Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

Un contribuente ha ricevuto un avviso di accertamento per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti. Dopo due sentenze sfavorevoli, la Corte di Cassazione ha annullato la decisione del giudice di merito a causa di una motivazione apparente. La sentenza impugnata si era limitata a enunciare un principio di diritto astratto, senza analizzare le prove specifiche del caso. Di conseguenza, il processo dovrà essere celebrato nuovamente per una valutazione concreta dei fatti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 13 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Quando una Sentenza Fiscale Viene Annullata

Una sentenza deve sempre spiegare in modo chiaro e logico perché il giudice ha preso una determinata decisione. Quando questa spiegazione è assente o puramente formale, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento della sentenza stessa. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ci offre un esempio lampante di questo principio nel contesto del diritto tributario, sottolineando l’importanza di un’analisi concreta dei fatti di causa.

I Fatti del Caso: La Controversia Fiscale

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento notificato a un contribuente per il periodo d’imposta 2013. L’Amministrazione Finanziaria contestava l’emissione di fatture per operazioni considerate soggettivamente inesistenti. In pratica, l’Ufficio riteneva che una società fosse stata interposta fittiziamente tra il contribuente e un’altra azienda, al solo scopo di commettere illeciti fiscali.

Il contribuente ha impugnato l’atto, ma il suo ricorso è stato respinto sia dalla Commissione Tributaria Provinciale sia, in appello, dalla Commissione Tributaria Regionale. Non dandosi per vinto, il contribuente ha portato il caso dinanzi alla Corte di Cassazione, lamentando diversi vizi della sentenza di secondo grado.

I Motivi del Ricorso in Cassazione

Il ricorso si basava su tre motivi principali:
1. La violazione del diritto al contraddittorio, poiché al contribuente non sarebbe stata data la possibilità di partecipare attivamente alla fase di verifica fiscale.
2. La nullità della sentenza per omessa motivazione su un punto specifico della controversia.
3. La nullità della sentenza per motivazione apparente su un altro punto cruciale, legato alla consapevolezza del contribuente riguardo al presunto illecito.

La Decisione della Corte: La Rilevanza della Motivazione Apparente

La Corte di Cassazione ha esaminato i motivi e ha raggiunto una conclusione netta.

Il Rigetto del Primo Motivo

La Corte ha respinto la doglianza relativa alla violazione del contraddittorio. Ha osservato che l’attività di controllo si era protratta per oltre un anno (dal maggio 2017 al novembre 2018), un lasso di tempo durante il quale il contribuente aveva avuto ampia possibilità di inviare documenti e rappresentare le proprie ragioni all’Ufficio, cosa che aveva effettivamente fatto. Pertanto, il diritto di difesa nella fase amministrativa era stato, in concreto, rispettato.

L’Accoglimento dei Motivi sulla Motivazione Apparente

Il cuore della decisione riguarda il secondo e il terzo motivo, che la Corte ha trattato congiuntamente ritenendoli fondati. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata giudicata viziata da motivazione apparente. I giudici di merito si erano limitati ad affermare un principio generale, secondo cui “il diritto alla detrazione dell’IVA può essere negato quando si è dimostrato che l’operazione si inserisce in un comportamento illecito, di cui il cessionario committente era consapevole o avrebbe dovuto conoscere”.

Questa affermazione, sebbene corretta in astratto, è stata resa senza alcun riferimento ai fatti specifici del caso. La sentenza non indicava quali elementi oggettivi l’Ufficio avesse fornito per provare l’inesistenza soggettiva delle operazioni, né considerava gli elementi contrari addotti dal contribuente per dimostrare la propria buona fede e diligenza. In sostanza, mancava completamente l’analisi del fatto.

Le Motivazioni

La Cassazione ha ribadito un principio consolidato: ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione quando il giudice non indica gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento o li elenca senza una disamina logica e giuridica. Una motivazione basata su una affermazione generale e astratta, senza dimostrare come sia stata applicata alla fattispecie concreta, non consente alcun controllo sulla correttezza del ragionamento seguito. Questo rende la decisione nulla.

Il giudice ha il dovere di costruire un “sillogismo giudiziale”, ovvero un percorso logico che collega i fatti provati nel processo alla norma di diritto applicabile. Se questo percorso è assente, la sentenza è solo un guscio vuoto. Nel caso specifico, i giudici d’appello non hanno spiegato perché le prove dell’accusa fossero più convincenti di quelle della difesa, limitandosi a enunciare una regola senza applicarla.

Le Conclusioni

In accoglimento del ricorso, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, in diversa composizione. Il nuovo giudice dovrà riesaminare l’intera vicenda, questa volta applicando correttamente i principi di diritto ai fatti concreti emersi nel processo e fornendo una motivazione completa e non apparente.

Questa ordinanza è un importante monito per i giudici di merito: non è sufficiente citare massime giurisprudenziali o norme di legge. È indispensabile che ogni decisione sia ancorata ai fatti specifici della causa, con una valutazione trasparente e comprensibile delle prove fornite dalle parti. Per i cittadini, rappresenta una garanzia fondamentale del diritto a un giusto processo, dove le decisioni non sono arbitrarie ma il frutto di un ragionamento logico e verificabile.

Quando una motivazione può essere definita “apparente”?
Una motivazione è “apparente” quando consiste in affermazioni generiche e astratte, o in formule di stile, senza alcun riferimento concreto ai fatti e alle prove del caso specifico. In pratica, pur esistendo formalmente, non spiega il percorso logico-giuridico che ha portato il giudice a quella decisione, rendendola nulla.

Il diritto del contribuente al contraddittorio è sempre violato se l’Ufficio non lo invita formalmente a presentare memorie prima dell’accertamento?
Non necessariamente. In questo caso, la Corte ha ritenuto che il diritto non fosse violato perché il contribuente ha avuto un lungo periodo di tempo (oltre un anno) durante la verifica fiscale per interloquire con l’Ufficio e presentare documenti, cosa che ha concretamente fatto. L’importante è che la possibilità di difendersi sia stata garantita nella sostanza.

Cosa succede quando la Cassazione annulla una sentenza per motivazione apparente?
La Corte di Cassazione annulla (“cassa”) la sentenza viziata e rinvia il caso a un altro giudice di merito (nella fattispecie, la stessa Commissione Tributaria Regionale ma con giudici diversi). Questo nuovo giudice dovrà riesaminare la controversia e decidere di nuovo, attenendosi ai principi di diritto indicati dalla Cassazione e, soprattutto, fornendo una motivazione completa e concreta.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5174 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5174 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/02/2025

Oggetto: motivazione apparente della sentenza

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 30119/2022 R.G. proposto da: COGNOME rappresentato e difeso in forza di procura speciale in atti dall’ avv. NOME COGNOME (PEC: EMAIL, dall’avv. NOME COGNOME (PECEMAIL e dall’avv. NOME COGNOME (PEC: EMAIL

-ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato (con indirizzo PEC: EMAILavvocaturastatoEMAIL)

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 684/01/2022 depositata in data 18/05/2022;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 28/01/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

il contribuente impugnava l’avviso di accertamento notificatogli per il periodo d’imposta 2013 con il quale a seguito di verifica era rettificato il dovuto per imposizione reddituale e iva avendo l’Ufficio contestato l’emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse dalla società RAGIONE_SOCIALE quale soggetto fittiziamente interposto tra la contribuente e la società RAGIONE_SOCIALE;

la CTP rigettava il ricorso;

appellava il contribuente;

-con la sentenza qui gravata la CTR veneta ha respinto l’impugnazione;

ricorre a questa Corte COGNOME con tre motivi di ricorso che illustra con memoria;

-l’Amministrazione Finanziaria resiste con controricorso;

Considerato che:

il primo motivo di impugnazione denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 6, commi 1 e 2, L. n. 212 del 2000 per avere il giudice del merito mancato di rilevare che al contribuente è stata tolta la possibilità di partecipare proattivamente alla verifica e la possibilità di presentare osservazioni richieste all’ufficio, come invece garantisce l’art. 12, comma 7, dello statuto dei diritti del contribuente con palese violazione del diritto di difesa;

il motivo è infondato;

invero, dalla sentenza impugnata si evince che ‘… l’ufficio ha provato di aver richiesto al COGNOME di esibire espressamente la

documentazione contabile relativa all’anno d’imposta 2013. Con e-mail del 16/05/2017 il contribuente ha trasmesso all’ufficio le fatture richieste, tra le quali quelle messe nei confronti della RAGIONE_SOCIALE in regime di reverse charge; in data 29/05/2017, a seguito di ulteriore richiesta dell’ufficio il RAGIONE_SOCIALE trasmetteva ulteriore documentazione. Infine, con e-mail del 30/10/18 l’Ufficio comunicava al contribuente l’esito della verifica finale e l’8/11/18 notificava l’avviso di accertamento impugnato ‘;
da tale affermazione si evince chi è l’attività di controllo è iniziata il 16 maggio 2017 e si è conclusa con la notifica dell’avviso d’accertamento l’8 novembre 2018;

orbene, in tale lasso di tempo il contribuente ha avuto ampio spazio e congruo tempo per poter rappresentare all’Ufficio (come ha concretamente fatto, inviando documentazione; del che la sentenza di merito dà atto così come pure in ricorso si conferma) elementi idonei, secondo la prospettazione di questi, a smentire la pretesa poi azionata con l’avviso di accertamento;

ne deriva che l’obbligo di azionare il contraddittorio procedimentale è stato in concreto rispettato, avendo infatti l’Ufficio consentito al contribuente di manifestare tutte quelle ragioni non pretestuose né temerarie ma ragionevoli e meritevoli di considerazione che potevano secondo il contribuente stesso ridimensionare o escludere la pretesa di maggiori tributi;

invero, data l’ampia durata nel periodo temporale nel quale ha avuto luogo l’attività di controllo (oltre un anno) ben poteva il Torresin sottoporre all’Amministrazione Finanziaria quegli stessi documenti descritti in ricorso a pagina 16 e riprodotti a questa Corte ai numeri da 6 a 10, documenti che invece il contribuente secondo il tenore letterale del ricorso per Cassazione, ha proposto unicamente in primo grado nella fase giudiziale;

il secondo motivo si incentra sulla nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 e 112 c.p.c. e dell’art. 118 comma 1 disp. att. ne c.p.c. nonché dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992; esso si duole della omessa motivazione in relazione al punto 2 della gravata sentenza;

il terzo motivo denuncia nuovamente la nullità della sentenza impugnata ancora per violazione dell’art. 132 c.p.c. e e dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992, lamentandosi in questa sede la motivazione apparente in relazione al punto 4 della sentenza oggetto di ricorso a questa Corte;

i motivi possono trattarsi congiuntamente in quanto propongono ambedue censure di carattere motivazionale che risultano fondate;

per giurisprudenza costante di questo giudice di Legittimità, ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento (Cass. n. 9105 del 2017; Cass. n. 25456 del 2018; n. 22949 del 2018; Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13
aprile 2021, n. 9627; Cass., sez. 6-5, n. 28829 del 2021);

nel presente caso scrive la sentenza impugnata che ‘con riferimento ai punti 2 e 4 la giurisprudenza sia nazionale che comunitaria più volte affermato che il diritto alla detrazione dell’iva può essere negato quando si è dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che l’operazione si inserisce in un comportamento illecito, di cui il cessionario committente consapevole che comunque avrebbe dovuto conoscere’;

tale affermazione è resa puramente in diritto, peraltro senza nessun riferimento a pronunce di alcuna Corte; risulta quindi assente ogni valutazione del fatto;

sul punto, questa Corte ritiene (in argomento Cass. Sez. 3, Ordinanza n. 4166 del 15/02/2024; si vedano sul punto conformi anche Cass. Sez. 6 – 1, Ordinanza n. 6758 del 01/03/2022; Cass. Sez. 1, Ordinanza n. 13248 del 30/06/2020) che sia apparente, in quanto carente del giudizio di fatto, la motivazione basata su una affermazione generale e astratta;

e tale si rivela l’affermazione sopra riportata resa dalla Corte di merito, che ha unicamente richiamato un orientamento giurisprudenziale senza minimamente dimostrare di avere applicato, nella fattispecie concreta, quanto da esso previsto;

non risultano infatti indicati in sentenza, neppure sinteticamente, gli elementi indiziari di natura oggettiva che l’Ufficio ha introdotto nel processo per dar prova della inesistenza delle operazioni; né sono riportati dal giudice del merito gli elementi di segno contrario dedotti dal contribuente per dar prova della propria massima diligenza nel compimento delle operazioni oggetto di rilievo;

la mancanza completa di tali elementi non consente quindi alcun controllo sulla correttezza del sillogismo giudiziale che ha condotto la CTR a confermare l’avviso di accertamento impugnato, difettando in sintesi la manifestazione della verifica dei fatti, elemento base per l’applicazione della norma di diritto alla fattispecie concreta;

pertanto, in accoglimento del secondo e del terzo motivo di ricorso la sentenza è cassata con rinvio al giudice del merito che rivedrà il fatto alla luce dei principi sopra illustrati dando motivazione delle ragioni poste a base della propria decisione e provvederà anche quanto alla liquidazione delle spese del presente giudizio di Legittimità;

p.q.m.

accoglie il secondo e il terzo motivo di ricorso; rigetta il primo motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, alla quale demanda provvedere anche in ordine la liquidazione delle spese del presente giudizio di Cassazione.

Così deciso in Roma, il 28 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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