione a supporto (in particolare, una fattura).

Secondo l’Ufficio, l’insussistenza del debito verso il fornitore, originariamente iscritto a bilancio, doveva essere considerata una sopravvenienza attiva nell’anno 2013 e, come tale, tassata. La società ha impugnato l’atto impositivo, ma il ricorso è stato respinto in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale, che ha ritenuto legittimo l’operato dell’Agenzia.

La Decisione d’Appello e la censura per motivazione apparente

La società ha proposto appello e la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ha ribaltato la decisione, accogliendo le ragioni del contribuente. Contro questa sentenza, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per Cassazione, lamentando due vizi principali:

1. Nullità della sentenza per motivazione apparente: L’Agenzia ha sostenuto che le ragioni addotte dai giudici d’appello fossero talmente oscure e slegate dai fatti di causa da risultare incomprensibili, rendendo di fatto la motivazione inesistente.
2. Violazione di legge: Nel merito, l’Agenzia ribadiva la correttezza della ripresa a tassazione come sopravvenienza attiva, dato che al momento della notifica dell’accertamento il costo dedotto nel 2012 non era supportato da alcuna fattura.

Le motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendolo fondato e assorbente rispetto al secondo. I giudici di legittimità hanno stabilito che la sentenza impugnata era affetta da un vizio insanabile di motivazione apparente.

Citando un consolidato orientamento delle Sezioni Unite, la Corte ha ribadito che una motivazione è solo apparente quando, ‘benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione’. Questo si verifica quando il testo è talmente oscuro o contraddittorio da non permettere di ricostruire l’iter logico seguito dal giudice.

Nel caso specifico, la Corte d’appello si era limitata ad affermazioni ‘assiomatiche’ e generiche, senza indicare i dati probatori rilevanti, i mezzi di prova valutati, né il percorso logico che l’aveva portata a quella conclusione. Il percorso argomentativo era stato definito ‘assolutamente inespresso’, rendendo impossibile qualsiasi controllo sulla coerenza e logicità del ragionamento.

Le conclusioni

L’accoglimento del motivo sulla motivazione apparente ha portato alla cassazione della sentenza impugnata. La Corte di Cassazione ha quindi rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, affinché proceda a un nuovo e, questa volta, motivato esame della controversia. Questa ordinanza sottolinea un principio cardine del nostro ordinamento: non basta decidere, è fondamentale spiegare in modo chiaro e logico il perché di quella decisione. Una motivazione comprensibile è una garanzia fondamentale per le parti del processo e per il corretto funzionamento della giustizia.

Quando una motivazione di una sentenza è considerata ‘apparente’?
Una motivazione è considerata ‘apparente’ quando, pur essendo materialmente presente nel testo della sentenza, è formulata in modo talmente oscuro, generico o contraddittorio da non rendere percepibile il ragionamento logico-giuridico seguito dal giudice per giungere alla decisione. Ciò la rende, di fatto, inesistente.

Cosa succede se la Corte di Cassazione rileva un vizio di motivazione apparente?
Se la Corte di Cassazione accoglie un ricorso basato su questo vizio, ‘cassa’ la sentenza, cioè la annulla. Successivamente, ‘rinvia’ il giudizio a un altro giudice dello stesso grado di quello che ha emesso la sentenza annullata, il quale dovrà riesaminare il caso e decidere nuovamente, fornendo una motivazione completa e comprensibile.

Perché il secondo motivo di ricorso non è stato esaminato?
Il secondo motivo, che riguardava il merito della questione (la tassabilità della sopravvenienza attiva), è stato ‘assorbito’. Ciò significa che l’accoglimento del primo motivo, di natura procedurale e più radicale (la nullità della sentenza), ha reso superfluo l’esame delle altre censure, poiché l’intera decisione di secondo grado è stata annullata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 20494 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 20494 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 21/07/2025

Avviso di accertamento – IRES – 2013

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12465/2024 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata ex lege in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE IN LIQUIDAZIONE;

-intimata –

Avverso la sentenza della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA BASILICATA n. 301/2023 depositata in data 1° dicembre 2023.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 3 luglio 2025 dal Consigliere dr.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti di RAGIONE_SOCIALE società sportiva dilettantistica a RAGIONE_SOCIALE. l’avviso di accertamento n. TC503AD01237 IRES per l’anno di imposta 2013 con cui l’Ufficio rettificava il reddito di impresa della società recuperando la somma di euro 45.000,00 per costi dedotti nei precedenti esercizi e non documentati. In particolare, originando la verifica da un’altra

svolta nei confronti di altre società (tali RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE) che avevano utilizzato fatture per operazioni inesistenti emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, l’ente erariale, con l’atto impositivo, recuperava a tassazione come sopravvenienza attiva nell’anno di imposta 2013 il costo dedotto in assenza di fattura nel 2012; nè nel 2013 né al momento della notifica dell’avviso di accertamento la RAGIONE_SOCIALE aveva emesso alcuna fattura con riferimento ai costi esposti nella dichiarazione del contribuente.
Avverso l’avviso di accertamento, la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Matera, la quale con sentenza n. 77/2021 rigettava il ricorso ritenendo l’accertamento legittimo ed irrilevante la fattura prodotta del 15 aprile 2019 in quanto emessa dopo la notifica dell’avviso di accertamento.

Contro tale sentenza proponeva appello la società dinanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata; l’Ufficio si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto dell’appello.

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle Basilicata, con sentenza n. 301/2023 depositata in data 1° dicembre 2023, accoglieva l’appello della società.

Avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’Emilia -Romagna, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. La società contribuente è rimasta intimata.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 3 luglio 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c. motivazione inesistente o meramente apparente – la motivazione della sentenza, ove anche non graficamente omessa, è talmente oscura da essere non comprensibile, perché fa riferimento esclusivo riferimento a concetti estranei al thema decidendum (‘immodificazione

dell’importo e mancata auto fatturazione’) da cui desume l’erroneità della sentenza di prime cure, senza dunque rendere esplicite le ragioni dell’accoglimento dell’appello» l’Ufficio lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha motivato il suo decisum con argomenti del tutto inconferenti rispetto al thema decidendum.

1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. per violazione dell’art. 88, co. 1, d.P.R. 917/1986 e dell’art. 2697 c.c. – la sentenza è errata perché la valutazione della legittimità dell’avviso di accertamento deve essere condotta sulla base dei fatti presenti al momento della sua notifica e, a tale momento, il costo dedotto nell’anno 2012 correttamente era stato ripreso a tassazione come sopravvenienza attiva in mancanza della fattura che lo potesse comprovare» l’Ufficio lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto che un debito originariamente iscritto per competenza al bilancio in un esercizio sociale, che successivamente non appare sussistente, non possa costituire una sopravvenienza attiva.
2. Il primo motivo è fondato.

Va qui ricordato che per le Sezioni unite di questa Corte la motivazione è solo apparente – e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo – allorquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprio convincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. 19/12/2016 n. 26127; conf. Sez. 5 del 14/12/2018 n. 32347).
2.1. Effettivamente, sui precipui punti in esame, la motivazione della sentenza di appello si profila apodittica e trascura del tutto i

rilievi fattuali avanzati nel giudizio di merito opzionando il rilievo secondo cui ‘Dalla im modificazione dell’importo e dalla mancata autofatturazione il giudice provinciale ha desunto il mancato pagamento di quella posta debitoria risalente all’anno 2012 e la conseguente insorgenza delle sopravvenienze attiva nel 2013. Senonché l’indicazione dell’importo e la mancata autofatturazione non costituiscono riscontro certo del venir meno del debito. Insomma, un debito iscritto nel 2012, secondo le regole dettate dal comma 1 dell’articolo 109 del d.P.R. 917, ancorché non pagato, non può imputarsi al 2013 quale sopravvenienza attiva. Se, poi, si fosse trattato di costo fittizio, sarebbe stato rettificato il reddito del 2012’.
Orbene è evidente che il percorso argomentativo sulla censura dell’appello erariale relativa alla parte della sentenza di primo grado in cui ha ritenuto corretta la rettifica del reddito di impresa mediante il recupero di una voce di costo di € 45.000,00 è rimasto assolutamente inespresso con conseguente impossibilità di controllare la coerenza logica del ragionamento.

Nella sentenza impugnata, il giudice d’appello non rende affatto percepibili le ragioni della sua decisione limitandosi ad affermare in maniera assiomatica il suo giudizio finale senza indicare i dati rilevanti ai fini probatori, né i mezzi di prova valutati come rilevanti ai fini del giudizio, né illustrare la valutazione delle risultanze di prova. Tale contenuto decisorio è assolutamente inidoneo a far riconoscere l’iter logico seguito per la formazione del suo convincimento e, pertanto, non consente alcun controllo sul ragionamento del collegio giudicante.
Dall’accoglimento del primo motivo discende l’assorbimento del secondo.

In conclusione, va accolto il primo motivo e, assorbito il secondo, la sentenza impugnata va cassata ed il giudizio va rinviato innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione,

proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso e, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con rinvio del giudizio innanzi alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma il 3 luglio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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