Motivazione apparente: nullità della sentenza tributaria

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per motivazione apparente. Il giudice di merito aveva negato il diritto a un credito IVA, ritenendo fittizia un’operazione di compravendita di beni aziendali. Tuttavia, non aveva adeguatamente valutato le prove fornite dal contribuente, come finanziamenti, ipoteche e la successiva vendita dei beni in sede fallimentare, che ne attestavano l’esistenza. La Suprema Corte ha ravvisato una contraddizione insanabile nel ragionamento, rendendolo incomprensibile e quindi nullo, rinviando la causa per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 16 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Quando la Sentenza del Giudice è Nulla?

Una sentenza deve essere sempre chiara e comprensibile. Ma cosa succede quando le ragioni di una decisione sono così contraddittorie da risultare incomprensibili? La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 13898/2024, torna sul tema della motivazione apparente, un vizio grave che porta alla nullità della sentenza. Questo concetto è cruciale nel diritto tributario, dove la chiarezza delle decisioni è fondamentale per la tutela del contribuente. Analizziamo il caso per capire quando una motivazione può essere definita tale e quali sono le conseguenze.

Il Caso: una Complessa Vicenda di Credito IVA e Operazioni Fittizie

La vicenda nasce da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione Finanziaria negava a una società il diritto alla detrazione di un credito IVA relativo all’anno 2001. Secondo il Fisco, le operazioni di acquisto di beni ammortizzabili (uno stabilimento industriale, impianti e macchinari) erano fittizie.

La società cessionaria del credito d’imposta impugnava l’atto. Il contenzioso attraversava diversi gradi di giudizio, con una prima pronuncia della Cassazione che già annullava una decisione dei giudici di merito. La Corte, in quella sede, aveva ordinato di riesaminare il caso tenendo conto di una serie di documenti prodotti dalla società, tra cui:
* Finanziamenti bancari per l’acquisto immobiliare.
* Iscrizioni ipotecarie a garanzia dei prestiti.
* Decreto di vendita all’incanto dell’immobile emesso dal Tribunale in sede fallimentare.
* Estratti conto bancari e contratti di finanziamento.

Nonostante queste indicazioni, la Commissione Tributaria Regionale, nel giudizio di rinvio, rigettava nuovamente le ragioni del contribuente. Pur elencando tutta la documentazione, concludeva che le operazioni fossero fittizie perché non era stata rinvenuta la prova dei pagamenti diretti per la compravendita dei beni.

La Decisione della Cassazione e la motivazione apparente

Investita per la seconda volta della questione, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, dichiarando la sentenza impugnata nulla per motivazione apparente. Il vizio risiede in un contrasto logico insanabile all’interno del ragionamento del giudice.

La Contraddizione Irrisolta

I giudici di legittimità hanno evidenziato una palese contraddizione. Da un lato, il giudice di merito dava atto dell’esistenza di prove documentali che implicavano la realtà dell’operazione e, soprattutto, la disponibilità giuridica del bene in capo alla società (tanto che lo stesso bene era stato poi venduto nell’ambito della procedura fallimentare per soddisfare i creditori). Dall’altro lato, affermava che l’operazione fosse fittizia solo perché mancava la prova contabile dei pagamenti.

Questo ragionamento è stato giudicato illogico e perplesso. Come può un bene essere venduto a terzi in una procedura fallimentare se la sua acquisizione originaria era totalmente fittizia? Il giudice non ha spiegato perché la documentazione prodotta (finanziamenti, ipoteche, atti del fallimento) non fosse sufficiente a dimostrare l’effettività dell’operazione, limitandosi a un’affermazione apodittica sull’assenza dei pagamenti.

L’Onere della Motivazione del Giudice

La Corte ha ribadito che il giudice non può limitarsi a elencare i documenti agli atti. Ha il dovere di valutarli, di metterli in relazione con i fatti contestati e di spiegare il percorso logico che lo ha portato a una determinata conclusione. In questo caso, la sentenza non permetteva di comprendere perché le prove fornite dal contribuente fossero state ritenute irrilevanti. Questa carenza rende la motivazione meramente apparente, poiché, pur essendo graficamente presente, non rende percepibile la ratio decidendi.

Le Motivazioni della Corte

La Cassazione ha fondato la propria decisione sui principi elaborati dalle Sezioni Unite in materia di vizio di motivazione. Una sentenza è nulla per motivazione apparente quando le argomentazioni sono obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Ciò si verifica in presenza di un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” o di una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”.

Nel caso specifico, la sentenza impugnata si limitava ad affermare la fittizietà delle operazioni senza considerare che il bene immobile era stato successivamente venduto in sede fallimentare. Questa circostanza, da sola, costituiva un forte indizio della realtà dell’operazione, che il giudice avrebbe dovuto confutare con un ragionamento logico e coerente. L’assenza di tale analisi ha trasformato la motivazione in un guscio vuoto, incapace di assolvere alla sua funzione di garanzia e trasparenza.

Le Conclusioni: Principio di Diritto e Implicazioni Pratiche

L’ordinanza riafferma un principio fondamentale: una decisione giurisdizionale non può fondarsi su affermazioni generiche o contraddittorie. Il giudice ha l’obbligo di esporre in modo chiaro e coerente le ragioni che lo hanno condotto a decidere in un certo modo, specialmente quando sono presenti elementi probatori di segno opposto.

Per i contribuenti e i professionisti, questa pronuncia sottolinea l’importanza di contestare non solo il merito di una decisione sfavorevole, ma anche la sua struttura logica. Una motivazione apparente costituisce un error in procedendo, una violazione delle regole del giusto processo che, se correttamente denunciata, conduce all’annullamento della sentenza. La partita viene così riaperta, con la necessità per un nuovo giudice di riesaminare i fatti applicando correttamente i principi di valutazione della prova.

Quando una motivazione di una sentenza può essere definita ‘apparente’?
Una motivazione è definita ‘apparente’ quando, pur essendo presente nel testo della sentenza, è talmente contraddittoria, illogica, perplessa o generica da non permettere di comprendere il percorso logico e giuridico seguito dal giudice per giungere alla sua decisione.

Quali sono le conseguenze di una motivazione apparente in una sentenza?
La conseguenza principale è la nullità della sentenza per ‘error in procedendo’ (errore procedurale). Ciò significa che la decisione viene annullata e il caso viene rinviato a un altro giudice dello stesso grado per un nuovo esame che dovrà essere supportato da una motivazione completa e coerente.

In questo caso, perché la Corte di Cassazione ha ritenuto la motivazione della Commissione Tributaria Regionale apparente?
Perché la Commissione ha creato una contraddizione insanabile: da un lato, ha elencato una serie di prove documentali che suggerivano l’effettività dell’acquisto di un bene (finanziamenti, ipoteche e persino la sua successiva vendita in sede fallimentare), ma dall’altro ha concluso che l’operazione fosse fittizia, basandosi unicamente sulla mancata prova del pagamento, senza spiegare perché le altre prove fossero irrilevanti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 13898 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 13898 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 20/05/2024

Oggetto:

Tributi

ordinanza

sul ricorso iscritto al n. 18289/2018 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE (in qualità di incorporante della RAGIONE_SOCIALE), rappresentata e difesa dagli avvocati NOME COGNOME e NOME COGNOME, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’avvocato NOME COGNOME, giusta procura speciale a margine del ricorso;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-controricorrente – e nei confronti di

COGNOME NOME e di RAGIONE_SOCIALE , in qualità di ex soci della RAGIONE_SOCIALE

-intimati – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 7734/07/2017, depositata il 19.12.2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 novembre 2023 dal consigliere NOME COGNOME.

RILEVATO CHE

La CTR del Lazio accoglieva l’appello proposto dall’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE , con l’intervento ex art. 14, comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992 della RAGIONE_SOCIALE (oggi incorporata nella RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE sRAGIONE_SOCIALEp.aRAGIONE_SOCIALE) , in qualità di cessionaria del credito d’imposta controverso , contro la sentenza della CTP di Roma, che aveva accolto il ricorso proposto dal fallimento della RAGIONE_SOCIALE avverso un avviso di accertamento, riguardante il recupero del credito IVA relativo al l’anno 2001 ;
proposto ricorso per cassazione dalla RAGIONE_SOCIALE, questa Corte, con sentenza n. 20253 del 2015, cassava la sentenza impugnata, con riferimento al secondo motivo di ricorso, rinviando alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per un nuovo esame sul punto, in quanto la CTR non aveva considerato gli elementi indicati nel ricorso ( ‘a) la documentazione bancaria allegata al ricorso in primo grado e quella prodotta il 12 giugno 2008 attestante: l’accensione di finanziamenti per l’acquisto immobiliare; l’iscrizione ipotecaria a favore RAGIONE_SOCIALE banche quale garanzia del prestito; pagamenti contabili e contabili bancarie riferibili all’operazione; il decreto di vendita all’incanto del tribunale di Roma per conto del fallimento e riguardante l’immobile in discorso; b) la documentazione prodotta in appello degli estratti conto bancari della RAGIONE_SOCIALE presso la Cariplo per il 2001; presso la banca RAGIONE_SOCIALE BCI per il 2002 e 2003; c) il contratto di finanziamento tra RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE e la predetta RAGIONE_SOCIALE; d) il decreto di trasferimento del suddetto immobile (emesso dal giudice delegato al fallimento in data 3 marzo 2006), implicante la disponibilità giuridica del bene in capo al fallimento; e) la mancata contestazione in giudizio
della indicata vendita da parte del fallimento’ ), sebbene ‘tempestivamente acquisti in giudizio e potenzialmente idonei ad influire sulla valutazione dell’effettività RAGIONE_SOCIALE operazioni’ , ma si era limitata ad affermare ‘che l’acquisto di beni ammortizzabili (uno stabilimento industriale sito in Castel Romano; impianti e macchinari) venduti dalla RAGIONE_SOCIALE e dalla RAGIONE_SOCIALE non era mai stato documentato e che, in particolare, non v’era prova dell’effettivo pagamento del prezzo di acquisto dello stabilimento con rogito del 23 maggio 2001′ ;
con la sentenza indicata in epigrafe, la CTR del Lazio, quale giudice del rinvio, rigettava l’appello dell a contribuente, rilevando che:

-alla luce della documentazione bancaria in atti, ‘attestante: l’accensione di finanziamenti per l’acquisto immobiliare; l’iscrizione ipotecaria a favore RAGIONE_SOCIALE banche quale garanzia del prestito; pagamenti contabili e contabili bancarie riferibili all’operazione; il decreto di vendita all’incanto del tribunale di Roma per conto del fallimento e riguardante l’immobile in discorso; gli estratti conto bancari della RAGIONE_SOCIALE presso la Cariplo per il 2001 e presso la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE BCI per il 2002 e il 2003; il contratto di finanziamento tra RAGIONE_SOCIALE e la predetta sRAGIONE_SOCIALE; il decreto di trasferimento del suddetto immobile (emesso dal giudice delegato al fallimento in data 3 marzo 2006), implicante la disponibilità giuridica del bene in capo al fallimento’ , poteva affermarsi che le operazioni contestate erano fittizie, non essendo stata mai rinvenuta la documentazione da cui si potesse evincere ‘gli avvenuti pagamenti in ragione della compravendita dei beni ammortizzabili’ ;
la contribuente impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrato con memoria;

l ‘RAGIONE_SOCIALE resisteva con controricorso.

CONSIDERATO CHE

Con il primo motivo di ricorso, la contribuente denuncia la nullità della sentenza impugnata e/o del procedimento per violazione degli artt. 111, comma 6, Cost., 113, 115 e 132, comma 2, cod. proc. civ., 118 disp. att. cod. proc. civ., 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, 19 e 6 del d.P.R. n. 633 del 1972, 2697 e 2727 e segg. cod. civ., in relazione a ll’art. 360 , comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per motivazione apparente e palesemente illogica, essendosi la CTR limitata ad affermare, da un lato, che riteneva provata la disponibilità giuridica del bene (stabilimento industriale e connesse attrezzature) in capo al fallimento (tanto che il bene immobile, rinvenuto dagli organi del fallimento nell’attivo della società, era stato regolarmente venduto per pagare i creditori insinuati) e, dall’altro lato, che le operazioni di compravendita erano fittizie, senza considerare il momento in cui, per le cessioni di beni, l’IVA diviene esigibile e, quindi, sorge il diritto alla detrazione, a prescindere dal pagamento del corrispettivo, la cui prova era stata nella specie comunque fornita;
con il secondo motivo, lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 6 del d.P.R. n. 633 del 1972, 2697 e 2727 e segg. cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., riproponendo sotto altro profilo la medesima censura mossa con il primo motivo;

il primo motivo è fondato;

come hanno sottolineato le Sezioni Unite di questa Corte (con la sentenza n. 8053 del 7.04.2014), l’anomalia motivazionale denunciabile in Cassazione è solo quella che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali;

-deve trattarsi, dunque, di un’anomalia che si esaurisce nella mancanza assoluta di motivazione sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile;

solo in tali casi la sentenza è nulla perchè affetta da “error in procedendo” , in quanto, benchè graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione, perché reca argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. S.U. 3.11.2016, n. 22232);

orbene, dopo avere richiamato la documentazione prodotta in atti, la CTR si è limitata ad affermare che le operazioni di vendita erano fittizie, in quanto non è stata rinvenuta la prova documentale degli avvenuti pagamenti, senza considerare che il bene immobile era stato poi venduto in sede fallimentare;

le scarne argomentazioni contenute nella sentenza impugnata, che si limita ad elencare una serie di documenti, senza valutarli alla luce dei fatti contestati, non permettono di comprendere il percorso argomentativo svolto dal giudice di appello che ha ritenuto di riformare la decisione di primo grado, senza nemmeno indicare gli elementi di fatto posti alla base della pretesa fiscale, in contrapposizione alle allegazioni della contribuente;

poiché tali carenze non possono essere certamente integrate dall’interprete in via congetturale, con le più varie, ipotetiche argomentazioni, l’impossibilità di individuare l’effettiva ratio decidendi rende meramente apparente la motivazione della sentenza impugnata (Cass. S.U. 3.11.2016, n. 22232);

– ne consegue che, in accoglimento del primo motivo del ricorso, nel quale resta assorbito l’esame de l secondo, la sentenza deve essere dichiarata nulla e cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio, per nuovo esame e anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia anche per le spese del giudizio di legittimità alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione.

Così d eciso in Roma, nell’adunanza camerale del 22 novembre 2023

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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