Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

Una società in fallimento ha impugnato un avviso di rettifica fiscale. La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l’appello con una motivazione generica. La Corte di Cassazione ha annullato tale sentenza, qualificando la giustificazione come “motivazione apparente”, poiché il giudice d’appello si era limitato ad aderire acriticamente alla decisione di primo grado senza analizzare i motivi specifici del gravame. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 27 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione apparente: perché una sentenza può essere annullata se il giudice non spiega?

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale del nostro ordinamento: ogni decisione giudiziaria deve essere supportata da una motivazione reale e comprensibile. Il caso in esame, relativo a un contenzioso fiscale, dimostra come una motivazione apparente, cioè una giustificazione puramente formale e priva di contenuto logico, equivalga a un’assenza totale di motivazione, portando all’annullamento della sentenza. Vediamo nel dettaglio la vicenda e i principi affermati dalla Suprema Corte.

Il caso: dall’avviso di rettifica al ricorso in Cassazione

Tutto ha origine da un processo verbale di constatazione del 1995 nei confronti di una società, a cui l’Amministrazione Finanziaria contestava diverse violazioni in materia di IVA per l’anno d’imposta 1993. Le violazioni spaziavano dall’omessa annotazione di fatture all’inesatta compilazione delle dichiarazioni e degli elenchi intracomunitari.

La società, successivamente dichiarata fallita, impugnava l’avviso di rettifica. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso. Contro questa decisione, la società proponeva appello, ma la Commissione Tributaria Regionale lo respingeva, confermando la sentenza di primo grado.

È a questo punto che la vicenda approda in Cassazione. La curatela fallimentare lamentava, tra i vari motivi, che la sentenza d’appello fosse viziata da una motivazione inesistente, perplessa e incomprensibile.

La motivazione apparente nel mirino della Cassazione

I primi tre motivi di ricorso, esaminati congiuntamente dalla Corte, si concentravano tutti sulla radicale insufficienza della motivazione della sentenza d’appello. La Corte di Cassazione ha ritenuto questi motivi fondati. I giudici di legittimità hanno osservato che la sentenza regionale si era limitata ad affermare, in modo del tutto generico, che i rilievi mossi alla sentenza di primo grado erano “destituiti di fondamento perché i primi giudici hanno spiegato, chiaramente, le ragioni per le quali l’avviso opposto deve ritenersi legittimo”.

Questa formula è stata giudicata dalla Cassazione come un esempio emblematico di motivazione apparente. Si tratta di una motivazione che, pur essendo materialmente presente nel testo della sentenza, non permette di comprendere il percorso logico-giuridico che ha condotto il giudice a quella decisione. In pratica, è una frase vuota che non risponde in alcun modo alle specifiche censure sollevate dalla parte appellante.

Le motivazioni

La Corte Suprema ha colto l’occasione per ribadire i limiti della cosiddetta motivazione per relationem, ovvero per riferimento a un altro atto (in questo caso, la sentenza di primo grado). Sebbene sia ammissibile, il giudice d’appello non può limitarsi a un’adesione acritica e passiva. Deve, al contrario, dare conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni per cui i motivi di impugnazione non sono meritevoli di accoglimento, dimostrando di averli esaminati e confutati.

Nel caso di specie, la sentenza d’appello violava il “minimo costituzionale” della motivazione. Mancava un percorso argomentativo esaustivo e coerente che emergesse dalla lettura congiunta delle due sentenze di merito. Il giudice di secondo grado non aveva svolto alcuna valutazione sull’infondatezza dei motivi di gravame, limitandosi a un generico rinvio alla decisione precedente. Questo vizio, secondo la Cassazione, non è un semplice difetto di “sufficienza” motivazionale (irrilevante dopo la riforma del 2012), ma una vera e propria “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico” o una “motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile”, che conduce alla nullità della sentenza.

Le conclusioni

In conclusione, l’ordinanza stabilisce un principio di garanzia per il contribuente e per qualsiasi parte processuale. Un giudice non può eludere il proprio dovere di motivare semplicemente “sposando” la tesi del giudice precedente. Deve confrontarsi con i motivi di appello e spiegare perché li ritiene infondati. L’accoglimento dei motivi sulla motivazione ha determinato l’assorbimento delle altre censure. Di conseguenza, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale in diversa composizione, che dovrà riesaminare il merito della questione, questa volta fornendo una motivazione completa ed effettiva, e decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Che cos’è una “motivazione apparente” secondo la Cassazione?
È una motivazione che esiste solo formalmente ma che, per la sua genericità, contraddittorietà o tautologia, non fa comprendere il ragionamento logico-giuridico del giudice, risultando di fatto inesistente e violando il “minimo costituzionale” richiesto per ogni sentenza.

Un giudice d’appello può confermare la sentenza di primo grado senza fornire proprie argomentazioni?
No. Anche se motiva “per relationem” (cioè richiamando la sentenza di primo grado), il giudice d’appello deve comunque dar conto delle ragioni per cui i motivi di impugnazione sono infondati, dimostrando di averli esaminati criticamente. Non può limitarsi a un’adesione passiva e acritica.

Qual è stato l’esito finale deciso dalla Corte di Cassazione in questo caso?
La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, annullando (“cassando”) la sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di motivazione apparente. Ha quindi rinviato il caso allo stesso organo giudiziario, ma in diversa composizione, affinché la causa venga decisa nuovamente con una motivazione effettiva e completa.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 21425 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 21425 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 25/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9972/2016 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE in persona del curatore fallimentare, rappresentato e difeso dal l’ avv. NOME COGNOME elettivamente domiciliato presso lo studio dell ‘ avv. NOME COGNOME COGNOME in Roma, in INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui Uffici è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente-

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Taranto, n. 585/2015 depositata il 17 marzo 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24 giugno 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

-L’avviso di rettifica per cui è causa scaturisce dal processo verbale di constatazione redatto in data 27 ottobre 1995 dalla Guardia di Finanza – Brigata di Castellaneta – nei confronti della RAGIONE_SOCIALE Dall’avviso in questione, emesso dall’ex Ufficio IVA di Taranto, si evince che la predetta società, nell’anno di imposta 1993, si era resa responsabile delle seguenti violazioni:

omessa annotazione sui registri di cui agli artt. 23 e 24 del d.P.R. n. 633/72 di una fattura relativa a prestazioni di servizi imponibili intracomunitari. Sanzione applicata: art. 54, comma 1, d.l. n. 331/93, convertito dalla l. n. 427/93;

registrazione di n. 3 fatture di acquisto con indicazioni incomplete relative ad elementi oggettivi dell’operazione imponibile. Norma violata: art. 25, comma 2, d.P.R. n. 633/72, sanzionata dall’art. 47 dello stesso decreto;

dichiarazione con indicazioni inesatte. Norma violata: art. 28, comma 1, d.P.R. n. 633/72, sanzionata dal l’ art. 43, comma 3, dello stesso decreto;

presentazione con dati inesatti dell’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari, secondo le disposizioni dell’art. 6 d.l. n. 16/1993, convertito dalla l. n. 75/1993. Sanzione comminata dall’art. 45, comma 3, d.P.R. n. 633/72.

Il suddetto avviso di rettifica veniva impugnato dalla società con ricorso presso la Commissione tributaria provinciale di Taranto.

Si costituiva l’Ufficio chiedendo il rigetto del ricorso.

La Commissione tributaria provinciale di Taranto, con la sentenza n. 389/7/09 depositata in data 3 agosto 2009, in parziale accoglimento del ricorso, dichiarava dovute le sanzioni “ai sensi della

normativa ora vigente ed applicabile ai fatti contestati” e compensava le spese di lite tra le parti.

-Avverso tale sentenza la ricorrente ha proposto appello.

Si costituiva l’ Agenzia delle entrate chiedendo il rigetto dell’appello.

Con sentenza n. 585/28/15, depositata in data 17 marzo 2015, la Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Taranto, ha rigettato l’appello, confermando la sentenza impugnata.

-La contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi.

L’ Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-Con il primo motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, nonché degli artt. 112 e 132 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. per la sussistenza sia di una apparente motivazione e sia per la motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile.

Con il secondo motivo di ricorso si prospetta la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, nonché degli artt. 112 e 132 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. per la radicale “inesistenza della motivazione”.

Con il terzo motivo di ricorso si denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36, 37, d.lgs. n. 546/1992; e artt. 112 e 132 c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. per violazione e falsa applicazione delle norme in tema di motivazione della sentenza.

1.1. -I motivi, da trattarsi congiuntamente, sono fondati.

Il vizio motivazionale previsto dall’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., nella formulazione introdotta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, convertito in l. n. 134/2012, si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa e obiettivamente incomprensibile”, mentre resta irrilevante il semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (Cass. n. 20721/2018).
La sentenza d’appello può essere motivata “per relationem”, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 20883/2019; Cass. n. 28139 del 2018).
Nel caso di specie, si è dinanzi a una motivazione del tutto apparente, lesiva del ‘minimo costituzionale’, che si limita ad aderire acriticamente alla pronuncia di prime cure, senza dar conto delle ragioni poste alla base del rigetto dei motivi di impugnazione ( “Nel merito i rilievi mossi alla sentenza sono destituiti di fondamento perché i primi giudici hanno spiegato, chiaramente, le ragioni per le quali l’ avviso opposto deve ritenersi legittimo anche in relazione all’irrogazione delle sanzioni’ ) .
-L’accoglimento dei primi tre motivi determina l’assorbimento dei restanti (con il quarto motivo si deduce la nullità della sentenza impugnata per error in procedendo : violazione del principio del contraddittorio e, in particolare, degli artt. 101 e 156,

comma 2, c.p.c. nonché ex artt. 24 e 111 Cost, e degli artt. 17, 31, 39 e 59 d.lgs. n. 546/92 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. Con il quinto motivo si prospetta la violazione e falsa applicazione degli artt. 17, 18, 21 della sesta direttiva CEE 77/388 come succ. mod., artt. 17, 19, 21, 23 e 25 d.P.R. n. 633/1972, art. 47 e 51 d.l. 30.08.1993 n. 331 conv. mod. nella 1. 29.10.1992 n. 427; in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. sulla indetraibilità dell’IVA nell’ipotesi di inversione contabile derivante da un errore formale di registrazione della fattura. Con il sesto motivo di ricorso si contesta la violazione e falsa applicazione degli artt. 3 e 6 d.lgs. n. 472/1997; art. 6, comma 9 bis, d.lgs. n. 471/1997, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. sulla erronea applicazione dello ius superveniens ; rilevanza dell’errore formale ai fini della non irrogazione della sanzione amministrativa tributaria).
-In conclusione, il ricorso va accolto in relazione al primo, al secondo e al terzo motivo, assorbiti i restanti, con rinvio, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado competente, in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo, il secondo e il terzo motivo di ricorso, assorbiti i restanti. Cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Taranto in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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