Motivazione apparente: sentenza fiscale annullata

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per motivazione apparente. L’organo di secondo grado aveva respinto l’appello dell’Agenzia delle Entrate contro un’impresa di ristorazione con affermazioni generiche e assertive, senza spiegare il percorso logico seguito. La Suprema Corte ha ribadito che una decisione è nulla se non rende percepibile il fondamento della decisione, cassando la sentenza con rinvio per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 17 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla Sentenza Fiscale

Una sentenza deve sempre spiegare chiaramente il perché di una decisione. Quando questa spiegazione manca o è solo di facciata, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che porta alla nullità dell’atto. La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, è tornata su questo principio fondamentale, annullando la decisione di una commissione tributaria in un caso di accertamento su un’impresa di ristorazione.

I Fatti di Causa

Tutto ha origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate alla titolare di un bar e ristorante. L’Ufficio, applicando il metodo induttivo previsto dalla legge, aveva rideterminato maggiori ricavi per l’anno d’imposta 2007, basandosi su una ricostruzione delle percentuali di ricarico applicate sui prodotti del bar. La contribuente aveva impugnato l’atto, contestando sia il metodo utilizzato sia la carenza di motivazione dell’avviso stesso.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva il ricorso, ritenendo il calcolo dell’Agenzia puramente ipotetico. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) disponeva una consulenza tecnica d’ufficio (CTU) per accertare la corretta percentuale di ricarico. Nonostante ciò, la CTR respingeva l’appello, liquidando la questione con una motivazione estremamente sintetica, limitandosi a considerare ‘veritiere le scritture contabili’ e ‘presuntiva’ la natura dei calcoli sia dell’Ufficio sia del CTU.

L’Annullamento per Motivazione Apparente

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso in Cassazione, lamentando la nullità della sentenza per violazione di legge, proprio a causa della motivazione apparente. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, ritenendolo fondato.

Il giudice di secondo grado, infatti, si era limitato a poche affermazioni apodittiche e assertive. Affermare che le scritture contabili sono ‘veritiere’ e che i calcoli sono ‘presuntivi’ non costituisce una motivazione sufficiente. Quest’ultima, in particolare, è un’ovvietà, dato che l’accertamento induttivo si basa per legge su presunzioni. La CTR non ha in alcun modo spiegato perché ha preferito le risultanze contabili alle conclusioni dell’Ufficio (e del suo stesso CTU), né ha illustrato l’iter logico che l’ha portata a confermare la decisione di primo grado, ignorando di fatto i motivi di appello dell’Agenzia.

Le Motivazioni

La Corte di Cassazione ha colto l’occasione per ribadire alcuni principi cardine del processo. Una motivazione è ‘apparente’ quando, pur esistendo materialmente nel testo della sentenza, non rende percepibile il fondamento della decisione. Ciò accade quando le argomentazioni sono obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice, lasciando all’interprete il compito di immaginarlo tramite congetture.

In particolare, il giudice d’appello ha l’obbligo di esplicitare le ragioni per cui conferma la sentenza di primo grado, prendendo in specifica considerazione i motivi di impugnazione proposti. Non può limitarsi a una generica condivisione della decisione precedente, specialmente se la motivazione è laconica. Nel caso di specie, le frasi utilizzate dalla CTR erano mere clausole di stile, incapaci di dimostrare che fosse avvenuta una reale valutazione critica degli elementi di prova, delle difese e dei motivi di gravame.

Le Conclusioni

L’accoglimento del ricorso ha portato alla cassazione della sentenza impugnata. Il caso è stato rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, che dovrà riesaminare la controversia in diversa composizione. Il nuovo collegio dovrà attenersi ai principi espressi dalla Cassazione, fornendo una motivazione completa, logica e comprensibile, che dia conto dell’analisi critica di tutti gli elementi del giudizio.

Questa ordinanza sottolinea l’importanza del dovere di motivazione per ogni provvedimento giurisdizionale. Non basta decidere, è necessario spiegare il perché della decisione in modo che le parti possano comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice. Una motivazione solo di facciata equivale a una motivazione assente, con la conseguenza della nullità della sentenza.

Quando una motivazione di una sentenza è considerata ‘apparente’?
Una motivazione è ‘apparente’ quando, pur essendo presente nel testo, non rende comprensibile il ragionamento seguito dal giudice. Questo avviene se contiene argomentazioni così generiche, assertive o contraddittorie da non spiegare il fondamento della decisione.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza in questo caso specifico?
La Corte ha annullato la sentenza perché la Commissione Tributaria Regionale ha respinto l’appello con frasi apodittiche (es. ‘le scritture contabili veritiere’), senza spiegare perché le prove e i motivi d’appello dell’Agenzia delle Entrate fossero infondati. Questo ha reso impossibile comprendere l’iter logico della sua decisione.

Cosa significa che una sentenza è cassata con rinvio?
Significa che la Corte di Cassazione ha annullato la decisione impugnata e ha rimandato il caso a un altro giudice dello stesso grado (in questo caso, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione) per un nuovo esame della questione. Il nuovo giudice dovrà decidere nuovamente, seguendo i principi di diritto stabiliti dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 323 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 323 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 08/01/2025

Accertamento maggior reddito d’impresa – Art. 39 co. 1 lett. d) d.P.R. n. 600/1973 – Sentenza Motivazione apparente – Nullità

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7438/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-ricorrente –

contro

COGNOME rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv. NOME COGNOME

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, Sezione Staccata di Livorno, n. 1661/14/2015, depositata in data 30 settembre 2015.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 dicembre 2024 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

L ‘ Agenzia delle Entrate notificava a NOME COGNOME titolare di un bar e di un attiguo ristorante denominato ‘trattoria INDIRIZZO

scorfano’, l’avviso di accertamento n. CODICE_FISCALE/2011, con il quale rideterminava ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, ai fini II.DD. ed IVA, maggiori ricavi pari ad Euro 195.795,26 p er l’anno d’imposta 200 7.

La contribuente impugnava l’avviso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Livorno (d’ora in avanti solo CTP) deducendo: a) l’illegittimità del metodo induttivo, utilizzato nonostante la regolare tenuta delle scritture contabili; b) l’illegittimità dell’avviso di accertamento perché carente di motivazione.

L’Ufficio si costituiva evidenziando che la ricostruzione dei redditi aveva riguardato solo l’attività del bar, mentre per quella di ristorazione non era stato rilevato nulla.

La CTP accoglieva il ricorso ritenendo meramente ipotetico il calcolo sia delle percentuali di ricarico sia dei flussi degli avventori.

L ‘Agenzia interponeva gravame alla Commissione tributaria regionale della Toscana, Sezione Staccata di Livorno (d’ora in poi per brevità CTR) chiedendone l’integrale riforma.

La CTR disponeva ctu demandando all’ausiliare il compito di accertare, sulla base dei PVC della Guardia di Finanza, la percentuale di ricarico dei prodotti dell’esercizio commerciale e, per l’effetto, il reddito dell’anno 2007.

Depositato l’elaborato peritale, la CTR respingeva il gravame, considerate ‘le scritture contabili veritiere’ e la natura presuntiva delle percentuali di ricalcolo come determinate sia dall’Ufficio sia dal ctu.

Per la cassazione della citata sentenza l ‘Ufficio ha proposto ricorso affidato a tre motivi. La contribuente resiste con controricorso.

Il ricorso è stato, quindi, fissato per l ‘adunanza camerale del 18/12/2024.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso l’Ufficio lamenta la «nullità per violazione dell’art. 36 n. 4 dlgs. 546/92 e 132 n. 4, 118 disp. att. c.p.c., ex art. 360 n. 4 c.p.c.». In particolare, deduce che la sentenza gravata manchi ‘dell’illustrazione di un ragionamento’ essendo l’unico passaggio espositivo rinvenibile ‘quello in cui si accenna alla natura presuntiva del calcolo della percentuale di ricarico ricostruita dall’Ufficio, e a quella parimen ti presuntiva del calcolo operato dal c.t.u.’ (pag. 5 del ricorso).
Il motivo è fondato.

2.1. Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questa Corte la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U., 7/4/2014 n. 8053).
Con particolare riferimento alla tecnica motivazionale per relationem questa Corte ha ripetutamente affermato che detta motivazione è valida a condizione che i contenuti mutuati siano fatti oggetto di autonoma valutazione critica e le ragioni della decisione risultino in modo chiaro, univoco ed esaustivo (Cass., Sez. U., 4/6/2008 n. 14814). Il giudice di appello è tenuto ad esplicitare le ragioni della conferma della pronuncia di primo grado con riguardo ai motivi di impugnazione proposti ( ex multis , Cass., 7/8/2015 n. 16612) sicché deve considerarsi nulla -in quanto meramente apparente -una motivazione per relationem alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione, come nel caso di specie, non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice di appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infonda tezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni
difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello ( ex multis , Cass. 21/9/2017 n. 22022 e Cass. 25/10/2018 n. 27112).

2.2. Invero, nel caso di specie, la CTR dopo aver indicato lo svolgimento del processo anche con riferimento ai motivi di gravame dell’Ufficio, ha motivato in modo apodittico il rigetto dell’appello nei seguenti termini: ‘la Commissione considerando le scritture contabili veritiere e che la percentuale di ricarico era stata determinata in forma presuntiva e che lo stesso CTU aveva espresso una presunzione sullo stesso ricarico’.

Trattasi di affermazioni, apodittiche ed assertive, che non consentono in alcun modo di apprezzare l’iter logico posto a fondamento della decisione di appello e di verificare le ragioni che hanno indotto la CTR a confermare la decisione di prime cure. La natura presuntiva del calcolo della percentuale di ricalcolo è, invero, una considerazione ovvia: il calcolo operato dall’Ufficio è ex lege fondato su presunzioni, così come quello operato dal ctu, che si fondava sulle risultanze del PVC della Guardia di Finanza.
L’accoglimento del primo motivo comporta l’assorbimento del secondo, con il quale lamenta la «violazione degli artt. 2 e 7 del dlgs. 546/92, ex art. 360 n. 3 c.p.c.», e del terzo, con il quale l’Ufficio lamenta la «violazione degli artt. 39 d.p.r. 600/1973 , 54 comma 2 d.p.r. 633/72 e 2697 c.c., ex art. 360 n. 3 c.p.c.».

In definitiva, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, la sentenza di appello va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, Sezione Staccata di Livorno, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazione alla censura accolta, ed alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, Sezione Staccata di Livorno, perché, in diversa composizione e nel rispetto dei principi esposti, proceda a

nuovo giudizio in relazione alla censura accolta, provvedendo anche a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18 dicembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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