Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di ‘motivazione apparente’. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a una società la dissimulazione di ricavi attraverso ingenti finanziamenti dei soci, privi di tracciabilità. La Corte d’Appello aveva rideterminato l’importo dovuto senza però spiegare il metodo di calcolo adottato. La Cassazione ha ritenuto tale motivazione incomprensibile, violando il diritto delle parti a comprendere il percorso logico-giuridico della decisione, e ha rinviato la causa per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 1 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Quando la Sentenza del Giudice Fiscale è Nulla

Una decisione giudiziaria deve essere sempre sorretta da un percorso logico chiaro e comprensibile. Quando ciò non avviene, si cade nel vizio di motivazione apparente, un difetto grave che può portare all’annullamento della sentenza. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione offre un esempio emblematico di questa situazione, chiarendo perché un giudice non può limitarsi a decidere, ma deve spiegare in modo esauriente il perché della sua decisione.

I Fatti del Caso: Finanziamenti Soci Sotto la Lente del Fisco

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società di costruzioni. L’amministrazione finanziaria aveva rilevato un anomalo e cospicuo aumento dei debiti della società verso i propri soci nel corso di un anno fiscale, passati da pochi migliaia di euro a quasi trecentomila euro.

Secondo il Fisco, questi versamenti, qualificati come finanziamenti infruttiferi, nascondevano in realtà maggiori ricavi non dichiarati. I sospetti erano alimentati dalla mancanza di documentazione che ne attestasse la tracciabilità e dalla presunta incapacità economica dei soci di sostenere un esborso di tale entità. Di conseguenza, l’Agenzia aveva rideterminato il reddito d’impresa, recuperando maggiori imposte ai fini IRES, IRAP e IVA.

La società aveva impugnato l’atto, ottenendo un parziale accoglimento sia in primo che in secondo grado. Tuttavia, entrambe le parti – Fisco e contribuente – erano insoddisfatte della decisione della Commissione Tributaria Regionale e hanno proposto ricorso per cassazione, lamentando, tra le altre cose, proprio un difetto di motivazione.

La Decisione della Corte e il Vizio di Motivazione Apparente

La Corte di Cassazione ha accolto i ricorsi di entrambe le parti, concentrandosi sul vizio di motivazione apparente che inficiava la sentenza d’appello. I giudici di legittimità hanno riscontrato che la decisione impugnata era caratterizzata da una “motivazione acritica e meramente assertiva, priva di un chiaro percorso logico-giuridico”.

In pratica, la Commissione Tributaria Regionale aveva sì rideterminato l’importo dovuto dal contribuente, ma aveva omesso di spiegare in modo comprensibile:
1. Il metodo adottato: non era chiaro come fosse stato valutato il saldo dei debiti verso i soci.
2. Il nesso logico: non era stato illustrato il collegamento tra le somme ritenute non tracciabili e i maggiori ricavi accertati.
3. I criteri di quantificazione: non era possibile capire perché si fosse giunti a una certa cifra piuttosto che a un’altra.

Questa carenza argomentativa, secondo la Suprema Corte, si traduce in una motivazione solo esistente sulla carta, ma di fatto vuota, che impedisce alle parti di comprendere l’iter logico seguito dal giudice e, di conseguenza, di esercitare pienamente il proprio diritto di difesa.

Le Motivazioni della Cassazione

La Corte ha ribadito un principio fondamentale, consolidato dalla giurisprudenza anche delle Sezioni Unite: una sentenza è nulla per error in procedendo quando la sua motivazione, pur esistente, contiene “argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice”. Non basta affermare una conclusione; è necessario esplicitare le premesse fattuali e giuridiche che la sorreggono.

La sentenza d’appello si limitava ad affermazioni generiche, senza riferimenti specifici alle prove emerse durante il giudizio. Questo vizio integra una violazione diretta dell’obbligo di motivazione sancito dall’art. 36 del D.Lgs. 546/1992 e dall’art. 111 della Costituzione. Una motivazione apparente equivale a un’assenza di motivazione, rendendo la sentenza radicalmente nulla. Di conseguenza, la Corte ha cassato la sentenza e ha rinviato la causa a un’altra sezione della Commissione Tributaria Regionale per un nuovo esame che dovrà essere condotto nel rispetto dei principi di logica, completezza e chiarezza motivazionale.

Conclusioni

Questa ordinanza sottolinea l’importanza cruciale della motivazione delle decisioni giudiziarie, specialmente in un campo tecnico come quello tributario. Per il contribuente, significa che ha il diritto di comprendere pienamente le ragioni per cui una pretesa fiscale viene confermata, anche se in misura ridotta. Per il giudice, rappresenta un monito a non limitarsi a soluzioni “equitative” o a conclusioni non argomentate, ma a fornire sempre un quadro logico e trasparente del proprio operato. La trasparenza del ragionamento giudiziale non è un mero formalismo, ma una garanzia essenziale per la giustizia del processo e la tutela dei diritti delle parti.

Perché la sentenza della Commissione Tributaria è stata annullata?
La sentenza è stata annullata perché affetta da ‘motivazione apparente’. I giudici d’appello hanno rideterminato l’importo dovuto dalla società ma non hanno spiegato in modo comprensibile il metodo di calcolo utilizzato né il collegamento logico tra i finanziamenti dei soci e i maggiori ricavi accertati.

Cosa significa ‘motivazione apparente’ in un contesto legale?
Si ha ‘motivazione apparente’ quando la giustificazione di una decisione giudiziaria esiste solo formalmente ma è così generica, illogica o contraddittoria da non permettere di capire il percorso razionale seguito dal giudice. È un vizio che equivale a un’assenza totale di motivazione e rende la sentenza nulla.

Quale sarà il prossimo passo per questo caso?
La Corte di Cassazione ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia, in diversa composizione. I nuovi giudici dovranno riesaminare il merito della questione e pronunciare una nuova sentenza, assicurandosi questa volta di fornire una motivazione completa, chiara e logicamente coerente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 24800 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 24800 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 08/09/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19575/2018 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE, elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-ricorrente principale, controricorrente avverso il ricorso incidentale-

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME NOME (CODICE_FISCALE) che la rappresenta e difende

-ricorrente incidentale,

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA PUGLIA n. 3780/2017 depositata il 21/11/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/07/2025

dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

In base all’analisi svolta sulle dichiarazioni presentate dalla società ai fini IRES, IRAP e IVA per il 2009, nonché sui dati esposti a bilancio dalla società contribuente, l’Agenzia delle Entrate ha rideterminato, per l’annualità in parola, il reddito d’impresa dell’ente, stimandolo più elevato rispetto a quello dichiarato, e ha conseguentemente recuperato i maggiori importi IRES dovuti, le somme IRAP collegate al maggior valore della produzione netta e, infine, l’ammontare dovuto a titolo di IVA sul maggior imponibile.
Secondo la prospettazione erariale, si è constatato un incremento del saldo debitorio verso i soci non suffragato da un regime di pubblicità, né giustificato dalle capacità reddituali dei soci, anche in ragione della non tracciabilità dei finanziamenti, che dissimulavano, in realtà, maggiori ricavi non dichiarati. In particolare, con riferimento al 2009, da un saldo iniziale di debiti verso i soci per euro 3.500,00 si era passati a un debito complessivo di euro 297.900,00 per finanziamenti infruttiferi, ancorché mancasse la documentazione giustificativa inerente alla tracciabilità delle risorse finanziarie con le quali i soci avevano finanziato la società, e considerata l’indisponibilità, in capo ad essi, di risorse così consistenti da supportare versamenti a titolo di finanziamento di quell’entità a favore della società.
L’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, in cui sfociò la verifica fiscale, fu impugnato dalla società. La CTP di Bari accolse solo

parzialmente il ricorso. Successivamente, la CTR della Puglia, ancora una volta in parziale accoglimento dell’impugnazione del contribuente, ha rideterminato l’ammontare della pretesa fiscale. L’Agenzia ha avanzato ricorso per cassazione, incentrato su due motivi. A sua volta, la contribuente ha promosso ricorso per cassazione, articolato anch’esso su due censure. Sia l’Agenzia, sia il contribuente, hanno reciprocamente resistito con controricorsi ai ricorsi avversari.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo del proprio ricorso, l’Agenzia denuncia, da un lato, l’erroneità e contraddittorietà della motivazione in fatto e in diritto, in violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992, essendo la sentenza d’appello connotata da una motivazione erronea e contraddittoria; dall’altro lato, la nullità della sentenza per erronea valutazione dei fatti e delle prove, ex art. 2697 c.c., e per violazione dell’art. 39, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973.

Con il secondo motivo del proprio ricorso, l’Agenzia assume la violazione e falsa applicazione degli artt. 2729 e 2697 c.c., dell’art. 85 del TUIR, nonché dell’art. 2 del D.Lgs. n. 385 del 1993 e della Delibera CICR del 3 marzo 1994, avendo la CTR fatto malgoverno dei criteri di riparto degli oneri probatori.

Con il primo motivo del proprio ricorso, la società denuncia la nullità della sentenza, ai sensi dell’art. 360, n. 4, c.p.c., per motivazione apparente, in ragione della carente condivisione parziale delle ragioni dell’Ufficio e della connotazione conseguentemente ‘autoreferenziale’ della motivazione stessa, che non consente di individuare il proprio contenuto logico -giuridico e la propria ratio decidendi.

Con il secondo motivo del proprio ricorso, la società denuncia il malgoverno delle regole in materia di accertamento induttivo e di onere della prova, disciplinati dal combinato disposto dell’art. 39

del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 2697 c.c., in quanto la CTR ha omesso, nonostante gli artt. 115 e 116 c.p.c., di valutare le prove offerte dalla ricorrente, in ordine alla documentazione bancaria che evidenziava la tracciabilità dei finanziamenti dei soci.

I due ricorsi vanno esaminati congiuntamente, vagliando in principalità il primo motivo del ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate e il primo motivo del ricorso – da qualificarsi incidentale, essendo immediatamente successivo – della contribuente.

Ambedue le censure si appalesano fondate. La sentenza impugnata si caratterizza per una motivazione acritica e meramente assertiva, priva di un chiaro percorso logico -giuridico. Non risulta comprensibile in che modo il giudice d’appello abbia determinato l’ammontare della ragione di credito dell’erario, né sulla base di quali criteri abbia optato per una quantificazione piuttosto che un’altra.

In particolare, la CTR non ha chiarito il metodo adottato per la valutazione del saldo dei debiti verso i soci, né ha illustrato il collegamento tra le somme ritenute non tracciabili e i maggiori ricavi accertati. L’assenza di motivazione sui criteri seguiti e sulle ragioni concrete che hanno condotto alla fissazione della somma dovuta rende la sentenza incomprensibile, impedendo alle parti di verificare la correttezza del giudizio.

La motivazione si limita ad affermazioni generiche, prive di riferimenti specifici agli elementi probatori emersi nel giudizio, e non chiarisce il metodo seguito per la valutazione del saldo dei debiti verso i soci, né il nesso tra le somme ritenute non tracciabili e i maggiori ricavi accertati. Tale carenza argomentativa impedisce alle parti di verificare la correttezza del giudizio e si traduce in una motivazione apparente, come delineata dalla giurisprudenza consolidata di questa Corte.
Secondo l’insegnamento delle Sezioni Unite (Cass., 3 novembre 2016, n. 22232), la motivazione è solo apparente e la sentenza è

nulla per error in procedendo quando, pur essendo graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con ipotetiche congetture.

Inoltre, come affermato dalla giurisprudenza nomofilattica, il vizio di motivazione meramente apparente ricorre quando il giudice, in violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 111, comma 6, Cost., omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare su quali prove ha fondato il proprio convincimento e di chiarire le argomentazioni che lo hanno condotto alla determinazione assunta (Cass., 8 settembre 2022, n. 26477).

L’insufficienza e inadeguatezza motivazionale che connota la sentenza integra una violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 2697 c.c., nonché un vizio di motivazione apparente ai sensi dell’art. 360, n. 4, c.p.c., travolgendo la sentenza stessa e postulando la necessità di un nuovo esame e di una nuova determinazione dell’ammontare del credito erariale, da effettuarsi con un giudizio conforme ai principi di logica, completezza e chiarezza motivazionale.

Pertanto, i due motivi esaminati vanno accolti, con assorbimento delle restanti censure articolate nel ricorso principale e in quello incidentale.

La sentenza va, per l’effetto, cassata e la causa rinviata per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale e il primo motivo del ricorso incidentale, assorbite le altre censure. Cassa la

sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti. Rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Puglia, per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 09/07/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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