Motivazione apparente: sentenza fiscale nulla

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di motivazione apparente. L’Amministrazione Finanziaria contestava a una società l’indebita deduzione di costi e detrazione IVA per l’acquisto di macchinari, ritenuto fittizio. La Corte ha stabilito che la motivazione dei giudici d’appello era troppo generica e contraddittoria, non permettendo di comprendere il percorso logico-giuridico seguito per arrivare alla decisione. Di conseguenza, ha cassato la sentenza con rinvio per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Quando una Sentenza Fiscale Viene Annullata

Una sentenza deve sempre essere chiara e comprensibile. Quando le ragioni di una decisione non sono percepibili, si cade nel vizio di motivazione apparente, un errore grave che porta alla nullità dell’intero provvedimento. La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 660/2024, ha riaffermato questo principio fondamentale, annullando una sentenza tributaria le cui fondamenta logiche erano indecifrabili. Questo caso offre uno spunto cruciale per comprendere l’importanza della chiarezza e della coerenza nell’operato dei giudici.

I Fatti del Caso: Una Contestazione Fiscale su Costi e IVA

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di una società e dei suoi soci. L’ente impositore contestava la fittizietà dell’acquisto di alcuni macchinari, con la conseguente indeducibilità della relativa quota di ammortamento e l’indetraibilità dell’IVA.

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva il ricorso della società. Successivamente, anche la Commissione Tributaria Regionale (CTR) respingeva l’appello dell’Amministrazione Finanziaria, confermando la decisione di primo grado. Secondo la CTR, la documentazione prodotta dal contribuente prevaleva sulle “presunzioni” e sui “sospetti” dell’ufficio. Tuttavia, la motivazione di questa sentenza presentava numerose criticità che hanno spinto l’Amministrazione a ricorrere in Cassazione.

Il Giudizio della Cassazione e la Motivazione Apparente

L’Amministrazione Finanziaria ha presentato diversi motivi di ricorso, ma è stato il terzo a rivelarsi decisivo: la denuncia di nullità della sentenza per violazione di legge, dovuta a una motivazione apparente. La Suprema Corte ha accolto questa doglianza, ritenendola fondata e assorbente rispetto alle altre.

Secondo gli Ermellini, la giurisprudenza è consolidata nel ritenere che una motivazione è solo apparente quando, “benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice”. In sostanza, una motivazione del genere impedisce di comprendere la ratio decidendi della pronuncia, lasciando all’interprete il compito di immaginarla tramite “ipotetiche congetture”.

L’Analisi Critica della Sentenza d’Appello

Nel caso specifico, la Corte di Cassazione ha evidenziato come le affermazioni della CTR fossero del tutto generiche e, per di più, riguardanti fatti non oggetto della contestazione. La CTR aveva affermato che:

1. La sentenza di primo grado si basava su documentazione non contestata dall’Ufficio.
2. Gli stessi verbalizzanti avevano ammesso l’esistenza dell’operazione commerciale, pur ipotizzando una “presunta maggiorazione del prezzo”.
3. L’Ufficio avrebbe dovuto riconoscere il costo risultante da fatture emesse da una ditta terza, anziché disconoscere l’intera operazione.

Queste argomentazioni sono state ritenute insufficienti e fuorvianti dalla Cassazione.

le motivazioni

La Corte di Cassazione ha censurato la decisione della CTR perché la sua motivazione era del tutto incomprensibile. In primo luogo, non veniva specificato quale fosse la “documentazione prodotta e non contestata” che avrebbe dovuto prevalere sulle prove raccolte dall’Amministrazione Finanziaria. In secondo luogo, le argomentazioni relative alla “maggiorazione del prezzo” e alle fatture emesse da un’altra società erano irrilevanti, poiché la contestazione dell’Ufficio riguardava l’inesistenza soggettiva delle operazioni intercorse con un diverso fornitore, il quale avrebbe agito da mero intermediario.

In buona sostanza, la CTR ha omesso di spiegare perché le presunzioni dell’Amministrazione Finanziaria fossero errate e perché l’operazione dovesse essere considerata legittima. Il ragionamento era così vago da non permettere di individuare la vera ratio decidendi. Questa carenza strutturale ha reso la motivazione meramente apparente, determinando la nullità insanabile della sentenza.

le conclusioni

La decisione della Suprema Corte ribadisce un principio cardine del nostro ordinamento processuale: il giudice ha il dovere di esporre in modo chiaro, logico e completo le ragioni che lo hanno portato a decidere in un certo modo. Una motivazione criptica o basata su elementi estranei alla controversia viola il diritto delle parti di comprendere e, se del caso, impugnare efficacemente una decisione. L’annullamento con rinvio impone ora alla Corte di giustizia tributaria di riesaminare il merito della vicenda, questa volta fornendo un percorso argomentativo trasparente e coerente con i fatti di causa.

Quando una motivazione può essere considerata “apparente”?
Una motivazione è considerata apparente quando, pur essendo presente nel testo della sentenza, è formulata con argomentazioni così generiche, contraddittorie o inidonee da non rendere percepibile il fondamento logico-giuridico della decisione.

Quali sono le conseguenze di una motivazione apparente in una sentenza?
La conseguenza diretta è la nullità della sentenza per vizio di procedura (“error in procedendo”). La Corte di Cassazione, una volta accertato il vizio, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa a un altro giudice per un nuovo esame.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza in questo caso specifico?
La sentenza è stata annullata perché le motivazioni della Commissione Tributaria Regionale erano del tutto generiche, non chiarivano quali documenti fossero stati decisivi e si riferivano a fatture emesse da una società non oggetto della contestazione principale, rendendo impossibile comprendere la ragione effettiva della decisione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 660 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 660 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 08/01/2024

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5423/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE COGNOME RAGIONE_SOCIALE., COGNOME, COGNOME e COGNOME, domiciliati ex lege in ROMA, INDIRIZZO presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentati e difesi dagli avvocati COGNOME (CODICE_FISCALE), COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrenti- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA SICILIA – SEZ.DIST. CATANIA n. 765/17/15 depositata il 27/02/2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20/12/2023 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con sentenza n. 765/17/15 del 27/02/2015 la Commissione tributaria regionale della Sicilia – Sezione staccata di Catania (di

seguito CTR) rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 559/01/09 della Commissione tributaria provinciale di Catania (di seguito CTP), la quale aveva accolto il ricorso proposto da RAGIONE_SOCIALE dei NOME COGNOME NOME, NOME e NOME (oggi RAGIONE_SOCIALE dei Fratelli COGNOME RAGIONE_SOCIALE, di seguito solo RAGIONE_SOCIALE), nonché dai soci NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME nei confronti di un avviso di accertamento per IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2004.
1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, con l’atto impositivo veniva contestato a società e soci il fittizio acquisto di macchinari, con conseguente indeducibilità della relativa quota di ammortamento e indetraibilità della relativa IVA.

1.2. La CTR respingeva l’appello di AE evidenziando che: a) il ricorso era ai limiti dell’inammissibilità per difetto di specifici motivi di impugnazione; b) la sentenza impugnata si fondava sulla documentazione prodotta e non contestata dall’Ufficio, documentazione che prevaleva «sulle presunzioni, sui sospetti o sulle dichiarazioni di terzi»; c) la sentenza penale ben poteva essere considerata dal giudice tributario; d) i verbalizzanti avevano «acclarato che l’operazione commerciale era oggettivamente esistente ma che vi era stata una presunta maggiorazione del prezzo di acquisto»; e) tale maggiorazione, tuttavia, non poteva essere presa in considerazione, non rivestendo i requisiti voluti dalla legge; f) «l’Ufficio avrebbe dovuto riconoscere il costo port ato dalla fattura emessa dalla ditta COGNOME invece di disconoscere, senza alcuna prova e per l’intero l’operazione di acquisto» .
Avverso la sentenza della CTR AE proponeva ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.

Superjeans resisteva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso AE deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 52 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per avere la CTR illegittimamente dichiarato che l’appello proposto dall’Ufficio era ai limiti dell’inammissibi lità per difetto di specificità dei motivi.

1.1. Il motivo è inammissibile per difetto di interesse.

1.2. È vero che la CTR si è a lungo soffermata sulla questione dell’inammissibilità dell’appello di AE, ma il predetto appello è stato poi deciso nel merito e non già dichiarato inammissibile (la Commissione ha semplicemente affermato che l’appello è ai li miti dell’inammissibilità e non già che lo stesso sia inammissibile).

1.3. Ne consegue che la ricorrente non ha alcun interesse alla declaratoria di nullità della sentenza in parte qua , non rientrando l’inammissibilità dell’appello nella ratio decidendi .

Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 654 cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto la rilevanza del processo penale nel processo tributario.

2.1. Il motivo è inammissibile.

2.2. Com’è noto nel giudizio tributario non può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile alcuna automatica autorità di cosa giudicata, attesa l’autonomia dei due giudizi, la diversità dei mezzi di prova acquisibili e dei criteri di valutazione (Cass. n. 27814 del 04/12/2020); pertanto, il giudice tributario, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c.), deve procedere ad un apprezzamento del contenuto della decisione resa in sede penale, ponendola a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti al giudizio (Cass. n. 28174 del 24/11/2017; si vedano, altresì Cass. n. 10578 del 22/05/2015).
2.2.1. In buona sostanza, la sentenza penale irrevocabile intervenuta per reati attinenti ai medesimi fatti su cui si fonda l’accertamento degli uffici finanziari rappresenta un semplice elemento di prova, liberamente valutabile in rapporto alle ulteriori risultanze istruttorie, anche di natura presuntiva (Cass. n. 2938 del 13/02/2015; si veda anche Cass. n. 4924 del 27/02/2013).

2.2.2. Peraltro, anche la sentenza penale non irrevocabile può assumere valenza indiziaria nel processo tributario, potendo il giudice liberamente valutare, unitamente ad altri elementi, le risultanze del processo penale.

2.3. Così precisate le affermazioni un po’ confuse della sentenza impugnata, deve ancora una volta evidenziarsi il difetto di interesse della ricorrente, atteso che la CTR non ha fatto alcun riferimento ad una sentenza e, tanto meno, ad un giudicato penale, avendo deciso la causa indipendentemente dalle risultanze di altri procedimenti.

Con il terzo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR reso motivazione apparente, riferendosi a fatture non oggetto di discussione (quelle della società RAGIONE_SOCIALE e non spiegando le ragioni per le quali ha rigettato il ricorso dell’Ufficio.

3.1. Con il quarto motivo di ricorso si lamenta, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 cod. civ., dell’art. 39 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 109 del d.P.R. 22 dicemb re 1986, n. 917 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi – TUIR), per avere la CTR erroneamente escluso la fondatezza delle contestazioni di AE, concernenti l’indeducibilità dei costi in violazione del principio di certezza ed inerenza.
3.2. Con il quinto motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione tra le parti, non avendo

la CTR preso in considerazione numerosi argomenti addotti dall’Ufficio che, se esaminati , avrebbero condotto ad una diversa decisione.

Il primo motivo è fondato e assorbente degli altri due.

4.1. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, « la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture » (così Cass. S.U. n. 22232 del 03/11/2016; conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019).
4.2. Nel caso di specie la CTR ha affermato che: i) la sentenza della CTP si fonda sulla documentazione prodotta e non contestata dall’Ufficio, documentazione che prevaleva «sulle presunzioni, sui sospetti o sulle dichiarazioni di terzi»; ii) i verbalizzanti hanno «acclarato che l’operazione commerciale era oggettivamente esistente ma che vi era stata una presunta maggiorazione del prezzo di acquisto»; iii) tale maggiorazione, tuttavia, non può essere presa in considerazione, non rivestendo i requisiti voluti dalla legge; iv) «l’Ufficio avrebbe dovuto riconoscere il costo portato dalla fattura emessa dalla ditta COGNOME invece di disconoscere, senza alcuna prova e per l’intero l’operazione di acquisto» .
4.3. Orbene, le affermazioni della CTR sono del tutto generiche e, peraltro, riguardanti fatture non oggetto di contestazione da parte di AE, che ha contestato l’inesistenza (soggettiva) delle operazioni intercorse con RAGIONE_SOCIALE, essendo la merce direttamente transitata da Faccioli a Superjeans.

4.3.1. Del resto, non si comprende quale sia la documentazione prodotta e non contestata, quali siano le erronee presunzioni su cui l’Amministrazione finanziaria poggia il suo convincimento, quali

siano i requisiti previsti dalla legge per cui possa essere presunta la maggiorazione del prezzo e perché l’Ufficio avrebbe dovuto riconoscere il costo recato dalle fatture emesse da COGNOME.

4.4. In buona sostanza, dalle motivazioni fornite dal giudice di appello non è enucleabile la ratio decidendi , sicché la motivazione deve ritenersi apparente, con conseguente nullità della sentenza.

In conclusione, va accolto il terzo motivo di ricorso, rigettati i primi due motivi, assorbiti i restanti. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, rigettati il primo e il secondo motivo, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 20/12/2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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