Motivazione apparente: nullità della sentenza.

Un contribuente ha impugnato diverse cartelle di pagamento contestando la regolarità delle notifiche. La Commissione Tributaria Regionale ha dichiarato il ricorso inammissibile per tardività, limitandosi ad aderire alla decisione di primo grado senza analizzare le specifiche censure sollevate. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza ravvisando una motivazione apparente. Il giudice d’appello non ha infatti esposto il percorso logico-giuridico seguito per ritenere valide le notifiche, violando il dovere di fornire una motivazione che superi la soglia del minimo costituzionale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione apparente: quando la sentenza tributaria è nulla

La validità di una decisione giudiziaria dipende dalla chiarezza del ragionamento espresso dal giudice. Se la sentenza si limita a confermare quanto deciso in primo grado senza spiegare il perché, si configura la cosiddetta motivazione apparente, un vizio che porta inevitabilmente alla nullità del provvedimento.

I fatti di causa

Un contribuente ha presentato ricorso contro sette cartelle di pagamento e i relativi avvisi di accertamento, per un valore complessivo di circa diecimila euro. Il fulcro della contestazione riguardava l’irregolarità delle procedure di notifica, che avrebbero impedito al cittadino di difendersi tempestivamente. Mentre il primo grado di giudizio aveva analizzato la questione, la Commissione Tributaria Regionale ha ribaltato l’esito, dichiarando il ricorso originario inammissibile perché presentato in ritardo. Tuttavia, nel fare ciò, il giudice d’appello ha utilizzato una formula estremamente sintetica, limitandosi ad affermare che la procedura di notifica era rituale e che le censure del contribuente erano formalistiche, senza però entrare nel merito delle prove prodotte.

La decisione della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso del contribuente, focalizzandosi sulla carenza strutturale della sentenza d’appello. Gli Ermellini hanno chiarito che, sebbene sia possibile motivare una sentenza richiamando un altro provvedimento (motivazione per relationem), questo richiamo non può essere acritico. Il giudice deve sempre dimostrare di aver esaminato i motivi di impugnazione e di aver valutato autonomamente le prove. Nel caso di specie, la sentenza impugnata è stata considerata nulla perché non permetteva di comprendere quali fossero le basi logiche della decisione, rendendo impossibile ogni controllo sulla sua correttezza.

Motivazione apparente e minimo costituzionale

Il concetto di motivazione apparente si lega strettamente all’articolo 111 della Costituzione. Una sentenza esiste giuridicamente solo se esplicita la ratio decidendi. Se la motivazione è graficamente presente ma contenutisticamente vuota, o se consiste in argomentazioni inconciliabili tra loro, essa non raggiunge il “minimo costituzionale” richiesto. In ambito tributario, dove la prova della notifica è spesso complessa e basata su documenti postali, il giudice ha l’obbligo di dettagliare perché ritiene assolto l’onere probatorio da parte dell’agente della riscossione.

Le motivazioni

La Corte ha stabilito che la sentenza d’appello è incorsa in violazione di legge poiché si è risolta in una mera clausola di stile. Il giudice di secondo grado non ha fornito un’autonoma e articolata valutazione sul fondamento della propria decisione, omettendo di riferirsi alle premesse giustificative necessarie per dichiarare la tardività del ricorso. Tale carenza impedisce di verificare se le regole procedurali sulle notifiche siano state effettivamente rispettate, specialmente a fronte di contestazioni specifiche riguardanti l’uso di poste private e le modalità di affissione degli avvisi.

Le conclusioni

In conclusione, la Cassazione ha cassato la sentenza con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. Il nuovo collegio dovrà riesaminare la vicenda fornendo una motivazione reale e non solo formale, analizzando puntualmente ogni vizio di notifica denunciato dal contribuente. Questa decisione riafferma un principio fondamentale: il diritto del cittadino a conoscere le ragioni per cui le proprie difese vengono respinte, garantendo la trasparenza e la controllabilità dell’esercizio della funzione giurisdizionale.

Quando una sentenza è nulla per motivazione apparente?
La sentenza è nulla quando il giudice non espone le ragioni logiche della decisione o si limita ad aderire acriticamente a un altro provvedimento senza una valutazione autonoma.

È possibile impugnare una cartella se la notifica è viziata?
Sì, il contribuente può contestare la validità della notifica, ma deve farlo entro i termini previsti dalla legge, a meno che il vizio non sia tale da aver impedito la conoscenza dell’atto.

Cosa deve fare il giudice d’appello se richiama la sentenza di primo grado?
Deve comunque dare conto delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione proposti, rendendo il percorso argomentativo esaustivo e coerente.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34252 Anno 2023

Civile Sent. Sez. 5 Num. 34252 Anno 2023

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 07/12/2023

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 30107/2020 R.G., proposto

COGNOME NOME, rappresentato e difeso dall’AVV_NOTAIO, con studio in Canicattì (AG), elettivamente domiciliato presso l’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, giusta procura in allegato al ricorso introduttivo del presente procedimento;

RICORRENTE

CONTRO

la ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ (già ‘ RAGIONE_SOCIALE‘), con sede in Palermo, in persona del presidente del consiglio di amministrazione pro tempore , nella qualità di agente della riscossione per la Provincia di Agrigento, rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, con studio in Castelbuono (PA), elettivamente domiciliata presso l’AVV_NOTAIO, con studio in Roma, giusta procura in calce all’atto di costituzione nel presente procedimento;

RESISTENTE

CARTELLE DI PAGAMENTO RISCOSSIONE

Rep.

avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della RAGIONE_SOCIALE il 4 febbraio 2020, n. 706/12/2020; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 10 novembre 2023 dal AVV_NOTAIO; dato atto che nessuno è comparso per le parti; udito il P.M., nella persona del Sostituto Procuratore Generale, AVV_NOTAIO, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

FATTI DI CAUSA

NOME COGNOME ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla Commissione tributaria regionale della RAGIONE_SOCIALE il 4 febbraio 2020, n. 706/12/2020, che, in controversia su impugnazione di sette cartelle di pagamento, nonché dei correlativi avvisi di accertamento e ruoli esattoriali, per vari tributi , nella misura di € 9.766,64, ha accolto l’appello proposto dalla ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ nei confronti del medesimo avverso la sentenza depositata dalla Commissione tributaria provinciale di Agrigento il 16 marzo 2018, n. 521/01/2018, con condanna alla rifusione delle spese giudiziali.
La Commissione tributaria regionale ha riformato la decisione di prime cure nel senso di dichiarare l’inammissibilità del ricorso originario per tardiva proposizione, sul presupposto della regolare notifica delle cartelle di pagamento.

L a ‘ RAGIONE_SOCIALE‘ si è tardivamente costituita per la sola partecipazione all’udienza di discussione.

Con conclusioni scritte, il P.M. si è espresso per il rigetto del ricorso.

Il ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ., deducendo la sopravvenienza della decisione delle Sezioni Unite sull’inammissibilità dell’impugnazione dell’estratto di

ruolo ovvero della cartella di pagamento non notificata o notificata in modo invalido.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Il ricorso è affidato a sette motivi.

1.1 Con il primo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 112 e 132 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per essere stato omesso dal giudice di secondo grado di pronunciarsi con adeguata motivazione sull ‘ eccezione proposta dal contribuente sulla irregolare notificazione delle cartelle di pagamento, limitandosi a rinviare, puramente e semplicemente (senza replicarne le argomentazioni), alla decisione di prime cure.
1.2 Con il secondo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione de ll’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che l’agente della riscossione avesse adempiuto l’onere probatorio a proprio carico mediante la produzione di mere copie delle relate di notifica.

1.3 Con il terzo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 4, commi 1 e 5, del d.lgs. 22 luglio 1999, e 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che l’agente della riscossione non dovesse provare l’abilitazione delle società di posta privata a certificare la notifica degli atti tributari.

1.4 Con il quarto motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 140 cod. proc. civ., 26 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc.

civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che le notifiche effettuate con il rito dell’irreperibilità fossero regolari, nonostante l’omessa affissione degli avvisi di deposito alla porta del destinatario, trattandosi di ipotesi di irreperibilità relativa e non assoluta.

1.5 Con il quinto motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 140 cod. proc. civ., 26 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, 2697 cod. civ. e 4, comma 3, della legge 20 novembre 1982, n. 890, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che la prova della regolarità delle notifiche delle cartelle di pagamento fosse stata fornita con la produzione di raccomandata informativa sprovvista di timbro con datario, firma e relazione dell’agente postale.
1.6 Con il sesto motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2697 e 2948 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che i crediti documentati da tre cartelle di pagamento non si fossero estinti per prescrizione quinquennale.

1.7 Con il settimo motivo, si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 12 del d.lgs. 31 dicembre 1992, 546, 77 e 83 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di secondo grado che l’agente della riscossione fosse regolarmente costituito nel giudizio di appello.

Il primo motivo è fondato (almeno sotto il profilo della carente motivazione, in assenza degli estremi di un’omessa pronuncia), derivandone l’assorbimento dei restanti motivi.

2.1 È pacifico nella giurisprudenza di questa Corte che i vizi della notificazione di un atto tributario investono soltanto la sua notificazione e non anche l’atto notificato, sicché questo non può essere annullato soltanto per il difetto della sua notificazione, ma è necessario che il contribuente deduca vizi propri di esso atto, non essendo idoneo il mero vizio della notificazione a far venir meno il contenuto di quell’atto se non idoneamente impugnato (Cass., Sez. 5^, 15 maggio 2006, n. 11137; Cass., Sez. 5^, 24 giugno 2016, n. 13107), ciò sul presupposto che in conformità con la previsione letterale dell’art. 1334 cod. civ. (ai sensi del quale gli atti unilaterali producono effetto dal momento in cui pervengono a conoscenza della persona alla quale sono destinati), la notificazione è una mera condizione di efficacia, non un elemento costitutivo dell’atto amministrativo di imposizione tributaria, cosicché il vizio (ovvero l’inesistenza) di tale notificazione è irrilevante ove essa abbia raggiunto lo scopo per avere il destinatario impugnato l’atto in data antecedente alla scadenza del termine fissato dalla legge per l’esercizio del potere impositivo (Cass., Sez. 5^, 15 gennaio 2014, n. 654; Cass., Sez. 5^, 24 aprile 2015, n. 8374; Cass., Sez. 5^, 21 settembre 2016, n. 18480; Cass., Sez. 5^, 24 agosto 2018, n. 21071; Cass., Sez. 3^, 29 settembre 2021, n. 26310; Cass., Sez. 5^, 15 luglio 2022, n. 22286; Cass., Sez. 5^, 21 settembre 2023, n. 27017).
2.2 Ciò non di meno, a fronte di plurime contestazioni sulla regolarità dei vari adempimenti in cui si articola il procedimento notificatorio, il giudice di appello si è limitato alla scarna e laconica constatazione della regolare notifica al contribuente delle sette cartelle di pagamento, senza esporre le premesse giustificative di tale conclusione, anche in considerazione della

conseguente pronunzia di inammissibilità del ricorso originario per tardiva proposizione.

2.3 Invero, premesso il generico richiamo all ‘esito della decisione di prime cure nel senso dell’inammissibilità del ricorso originario per tardiva proposizione rispetto alle notifiche delle cartelle di pagamento, la motivazione della sentenza impugnata si risolve nel mero accertamento che: « Parte appellante non ha offerto elementi idonei a confutare le conclusioni cui è pervenuto il primo giudice, confermate dagli atti processuali, in punto di inammissibilità del ricorso introduttivo. La procedura notificatoria si è ritualmente perfezionata ed in tal senso sono del tutto irrilevanti e comunque infondate le correlate formalistiche censure avanzate dall’appellante (senza peraltro criticare la sentenza appellata), di guisa che questi aveva l’onere di impugnare tempestivamente le cartelle ».
2.4 Su tali premesse, si deve richiamare il costante orientamento di questa Corte, secondo cui la mancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenza, va apprezzata, tanto nei casi di sua radicale carenza, quanto nelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee a rivelare la ratio decidendi posta a fondamento dell’atto, poiché intessuta di argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse od obiettivamente incomprensibili (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 aprile 2020, n. 8427; Cass., Sez. 6^-5, 15 aprile 2021, n. 9975; Cass., Sez. 5^, 20 dicembre 2022, n. 37344; Cass., Sez. 5^, 18 aprile 2023, n. 10354).
2.5 Peraltro, si è in presenza di una tipica fattispecie di ‘ motivazione apparente ‘, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente

sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del ” minimo costituzionale ” richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., Sez. 6^-5, 24 febbraio 2022, n. 6184; Cass., Sez. 5^, 18 aprile 2023, n. 10354);
2.6 Per costante giurisprudenza, invero, la mancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenza, va apprezzata, tanto nei casi di sua radicale carenza, quanto nelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee a rivelare la ratio decidendi posta a fondamento dell’atto, poiché intessuta di argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse od obiettivamente incomprensibili (tra le tante: Cass., Sez. 5^, 30 aprile 2020, n. 8427; Cass., Sez. 6^-5, 15 aprile 2021, n. 9975).
Peraltro, si è in presenza di una tipica fattispecie di ‘ motivazione apparente ‘, allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del ” minimo costituzionale ” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., Sez. 6^-5, 24 febbraio 2022, n. 6184).
2.7 Né l’inadeguatezza motivazionale della sentenza impugnata può ritenersi integrata e compensata dal richiamo alla decisione di prime cure.

Difatti, nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta per relationem rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purché resti ” autosufficiente “, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico – giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 8 gennaio 2015, n. 107; Cass., Sez. 6^-5, 6 marzo 2018, n. 5209; Cass., Sez. 6^-5, 15 febbraio 2021, n. 3867; Cass., Sez. 5^, 4 gennaio 2022, n. 11).
2.8 In particolare, la sentenza d’appello può essere motivata per relationem , purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, delle ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità delle questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 5 agosto 2019, n. 20883; Cass., Sez. 3^, 3 febbraio 2021, n. 2397; Cass., Sez. 5^, 26 novembre 2021, n. 36895; Cass., Sez. 5^, 20 dicembre 2021, n. 40697; Cass.,
Sez. 5^, 11 gennaio 2022, n. 478). Per cui, si deve considerare nulla la sentenza di appello motivata per relationem alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice d’appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello (tra le tante: Cass., Sez. 6^-5, 30 novembre 2021, n. 37486; Cass., Sez. 5^, 4 gennaio 2022, n. 11).
2.9 Per cui, si deve valutare l’adeguatezza della sentenza impugnata che, nel dare atto dei motivi di appello proposti dalla parte e delle ragioni del decisum di prime cure, per un verso, abbia mostrato di condividere le conclusioni raggiunte dal primo giudice, così risultando legittimamente motivata per relationem e, per il resto, abbia disatteso implicitamente il motivo di gravame in trattazione, fondando la decisione su una costruzione logico-giuridica con detto motivo incompatibile (tra le tante: Cass., Sez. Un., 3 novembre 2016, n. 22232; Cass. Sez. Un., 20 marzo 2017, n. 7074; Cass., Sez. 6^-5, 21 settembre 2017, n. 22022; Cass., Sez. Lav., 25 ottobre 2018, n. 27112; Cass., Sez. Lav., 5 novembre 2018, n. 28139; Cass., Sez. 1^, 5 agosto 2019, n. 20883; Cass., Sez. 5^, 20 dicembre 2021, n. 40697; Cass., Sez. 6^-5, 30 novembre 2021, n. 37486; Cass., Sez. 5^, 11 gennaio 2022, n. 478), ovvero abbia reso proprie le argomentazioni del primo giudice e, così, espresso, sia pure sintetim , le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti (Cass., Sez. 5^, 26 novembre 2021, nn. 36895 e 36896).
2.10 Nella specie, alla luce del tenore testuale delle argomentazioni esposte, si può ravvisare una motivazione

risolventesi in un’ acritica adesione alla decisione di prime cure, della quale neppure si riportano -ancorché in forma sintetica -le ragioni giustificative, emergendo una valutazione del tutto insufficiente della fondatezza dei motivi del gravame, posto che il giudice di appello -richiamando e condividendo le conclusioni del giudice di primo grado -non ha fornito un’autonoma ed articolata motivazione sul fondamento della propria decisione. Invero, il giudice di appello si è esclusivamente soffermato su un’ autoreferenziale constatazione della regolare notificazione delle cartelle di pagamento, senza il minimo riferimento alle premesse di tale conclusione, anche in considerazione della varietà dei vizi denunciati e della pluralità degli atti impugnati. 2.11 Perciò, il decisum non raggiunge la soglia del minimo costituzionale, giacché il giudice di appello non ha argomentato alcunché sull’accertamento dell’osservanza delle regole procedurali delle singole notifiche in relazione alle risultanze probatorie, dal quale soltanto poteva scaturire, sul piano logico-giuridico, la conclusione della piena conoscenza (o conoscibilità) per il contribuente delle sette cartelle di pagamento, anche ai fini della decorrenza del termine perentorio per l’impugnazione dinanzi al giudice tributario. Per cui, si può ritenere che la sentenza impugnata sia assolutamente carente sul piano motivazionale, difettando l’esposizione delle ragioni sottese all’accoglimento dell’appello ed alla conseguente dichiarazione di inammissibilità del ricorso originario per tardiva proposizione.
Valutandosi la fondatezza del primo motivo per quanto di ragione e l’assorbimento dei restanti motivi, alla stregua delle suesposte argomentazioni, il ricorso può trovare accoglimento entro tali limiti e la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto con rinvio della causa alla

Commissione tributaria regionale della RAGIONE_SOCIALE (ora, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della RAGIONE_SOCIALE, ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a, della legge 31 agosto 2022, n. 130), in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo per quanto di ragione e dichiara l’assorbimento dei restanti motivi; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della RAGIONE_SOCIALE, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso a Roma nella camera di consiglio del 10 novembre

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