Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva ridotto del 50% un accertamento fiscale nei confronti di una società di costruzioni e del suo amministratore. La decisione è stata cassata per vizio di motivazione apparente, in quanto i giudici di secondo grado non avevano fornito una spiegazione logico-giuridica della loro scelta, limitandosi a una riduzione equitativa non consentita nel processo tributario. La Corte ha accolto sia il ricorso dell’Agenzia delle Entrate sia quello incidentale del contribuente, rinviando il caso per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 1 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza del Giudice Tributario

Una sentenza deve sempre spiegare in modo chiaro e comprensibile perché il giudice ha deciso in un certo modo. Quando questa spiegazione manca o è puramente di facciata, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento dell’intera decisione. È quanto accaduto in un recente caso deciso dalla Corte di Cassazione, che ha annullato una sentenza tributaria proprio per questa ragione, riaffermando principi fondamentali sulla correttezza del processo e sul ruolo del giudice.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine da due avvisi di accertamento emessi dall’Agenzia delle Entrate. Il primo era rivolto a una società di costruzioni, contestando maggiori imposte (Ires, Irap e Iva) per l’anno 2006. Il secondo avviso era destinato all’amministratore e socio unico della stessa società, a cui veniva attribuito un maggior reddito di partecipazione con conseguenti maggiori imposte personali (Irpef e addizionali).

Inizialmente, i contribuenti avevano ottenuto ragione, con l’accoglimento dei loro ricorsi da parte della Commissione Tributaria Provinciale. Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate aveva impugnato questa decisione e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva parzialmente riformato la sentenza di primo grado. La CTR, pur accogliendo in parte l’appello dell’Agenzia, aveva deciso di ridurre del 50% le imposte accertate, senza però fornire una spiegazione dettagliata del perché di questa scelta.

Insoddisfatta, l’Agenzia delle Entrate ha presentato ricorso in Cassazione, lamentando due vizi principali: la nullità della sentenza per aver deciso secondo un principio di “equità sostitutiva” (vietato in materia tributaria) e, soprattutto, per la presenza di una motivazione apparente. Anche i contribuenti hanno presentato un ricorso incidentale, sostenendo che i giudici d’appello non avessero mai realmente esaminato le loro doglianze sulla mancanza di motivazione degli atti impositivi originali.

La Decisione della Corte di Cassazione e il Vizio della Motivazione Apparente

La Corte di Cassazione ha accolto sia il ricorso dell’Agenzia delle Entrate sia quello dei contribuenti, annullando completamente la sentenza della CTR e rinviando il caso a un’altra sezione della stessa Commissione per un nuovo giudizio.

Il cuore della decisione risiede nel concetto di motivazione apparente. I giudici supremi hanno stabilito che la sentenza impugnata era affetta da un’anomalia motivazionale così grave da renderla nulla. La CTR si era limitata a citare genericamente le posizioni delle parti e a concludere, in modo apodittico, di “ritenuto ridurre del 50% quanto accertato”, senza alcun esame critico degli elementi probatori portati dall’Agenzia, come l’antieconomicità dell’attività d’impresa, le dichiarazioni degli acquirenti e i contratti preliminari.

Le Motivazioni

La Corte ha ribadito che una motivazione è “apparente” quando, pur essendo presente materialmente nel testo della sentenza, consiste in argomentazioni che non permettono di comprendere l’iter logico seguito dal giudice. Questo vizio si manifesta quando il ragionamento è talmente contraddittorio, perplesso o generico da non consentire alcun controllo sulla sua esattezza e logicità. Il giudice, infatti, non può limitarsi a enunciare il risultato finale della sua valutazione (“contenuto statico”), ma deve descrivere il processo cognitivo che lo ha portato a quella conclusione (“contenuto dinamico”).

Inoltre, la Cassazione ha censurato la decisione della CTR di ridurre del 50% la pretesa fiscale, qualificandola come un inammissibile giudizio di “equità sostitutiva”. Nel processo tributario, il giudice non ha il potere di trovare soluzioni intermedie basate su un generico senso di giustizia; deve, invece, fondare la sua decisione sul materiale probatorio a disposizione e fornire una giustificazione logica e giuridica per ogni sua statuizione.

Le Conclusioni

Questa ordinanza è un monito fondamentale per i giudici di merito: le sentenze devono essere strumenti di trasparenza e chiarezza. Una decisione non può essere arbitraria o basata su impressioni. La motivazione è una garanzia per le parti del processo, che hanno il diritto di capire perché hanno vinto o perso, e costituisce il fondamento per un eventuale controllo in sede di impugnazione. L’annullamento per motivazione apparente riafferma che la giustizia, soprattutto quella tributaria, si basa sull’analisi rigorosa dei fatti e sull’applicazione puntuale della legge, non su soluzioni sbrigative o equitative che minano la certezza del diritto.

Cos’è la ‘motivazione apparente’ in una sentenza?
È una motivazione che esiste solo formalmente nel testo della decisione, ma è così generica, illogica o contraddittoria da non far capire il percorso logico che il giudice ha seguito per decidere. Questa mancanza rende la sentenza nulla.

Un giudice tributario può ridurre un accertamento fiscale del 50% semplicemente per equità?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che il giudice tributario non ha poteri di ‘equità sostitutiva’. Non può decidere di ridurre una pretesa fiscale con una percentuale arbitraria, ma deve basare la sua decisione sull’analisi delle prove e del diritto, spiegando dettagliatamente il suo ragionamento.

Qual è la conseguenza di una sentenza con motivazione apparente?
La sentenza viene considerata nulla. Di conseguenza, la Corte di Cassazione la annulla (‘cassa’) e rimanda il caso a un altro giudice dello stesso grado per un nuovo esame, che dovrà essere supportato da una motivazione completa, logica e comprensibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17458 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17458 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 29/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 18589/2017 R.G. proposto da :

AGENZIA DELLE RAGIONE_SOCIALE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE con l’avvocato NOME COGNOME

-controricorrenti e ricorrenti incidentaliavverso la Sentenza della Commissione Tributaria regionale del Molise n. 13/2017, depositata il 17/01/2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 7/05/2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

Con avviso di accertamento n. TR603T101262, relativo all’anno di imposta 2006, l’Agenzia delle entrate contestava alla RAGIONE_SOCIALE maggiori imposte ai fini Ires, Irap e Iva irrogando le relative sanzioni.

1.2. Inoltre, con avviso n. NUMERO_DOCUMENTO, l’Amministrazione accertava nei confronti di NOME COGNOME, amministratore e socio unico della citata RAGIONE_SOCIALE un maggior reddito di

partecipazione e, conseguentemente, maggiori imposte Irpef ed addizionali regionale e comunale, con relative sanzioni.

I ricorsi separatamente proposti avverso i predetti atti impositivi dalla società e dal socio venivano, previa riunione, accolti dalla CTP di Campobasso.

La CTR del Molise, con la sentenza indicata in epigrafe, accoglieva parzialmente l’appello dell’Agenzia, riducendo del 50% le maggiori imposte accertate, con conseguente riduzione delle sanzioni, e compensando integralmente le spese di lite.

Avverso la predetta sentenza ha proposto ricorso l’Agenzia delle entrate con due motivi; hanno resistito la società e NOME COGNOME con un congiunto controricorso, contenente anche ricorso incidentale sorretto da unico motivo.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la «nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 113, co. 2 c.p.c. e 23 e 101 Costituzione», lamentando che i giudici di appello, riducendo del 50% le pretese erariali, abbiano posto in essere una valutazione estimativa, comportando una decisione della causa secondo equità sostitutiva, consentita nei soli casi previsti dalla legge, e non ammessa nel processo tributario, con violazione dell’articolo 113, comma 2, c.p.c.
Con il secondo motivo la ricorrente deduce , in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la «nullità della sentenza d/o del procedimento ex artt. 111 Cost., 1, 2, e 36 del d.lgs. n. 546/11992, 116, 132, 274 c.p.c. e 118 delle disposizioni di attuazione c.p.c.», prospettando l’apparenza della motivazione della pronuncia impugnata.

Con l’unico motivo di ricorso incidentale si lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la «violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., dell’art. 42 del DPR 600/1973,

dell’art. 56 DPR 633/1972 e dell’articolo 7 della Legge 212/2000». 3.1. Sostengono i contribuenti che la domanda di accertamento dell’assenza di congrua motivazione della ripresa fiscale, proposta in primo grado e reiterata in appello sia stata integralmente pretermessa dai giudici di secondo grado, in violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ex art. 112 c.p.c.

I motivi del ricorso principale, esaminabili congiuntamente per la loro connessione, sono fondati nei termini di cui in prosieguo, dovendosi rigettare l’eccezione di inammissibilità del secondo motivo sollevata dai controricorrenti, per le ragioni più avanti esposte.

4.1. La CTR ha osservato che il primo collegio «in maniera inoppugnabile e senza una motivazione avente pregio giuridico ha statuito che: “gli elementi probatori forniti dall’ufficio avrebbero potuto essere confutati dai ricorrenti con opportuni riscontri oggettivi che non si rinvengono agli atti di causa” » che, d’altro canto «L’ufficio ha anch’esso prodotto parziale documentazione che potesse valere a confermare l’avviso opposto (…) » e, ancora, che la società si era adeguata spontaneamente agli studi di settore e che, in definitiva, le parti non avevano «offerto assoluta contezza in ordine agli effettivi trasferimenti concretizzatisi nell’anno 2006», e ha quindi, apoditticamente, «ritenuto ridurre del 50% quanto accertato».
4.2. A tale riguardo, va rammentato che il vizio motivazionale denunciato si configura quando la motivazione «manchi del tutto nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione – ovvero … essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum . Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto
materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata» (Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; successivamente tra le tante Cass. 01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598).
4.3. In particolare, si è in presenza di una «motivazione apparente» allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie ed ipotetiche congetture. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella «perplessa e incomprensibile»; in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass., Sez. U., 03/11/2016, n. 22232 e le sentenze in essa citate).
4.4. Ancora, il giudice non può, nella motivazione, limitarsi ad enunciare il giudizio nel quale consiste la sua valutazione, perché questo è il solo contenuto “statico” della complessa dichiarazione motivazionale, ma deve impegnarsi anche nella descrizione del processo cognitivo attraverso il quale è passato dalla sua situazione di iniziale ignoranza dei fatti alla situazione finale costituita dal

giudizio, che rappresenta il necessario contenuto “dinamico” della dichiarazione stessa: cfr. Cass. 23/01/2006, n. 1236; Cass. 29/07/2016, n. 15964; Cass. 20/12/2018, n. 32980; Cass. 08/10/2020, n. 21700).

4.5. Nel caso in esame, la CTR ha deciso con una motivazione apparente perché, pur graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie ed ipotetiche congetture.
4.6. Nella specie difetta, infatti, qualsiasi esame critico degli elementi allegati dall’Agenzia e, in ossequio al principio di autosufficienza/specificità, richiamati nel ricorso erariale con indicazione topografica delle relative deduzioni negli atti del merito, segnatamente la palese antieconomicità dell’attività di impresa, desunta da dieci atti di compravendita immobiliare che esponevano una differenza tra costi e ricavi esigua, le dichiarazioni di numerosi acquirenti, riscontrate da contratti preliminari di vendita non registrati e da documentazione bancaria, riguardanti il prezzo, più elevato, corrisposto all’impresa venditrice, e infine, laddove è risultato impossibile acquisire tali dati, la determinazione dei maggiori ricavi sulla base di plurimi indici presuntivi.
4.7. Ancora, con specifico riguardo alla censura di cui al primo motivo, giova rammentare che questa Corte ha affermato che il giudice tributario non è dotato di poteri di equità sostitutiva, dovendo fondare la propria decisione su giudizi estimativi, di cui deve dar conto in motivazione in rapporto al materiale istruttorio (Cass., 25/06/2019, n. 16960; Cass., 18/05/2023, 13726).

Anche l’unico motivo di ricorso incidentale proposto è meritevole di accoglimento.

5.1. Esso, ancorché non correttamente rubricato ma agevolmente riferibile al vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., è, infatti, fondato per ragioni analoghe e speculari rispetto a quelle esposte nel trattare i motivi del ricorso principale, risultando la sentenza impugnata affetta dalle patologie motivazionali già evidenziate.

In conclusione, vanno accolti sia il ricorso principale che quello incidentale, con conseguente cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso principale e il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame e provveda, altresì, sulle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 7 maggio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.