Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per motivazione apparente. L’organo di secondo grado aveva confermato l’annullamento di un accertamento fiscale basato su presunzioni di antieconomicità, ma lo aveva fatto con argomentazioni troppo generiche, rendendo impossibile comprendere il percorso logico-giuridico seguito. La Cassazione ha ribadito che una motivazione è apparente, e quindi la sentenza è nulla, quando non permette di capire le ragioni della decisione. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza Fiscale

Una sentenza deve sempre spiegare chiaramente perché il giudice ha deciso in un certo modo. Quando questa spiegazione è troppo vaga, generica o incomprensibile, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento della decisione. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata su questo principio fondamentale, annullando una sentenza della Commissione Tributaria Regionale proprio per questo motivo. Vediamo insieme i dettagli del caso e le importanti conclusioni della Suprema Corte.

I Fatti del Caso: Accertamento Fiscale e Decisioni dei Giudici di Merito

La vicenda ha origine da alcuni avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società e dei suoi soci. L’amministrazione finanziaria contestava la deducibilità di alcuni costi e la correttezza dei redditi dichiarati, basando le proprie pretese su presunzioni di operazioni inesistenti e su comportamenti ritenuti ‘antieconomici’.

I contribuenti hanno impugnato gli atti impositivi e la Commissione Tributaria Provinciale ha dato loro ragione, annullando gli accertamenti. L’Agenzia delle Entrate ha quindi presentato appello, ma la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ha confermato la decisione di primo grado, rigettando il gravame dell’Ufficio. Secondo la CTR, l’accertamento si fondava su presunzioni semplici, prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge. Inoltre, la CTR affermava che il contribuente aveva ‘giustificato alcune scelte imprenditoriali determinate da vari fattori e non solo dalla convenienza economica’.

Il Ricorso in Cassazione e la denuncia di motivazione apparente

Ritenendo la sentenza d’appello errata, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per Cassazione, lamentando principalmente due vizi. Il primo, e più importante, era la nullità della sentenza per motivazione apparente. Secondo l’Agenzia, la CTR si era limitata a frasi di stile, generiche e astratte, senza entrare nel merito delle prove e delle presunzioni portate dall’Ufficio. In sostanza, la sentenza non spiegava perché le presunzioni fossero deboli, né quali fossero le giustificazioni valide fornite dal contribuente. Questa mancanza di un’analisi concreta rendeva impossibile comprendere l’iter logico seguito dai giudici d’appello.

Le Motivazioni della Cassazione: Il Principio della Motivazione Effettiva

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendolo fondato e assorbendo il secondo. Gli Ermellini hanno ribadito un principio consolidato nella giurisprudenza: l’obbligo di motivazione, sancito dalla Costituzione e dal Codice di procedura civile, è violato non solo quando la motivazione manca del tutto, ma anche quando è meramente apparente.

Una motivazione è ‘apparente’ quando, pur essendo presente fisicamente nel testo, utilizza argomentazioni così generiche, stereotipate o tautologiche da non consentire di ricostruire il ragionamento del giudice. È il caso di affermazioni che potrebbero adattarsi a qualsiasi controversia, senza un reale collegamento con le specificità del caso in esame. Nel caso specifico, la CTR non aveva specificato quali presunzioni fossero state ritenute inidonee e, soprattutto, quali giustificazioni del contribuente fossero state considerate valide e decisive per superare l’accusa di comportamento antieconomico. Questa genericità ha impedito di comprendere le ragioni della decisione, trasformando la motivazione in un guscio vuoto.

Conclusioni: Annullamento con Rinvio e Implicazioni Pratiche

La conseguenza di una motivazione apparente è la nullità della sentenza. La Corte di Cassazione ha quindi cassato la decisione della CTR e ha rinviato la causa allo stesso organo, in diversa composizione, per un nuovo esame. Il nuovo collegio dovrà riesaminare il caso, valutando attentamente tutto il materiale probatorio e fornendo una motivazione completa, logica e comprensibile, che dia conto delle ragioni per cui le prove dell’una o dell’altra parte sono state ritenute più convincenti.

Questa ordinanza ci ricorda l’importanza cruciale della chiarezza e della concretezza nelle decisioni giudiziarie. Non basta affermare un principio, ma occorre calarlo nella realtà del processo, analizzando i fatti e le prove. Per le parti in causa, ciò significa avere il diritto a una decisione comprensibile, che possa essere efficacemente impugnata se ritenuta errata. Per i giudici, è un monito a non ricorrere a formule di stile, ma a esplicitare sempre in modo trasparente il percorso logico che li ha condotti a decidere.

Cos’è una motivazione apparente secondo la Corte di Cassazione?
È una motivazione che, sebbene esistente graficamente, è talmente generica, contraddittoria o incomprensibile da non permettere di capire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione. Questo vizio rende la sentenza nulla.

Perché la sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata annullata?
È stata annullata perché le sue affermazioni erano troppo generiche. Non specificava quali delle presunzioni dell’Agenzia delle Entrate fossero prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, né quali fossero le giustificazioni valide fornite dal contribuente per le sue scelte imprenditoriali. Di fatto, non ha spiegato il perché della sua decisione.

Cosa succede dopo che la Cassazione annulla una sentenza per motivazione apparente?
La Corte di Cassazione ‘cassa con rinvio’, ovvero annulla la sentenza e rimanda il caso a un altro giudice dello stesso grado di quello che ha emesso la decisione annullata (in questo caso, un’altra sezione della Commissione Tributaria Regionale). Questo nuovo giudice dovrà riesaminare l’intera questione e decidere di nuovo, fornendo questa volta una motivazione completa e adeguata.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34669 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34669 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 29/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 25955/2017 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE (P_IVA) -ricorrente- contro

FALLIMENTO dell’ RAGIONE_SOCIALE, nonché RAGIONE_SOCIALE socie RAGIONE_SOCIALE E COGNOME NOME RAGIONE_SOCIALE, rappresentato e difeso dall’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrente-

nonché

ACCOMANDITA RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME, COGNOME NOME, rappresentati e difesi dall’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE)

-controricorrenti- avverso la SENTENZA della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della BASILICATA n. 268/2017 depositata il 04/04/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/10/2025 dalla Consigliera NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

La Commissione tributaria RAGIONE_SOCIALE della Basilicata ( hinc: CTR), con la sentenza n. 268/2017 depositata in data 04/04/2017, ha rigettato l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE contro la sentenza n. 396/2014, con la quale la Commissione tributaria provinciale di Matera aveva accolto i ricorsi (riuniti davanti al giudice di prime cure) contro cinque avvisi di accertamento proposti da RAGIONE_SOCIALE già RAGIONE_SOCIALE di NOME RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE INDIRIZZO, RAGIONE_SOCIALE NOME, RAGIONE_SOCIALE NOME, RAGIONE_SOCIALE NOME e RAGIONE_SOCIALE NOME.
La CTR -ritenuto corretto e adeguatamente motivato l’iter logico -giuridico seguito dal giudice di primo grado -ha evidenziato che gli atti impugnati scaturivano dalla rideterminazione dei redditi ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973. Tuttavia, l’amministrazione finanziaria aveva motivato l’accertamento eseguito esclusivamente sulla scorta di un comportamento valutato come antieconomico. Nella specie si è, quindi, in presenza di presunzioni semplici non corroborate dagli elementi della gravità,
precisione e e concordanza ex art. 2729 cod. civ., con la conseguenza che gli accertamenti sono da ritenere illegittimi. La parte contribuente ha, peraltro, giustificato alcune scelte imprenditoriali determinate da vari fattori e non solo dalla convenienza economica.

Contro la sentenza della CTR l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso in cassazione con due motivi.

RAGIONE_SOCIALE Curatela del RAGIONE_SOCIALE dell’RAGIONE_SOCIALE di NOME e NOME (già RAGIONE_SOCIALE di NOME), nonché RAGIONE_SOCIALE due socie NOME COGNOME e NOME ha resistito con controricorso, depositando successivamente memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

Hanno resistito con controricorso anche la società RAGIONE_SOCIALE, NOME COGNOME, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME.

5.1. Nella memoria ex art. 378 cod. proc. civ. in data 17/10/2025 l’AVV_NOTAIO ha comunicato che: « l’avvenuto decesso di una RAGIONE_SOCIALE parte rappresentate, ovvero il sig. NOME COGNOME ed all’uopo allega certificato di morte avvenuta in data 26 marzo 2024, unitamente alla dichiarazione di rinuncia all’eredità effettuata da tutti gli eredi del de cuis rilasciata dinanzi al AVV_NOTAIO di Pisticci in data 21 maggio 2024 e registrata a Pisticci in data 22 maggio 2024 al n. NUMERO_DOCUMENTO, Numero 11454 del Repertorio Numero 7783 della Raccolta. »
…

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per motivazione meramente apparente in violazione

dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 118 d. att. cod. proc. civ., dell’art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ.

1.1. La parte ricorrente desume l’apparenza della motivazione della sentenza impugnata sia dal fatto che la CTR non ha esaminato le presunzioni prodotte dall’ufficio, sia dall’affermazione secondo cui: « parte contribuente, inoltre, ha giustificato alcune scelte imprenditoriali determinate da vari fattori e non soltanto dalla convenienza economica».

1.2. La ricorrente rileva, poi, che l’accertamento è stato ritenuto, dalla CTR, motivato solo sulla scorta di un comportamento valutato come antieconomico. Tuttavia, da una lettura dell’avviso di accertamento risultava come il carattere antieconomico fosse attribuito solo al secondo rilievo concernente gli interessi attivi, mentre il primo rilievo era fondato su altre ragioni. Riporta, quindi, a pag. 5 ss. del ricorso in cassazione quanto esposto con i rilievi 1 e 2 in sede di appello.

1.3. La ricorrente censura, poi, l’apparenza della motivazione anche nella parte in cui la CTR si limita ad affermare in modo astratto -probabilmente con riferimento al secondo rilievo -che la contribuente avesse giustificato alcune scelte imprenditoriali determinate da vari fattori e non solo dalla convenienza economica.

Con il secondo motivo è stata denunciata la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 39 d.P.R. n. 600 del 1973, 115 cod. proc. civ., 2697 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

2.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che la CTR -ritenendo che l’avviso di accertamento si fondasse su presunzioni semplici prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza -ha violato l’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973 e l’art. 2729 cod. civ. nella parte in cui ha ritenuto le presunzioni indicate nell’avviso

di accertamento prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Con riferimento al primo rilievo, riguardante il compimento di operazioni oggettivamente inesistenti, la prova della consegna cartolare RAGIONE_SOCIALE merci, fornita dalla controparte mediante DDT, non è sufficiente, non solo perché la prova del contribuente non può consistere nell’esibizione di fatture o altro documento, né nella sola dimostrazione della regolarità formale RAGIONE_SOCIALE scritture contabili o dei mezzi di pagamento usati, ma anche perché il soggetto che avrebbe eseguito il trasporto, sottoscritto di DDT e le fatture di accompagnamento sarebbe un dipendente dell’RAGIONE_SOCIALE e non già un autotrasportatore terzo. La ricorrente riporta a pag. 8 del ricorso in cassazione il NUMERO_DOCUMENTO.
L’accertamento analitico -presuntivo dell’ufficio è avvalorato, invece, da numerosi fatti noti e, in particolare:

-la somma di Euro 519.079,53 – dovuta al fornitore RAGIONE_SOCIALE di RAGIONE_SOCIALE – è stata pagata direttamente dai soci per conto della società verificata, con il conseguente incremento del debito della seconda nei confronti dei primi. I soci non sono stati mai in grado di esibire la documentazione che consentisse il tracciamento dei pagamenti e RAGIONE_SOCIALE relative provviste;

-dal PVC del 30/11/2012 e dal contraddittorio con la sig.ra COGNOME NOME era emerso che tutta la merce trasferita a RAGIONE_SOCIALE era stata fornita dalla società RAGIONE_SOCIALE (che per il periodo d’imposta 2008 non aveva presentato alcuna dichiarazione dei redditi e IVA); inoltre, le fatture emesse dalla società appena richiamata nei confronti di RAGIONE_SOCIALE per la presunta merce ceduta sono state stornate con nota di credito n. 2 dell’imposto di Euro 846.293,00. Di

conseguenza, le uniche fatture di costo riferibili a RAGIONE_SOCIALE che provano la fornitura di merce sono le n. 15, 16, 18, 21, 25 del 2008 per un imponibile complessivo di Euro 135.2800, oltre IVA per Euro 27.056. Ciò dimostra che RAGIONE_SOCIALE (fornitrice presunta di tondini e materiale in legno della società contribuente) non avrebbe potuto fornire materiale di quantità superiore a quella ricevuta. La ricorrente riporta, quindi, a pag. 10 ss. del ricorso in cassazione, la segnalazione datata 27/11/2012;
-l’unico fornitore della ditta RAGIONE_SOCIALE in merito ai beni successivamente ceduti alla società contribuente è RAGIONE_SOCIALE;

-le fatture emessa dall’impresa RAGIONE_SOCIALE nei confronti di RAGIONE_SOCIALE recavano la dicitura ‘pagamento a mezzo bonifico bancario’, ma non vi è traccia alcuna di tali pagamenti (a pag. 15 del ricorso in cassazione è riprodotta una fattura in via analogica);

-dalle fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE (fornitore di RAGIONE_SOCIALE) risulta che il luogo di destinazione dei beni (nella specie molte tonnellate di tondini di ferro e tavole di legno) coincideva con l’abitazione della sig.ra COGNOME, che né possedeva i mezzi per il trasporto della merce, né aveva un magazzino, né aveva alcun collaboratore alle sue dipendenze;

-la società e i soci non sono stati in grado di documentare il pagamento di Euro 519.079,53.

La ricorrente -a pag. 17 ss. del ricorso in cassazione – riproduce alcune pagine del PVC.

2.2. La sentenza impugnata viene, poi, censurata anche per aver ritenuto che la società contribuente avesse giustificato alcune scelte imprenditoriali determinate da vari fattori e non solo dalla

convenienza economica. La ripresa dell’ufficio è stata, infatti, motivata dal fatto che la società contribuente, mentre faceva ricorso al finanziamento bancario, pagando interessi attivi, erogava finanziamenti a tasso zero ad RAGIONE_SOCIALE, in assenza di alcuna valida ragione economica e in contrasto con i normali criteri di gestione economica della società.

La ricorrente ha quindi richiamato la giurisprudenza di legittimità, secondo cui spetta al contribuente provare le ragioni di determinate scelte aziendali ed è compito del giudice di merito specificare perché l’antieconomicità di tali scelte non sia indicativa di alcuna violazione della normativa tributaria. Tanto più che, in sede di controllo, non sono emersi rapporti commerciali con RAGIONE_SOCIALE, come indicato nella scrittura privata non registrata con cui si concordava l’instaurazione di rapporti finanziari tra le due società.
In via preliminare, occorre evidenziare, con riferimento al decesso del controricorrente sig. NOME COGNOME, che nel giudizio di cassazione, che è dominato dall’impulso d’ufficio, non trova applicazione l’istituto dell’interruzione del processo per uno degli eventi previsti dagli artt. 299 e ss. cod. proc. civ. Ne consegue che, una volta instauratosi il giudizio con la notifica del ricorso, la morte del controricorrente comunicata dal suo difensore non produce interruzione del processo (Cass., 08/07/2004, n. 12581; Cass., 18/04/2002, n. 5626).
Passando all’esame del ricorso, s empre in via preliminare, occorre dare atto dell’infondatezza dell’eccezione di inammissibilità del ricorso in ragione della doppia soccombenza della ricorrente nei precedenti gradi di giudizio sollevata dall’AVV_NOTAIO nel controricorso. Nel caso di specie (regolato, ratione temporis, dall’art. 348 ter cod. proc. civ.), infatti, in nessuno dei due motivi prospettati,

è stato evocato il vizio ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

A tal proposito occorre richiamare -con riferimento al primo motivo di ricorso – quanto precisato da questa Corte, secondo la quale l’obbligo di motivazione previsto in via generale dall’art. 111, sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c. è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile). In tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. (Cass., 22/09/2018, n. 22598).
4.1. Esaurita tale precisazione, il primo motivo è fondato, con il conseguente assorbimento del secondo motivo di ricorso. Da oltre un decennio questa Corte afferma che è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (Cass., Sez. U, 07/04/2014, n. 8053).
È stato precisato, in particolare, che la motivazione è apparente, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia,

percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (Cass. 01/03/2022, n. 6758).

Nonostante la restrizione del sindacato di legittimità al cd. minimo costituzionale, deve ritenersi che nel caso di specie le affermazioni generiche della pronuncia impugnata non consentano di individuare quali RAGIONE_SOCIALE presunzioni fornite dall’amministrazione finanziaria a fondamento dell’accertamento ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973 siano state ritenute prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza e quali siano le giustificazioni addotte dal contribuente per rendere plausibile una scelta imprenditoriale -che nell’ambito dello schema di cui all’art. 2247 cod. civ. è connotata dal fine di lucro -sia stata determinata da fattori tali da soverchiare la convenienza economica e da palesarne la totale estraneità rispetto alla violazione RAGIONE_SOCIALE disposizioni tributarie.
4.1. La fondatezza del primo motivo di ricorso porta a ritenere assorbito il secondo motivo.

La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, che dovrà valutare non solo il materiale probatorio posto a fondamento degli atti impositivi impugnati, ma anche le difese ed eccezioni prospettate dalla curatela del RAGIONE_SOCIALE della società contribuente e dai soci.

Anche le spese del presente giudizio di legittimità saranno definite dal giudice del rinvio.

…

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo motivo;

cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, che in diversa composizione deciderà anche sulle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 29/10/2025.

La Presidente

NOME–NOME COGNOME

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