Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza tributaria per motivazione apparente. I giudici di secondo grado avevano emesso una decisione contraddittoria, utilizzando due metodi di calcolo del reddito completamente diversi e incompatibili tra loro (analitico e forfettario). Questa insanabile illogicità ha reso impossibile comprendere il percorso giuridico seguito, determinando la nullità della pronuncia. Il caso riguardava un accertamento fiscale a carico di una società priva di scritture contabili.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Quando la Contraddizione del Giudice Annulla la Sentenza

Una sentenza deve essere chiara, logica e comprensibile. Quando il percorso argomentativo del giudice è oscuro o contraddittorio, si incorre nel vizio di motivazione apparente, una patologia grave che porta alla nullità della decisione. La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ribadisce questo principio fondamentale, annullando una sentenza della Commissione Tributaria Regionale che presentava un contrasto insanabile nel suo ragionamento.

I Fatti del Caso: Dall’Accertamento Bancario alla Sentenza Illogica

Il caso ha origine da un avviso di accertamento fiscale notificato a una società a responsabilità limitata. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di indagini finanziarie, aveva ricostruito il reddito della società per l’anno 2013, dato che questa non aveva presentato la dichiarazione dei redditi e risultava priva delle scritture contabili.

L’Ufficio aveva identificato versamenti bancari come ricavi non dichiarati e prelevamenti come costi presunti. La società aveva impugnato l’atto, ma il ricorso era stato respinto in primo grado. In appello, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva parzialmente accolto le ragioni del contribuente, ma con una motivazione che si è rivelata un vero e proprio cortocircuito logico.

La Contraddizione della Commissione Tributaria Regionale

La CTR, nella sua sentenza, ha seguito due percorsi mentali completamente opposti e inconciliabili:

1. Primo Passaggio (Metodo Analitico): Inizialmente, i giudici hanno analizzato l’operato dell’Agenzia, che aveva determinato i ricavi e i costi in modo analitico, basandosi sui movimenti bancari. Hanno ritenuto corretto qualificare i versamenti come ricavi e i prelievi come costi, confermando la legittimità di questo approccio.
2. Secondo Passaggio (Metodo Forfettario): Subito dopo, la stessa sentenza ha cambiato radicalmente prospettiva. Accogliendo una doglianza del contribuente, ha affermato che nel settore di riferimento (edilizio) il margine di guadagno oscillava tra il 5% e il 6%. Sulla base di questa sola affermazione, ha concluso che i costi dovevano essere ricalcolati in una percentuale fissa (il 6%) dei ricavi, ignorando completamente l’analisi dei prelievi bancari fatta poche righe prima.

Questo contrasto ha reso la decisione incomprensibile. Non era chiaro se il reddito dovesse essere determinato analiticamente (ricavi meno costi specifici) o forfettariamente (ricavi meno una percentuale fissa di costi).

Le Motivazioni della Cassazione: la Censura della Motivazione Apparente

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in Cassazione, denunciando proprio la nullità della sentenza per motivazione apparente. La Suprema Corte ha accolto pienamente questa tesi. Secondo gli Ermellini, il contrasto tra le due parti della motivazione era “del tutto insanabile”.

La decisione della CTR risultava impossibile da comprendere perché fondata su due affermazioni logicamente antietiche. Da un lato convalidava un metodo analitico, dall’altro ne applicava uno forfettario senza spiegare il nesso tra i due o perché il primo fosse stato abbandonato. Questo vizio non permette di ricostruire l’iter logico-giuridico seguito dal collegio giudicante, rendendo la motivazione solo “apparente”, cioè esistente sulla carta ma vuota di contenuto sostanziale.

Le Conclusioni: l’Obbligo di Coerenza per il Giudice

La Corte di Cassazione ha quindi cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame. La vicenda insegna un principio cardine del nostro ordinamento: il giudice ha l’obbligo di esporre le ragioni della propria decisione in modo chiaro, coerente e non contraddittorio. Una motivazione che si auto-smentisce o che segue percorsi logici incompatibili equivale a una motivazione assente, con la conseguenza della nullità dell’intero provvedimento. Per i contribuenti e i professionisti, ciò rafforza l’importanza di analizzare attentamente non solo il dispositivo di una sentenza, ma anche e soprattutto la coerenza del ragionamento che lo sostiene.

Cos’è una motivazione apparente in una sentenza?
È una motivazione che, sebbene esista formalmente, è talmente contraddittoria, illogica o tautologica da non rendere comprensibile il ragionamento logico-giuridico che ha portato il giudice alla decisione, rendendo di fatto la sentenza nulla.

Può un giudice utilizzare due metodi di calcolo contraddittori nella stessa sentenza per determinare il reddito?
No. Secondo la Corte di Cassazione, l’utilizzo di due metodi opposti e inconciliabili (come quello analitico e quello forfettario) per determinare lo stesso reddito crea un contrasto insanabile che vizia la sentenza per motivazione apparente.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione accoglie un ricorso per motivazione apparente?
La Corte cassa, cioè annulla, la sentenza impugnata e rinvia la causa a un altro giudice di pari grado affinché emetta una nuova decisione, questa volta basata su un percorso logico-giuridico chiaro e coerente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29327 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29327 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 13/11/2024

Oggetto: motivazione apparente della sentenza

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1705/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE (PEC: EMAIL)

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore – intimata –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, sez. staccata di Salerno n. 4722/12/2022 depositata in data 13/06/2022, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 08/10/2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

Rilevato che:

la società RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento con il quale per l’anno 2013, a seguito di controlli, l’ Ufficio accertava un reddito imponibile pari ad euro 114.882,00 ai fini IRES, IRAP ed IVA. L’avviso di accertamento scaturiva dalle risultanze di due processi verbali di constatazione redatti dalla Guardia di Finanza a carico della società, la quale non aveva presentato per l’anno in esame e per altre annualità la prescritta dichiarazione dei redditi e risultava sprovvista RAGIONE_SOCIALE scritture contabili. Gli esiti analitici dei rilievi derivavano dall’esame RAGIONE_SOCIALE operazioni bancarie imputabili alla società contribuente come accertate a seguito di indagini finanziarie;
la CTP di Avellino rigettava il ricorso; appellava la società;

con la sentenza qui impugnata la CTR ha accolto in parte l’appello ritenendo l’avviso di accertamento illegittimo nella parte in cui individua i costi in una percentuale del 42% dei ricavi in luogo di quella del 6%.;

ricorre a questa Corte l’RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a due motivi;

la RAGIONE_SOCIALE è rimasta intimata in questa sede di Legittimità;

Considerato che:

il primo motivo denuncia la nullità della sentenza per motivazione apparente, quale violazione dell’art. 132, secondo comma, n. 4), c.p.c. e dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c.; secondo parte ricorrente risulta incomprensibile il percorso logico-giuridico seguito dal collegio giudicante nel riconoscimento di ulteriori costi oltre a quelli già considerati dall’Ufficio, tant’è che, dopo aver riconosciuto la facoltà in capo al collegio giudicante di riconoscere costi ulteriori, poi opera sul margine di guadagno, che invece incide sulla determinazione dei ricavi e non dei costi. Con un percorso farraginoso e incomprensibile, ancora secondo parte ricorrente, si statuisce nella sentenza impugnata che l’Ufficio ‘ individua i costi in una percentuale del
42% dei ricavi in luogo di quella del 6%. In sede di riedizione del potere, pertanto, l’amministrazione dovrà riformulare i relativi calcoli’;

il motivo è fondato;

venendo all’esame analitico della pronuncia impugnata, scrive dapprima la CTR: ‘ Orbene, dalla lettura dell’atto tributario impugnato emerge che l’Ufficio ha, innanzitutto, accertato, attraverso indagini bancarie, versamenti per euro 114.882,00 qualificandoli come ricavi. Ha, poi, accertato prelievi per euro 161.337,00. Anche tali somme sono state classificate come ricavi essendo state sommate alla precedente somma. All’esito di tale operazione si è accertato un ricavo di euro 276.219,00. L’Ufficio ha, poi, proceduto a calcolare forfettariamente i costi al fine di individuare l’imponibile. Ha determinato tale elemento passivo proprio nella somma corrispondente ai prelievi. Tanto premesso appare evidente come alcuna irragionevolezza possa essere individuata nel percorso sin qui delineato. In base alla nota giurisprudenza in materia, infatti, anche i prelievi, salva prova contraria, concorrono a formare l’attivo. Che, poi, tale somma sia stata utilizzata per individuare anche il passivo sociale non può essere contestato dal contribuente non avendo, questi, interesse ad escludere un elemento passivo. L’operazione, cioè, non può essere contestata in astratto, essendo inammissibile, per carenza di interesse, l’eccezione nella parte in cui contesta la sottrazione di una somma a titolo di costi. La stessa, invece, può essere contestata in concreto nella specifica individuazione della somma. Tanto, in effetti, il contribuente ha fatto contestando l’esiguità della cifra di 161.337,00 euro quali costi dell’attività’;
tali affermazioni consentono di rilevare come la sentenza gravata abbia rideterminato in fatto -correttamente o meno, qui non interessa -in modo analitico i ricavi e i costi, attribuendo ai prelievi sia natura di ricavi omessi, sia di costi sostenuti. All’esito di detta determinazione analitica, in particolare quanto ai costi, la stessa ha riconosciuto la loro determinazione in euro 161.337,00 e dalla sottrazione di tale importo

dai ricavi (in disparte il rilievo di rimanenze e quant’altro del quale la sentenza non tratta) ha determinato l’utile e quindi le imposte dovute; – continua poi il giudice del merito: ‘ Orbene, nel caso de quo l’appellante ha prodotto elementi probatori che indicano che nel settore edilizio il margine di guadagno oscillava, nel periodo de quo, tra il 5 e il 6 %. A fronte di tale specifica allegazione, e pur in assenza di prova, incombeva in capo all’Ufficio un onere di specifica contestazione al quale la parte appellata si è sottratta. L’RAGIONE_SOCIALE, infatti, si limita ad asserire che trattandosi di evasore totale non sarebbe possibile invocare, ai fini della determinazione della percentuale dei costi, gli elementi indicati a sostegno di un diverso calcolo. L’assunto dell’Ufficio appare, come visto, alla luce della più recente giurisprudenza, infondato e la mancata contestazione impone di ritenere provata l’allegazione del contribuente’ ;
ebbene, tale affermazione risulta del tutto antitetica rispetto a quella resa precedentemente e completamente con essa contrastante anche sul piano meramente logico. Qui, nel secondo passo sopra citato, la sentenza manifesta infatti l’utilizzo , per la determinazione RAGIONE_SOCIALE stesso reddito, di un metodo non analitico ma forfettario; essa non si basa quindi sul computo e la stima puntuale di ricavi, costi e rimanenze ma fa riferimento al solo margine di guadagno che è elemento logicamente anteriore alla determinazione dell’utile, del quale non illustra minimamente l’influenza che esso margine di guadagno qui assume nel concreto sull’utile stesso e quindi sulle imposte che ne discendono;
il contrasto tra le due affermazioni è dunque del tutto insanabile e rende impossibile comprendere le ragioni che hanno condotto la CTR a decisione;

Cons. Est. NOME AVV_NOTAIO – 4 – il secondo motivo è incentrato sulla violazione o falsa applicazione degli artt. 32 e 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, in combinato disposto con l’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c.: l’Ufficio censura la sentenza per violazione di norme di diritto nella parte in cui,

omettendo di considerare che il maggior reddito accertato è stato determinato attraverso lo strumento RAGIONE_SOCIALE indagini bancarie, riconosce, in violazione dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, la deducibilità di costi, peraltro non supportati da alcuna prova analitica e ulteriori a quelli già riconosciuti dall’Ufficio, che li ha riconosciuti in misura pari al totale dei prelevamenti, è assorbito;

alla luce della decisione in ordine al precedente motivo, la censura ridetta è assorbita in quanto irrilevante ai fini del decidere;

pertanto, in accoglimento del primo motivo la sentenza impugnata va cassata con rinvio al giudice del merito per nuovo esame;

p.q.m.

accoglie il primo motivo di ricorso; dichiara assorbito il secondo motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sez. staccata di Salerno, in diversa composizione alla quale demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di Legittimità.

Così deciso in Roma, l’8 ottobre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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