Motivazione apparente: nullità della sentenza.

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza tributaria per motivazione apparente e contrasto irriducibile tra le sue parti. Il caso riguardava un avviso di accertamento per omessa dichiarazione IRES, IRAP e IVA. Il giudice d’appello aveva inizialmente annullato l’atto impositivo, ma contemporaneamente aveva confermato la legittimità del metodo induttivo e rideterminato gli imponibili. Tale incoerenza logica tra il dispositivo e la parte motiva rende la sentenza nulla, poiché non permette di individuare il reale fondamento della decisione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 24 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione apparente: quando la sentenza tributaria è nulla

Nel diritto tributario, la chiarezza della decisione è un pilastro fondamentale del giusto processo. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha ribadito che la motivazione apparente costituisce un vizio di nullità insanabile della sentenza. Quando il ragionamento del giudice risulta intrinsecamente contraddittorio o incomprensibile, la decisione viene meno al suo dovere costituzionale di esternazione del convincimento.

Il caso: accertamento induttivo e documenti tardivi

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società in liquidazione per omessa presentazione della dichiarazione dei redditi. L’Amministrazione Finanziaria aveva proceduto in via induttiva, basandosi sui dati IVA e sui modelli 770. La società si era difesa invocando l’utilizzabilità di documentazione contabile non prodotta tempestivamente in fase amministrativa, attribuendo il ritardo alla negligenza del proprio consulente fiscale.

In secondo grado, la Commissione Tributaria Regionale aveva emesso una sentenza dal tenore ambiguo: da un lato dichiarava di accogliere parzialmente l’appello e annullava l’atto impositivo, dall’altro riconosceva la legittimità dell’accertamento induttivo e procedeva a una rideterminazione degli imponibili tenendo conto dei costi documentati.

La decisione della Cassazione sulla motivazione apparente

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione denunciando la nullità della sentenza per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili. La Suprema Corte ha accolto il ricorso, evidenziando come la motivazione fornita dai giudici di merito fosse solo grafica ma priva di sostanza logica.

Il minimo costituzionale della motivazione

Secondo gli Ermellini, la riforma del codice di procedura civile ha ridotto il sindacato di legittimità sulla motivazione al cosiddetto “minimo costituzionale”. Questo significa che la Cassazione può intervenire solo quando l’anomalia motivazionale è talmente grave da tradursi in una violazione di legge. I casi tipici includono:
– Mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale.
– Motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile.
– Contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili.

Nel caso analizzato, il giudice d’appello ha creato un corto circuito logico: ha annullato l’atto (che presuppone l’invalidità totale della pretesa) ma ha contemporaneamente confermato la validità della procedura induttiva e rideterminato il quantum della pretesa stessa.

Le motivazioni

La Corte ha ritenuto fondato il motivo di ricorso poiché la sentenza impugnata non rendeva percepibile il fondamento della decisione. Il contrasto tra il dispositivo (accoglimento parziale) e la motivazione (annullamento dell’atto e contestuale conferma della legittimità dell’accertamento) impedisce di comprendere se il giudice abbia voluto invalidare l’intero operato dell’Ufficio o semplicemente ricalcolare l’imposta. Inoltre, la sentenza prometteva di pronunciarsi sulle sanzioni ma ometteva poi qualsiasi analisi sull’an della punibilità, limitandosi a escludere l’istituto della continuazione.

Le conclusioni

La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado. Le implicazioni pratiche sono chiare: una sentenza che non spiega in modo coerente il perché della decisione è nulla. Per i contribuenti e i professionisti, questo provvedimento sottolinea l’importanza di eccepire sempre i vizi logici della motivazione, specialmente quando il giudice di merito tenta di conciliare tesi opposte senza una struttura argomentativa solida. La tutela del contribuente passa necessariamente attraverso la comprensibilità degli atti giudiziari.

Quando una sentenza è nulla per motivazione apparente?
Una sentenza è nulla quando, pur essendo presente un testo scritto, le argomentazioni sono talmente contraddittorie o inidonee da non permettere di comprendere il ragionamento logico seguito dal giudice.

Cosa succede se il dispositivo e la motivazione sono in contrasto?
Si configura un contrasto irriducibile che determina la nullità della sentenza per violazione delle norme processuali e del dovere di motivazione previsto dalla Costituzione.

Si possono produrre documenti in giudizio se non presentati prima?
Sì, l’art. 32 del d.P.R. 600/1973 permette l’uso di documenti tardivi se il contribuente dimostra che il ritardo è dovuto a causa a lui non imputabile, come l’infedeltà del consulente.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 6068 Anno 2026

Civile Ord. Sez. 5 Num. 6068 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 17/03/2026

Oggetto: II.DD. – IVA – av- viso di accertamento – omessa dichiarazione – con- trasto irriducibile

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9534/2016 R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, con domicilio eletto in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE IN LIQUIDAZIONE, in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’AVV_NOTAIO, indirizzo PEC: EMAIL,

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 4366/13/2015, depositata in data 8/10/2015 e non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 13 novembre 2025 dal consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 4366/13/2015 accoglieva parzialmente l’appello proposto dalla società RAGIONE_SOCIALE in liquidazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano n.1382/43/2014 che aveva rigettato il ricorso introduttivo, relativo ad avviso di accertamento per IRES, IRAP, IVA e sanzioni relativamente al periodo di imposta 2005.

Si legge in sentenza che l’atto veniva emesso ex artt.41 d.P.R. n.600/1973 e 55 d.P.R. n.633/1972 in ragione dell’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per tale annualità e della tardiva risposta al questionario inviato dall’RAGIONE_SOCIALE con richiesta di documentazione contabile e fiscale per più annualità, tra cui quella oggetto di causa. L’Amministrazione, basandosi sui dati della comunicazione annuale IVA e sulla dichiarazione NUMERO_DOCUMENTO regolarmente presentati dalla società, procedeva in via induttiva alla rideterminazione delle suddette imposte e ad irrogare contestualmente le sanzioni.
Il ricorso introduttivo invocava l’annullamento dell’atto e l’applicazione dell” esimente ‘, rectius l’utilizzabilità della documentazione non prodotta in fase amministrativa nell ‘inadempimento delle richieste dell’Ufficio ma per causa non imputabile, di cui all ‘art.32 , comma 5, d.P.R. n.600/1973. Infatti, non sarebbe stato imputabile alla società il ritardo nella consegna della dichiarazione dei redditi e della documentazione richiesta per l’infedeltà al mandato conferito al consulente abilitato, contro il quale era stata depositata querela per truffa e promosso il giudizio civile di responsabilità.
In via subordinata, chiedeva il riconoscimento della deduzione dei costi relativi alla ricostruzione induttiva del maggior imponibile accertato e, in ogni caso, che le sanzioni venissero poste a carico del consulente finanziario negligente.

Il giudice di primo grado rigettava integralmente la prospettazione della società, mentre il giudice d’appello accoglieva parzialmente l’impugnazione proposta da RAGIONE_SOCIALE in liquidazione.

Avverso la sentenza d’appello l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per Cassazione, affidato a tre motivi, cui replica la contribuente con controricorso.

Considerato che:

In via pregiudiziale, va dato atto della richiesta di riunione del presente processo con quello tra le parti relativo all’anno di imposta DATA_NASCITA iscritto all’NUMERO_DOCUMENTO, formulata in ricorso, e cui non è possibile dare corso in quanto tale processo è stato già deciso dalla Corte con ordinanza n.22422/22 di cassazione con rinvio.

Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’ art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., l’RAGIONE_SOCIALE deduce la nullità della sentenza per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e in violazione dell’art. 36,

d.lgs. n. 546/1992. I giudici di seconde cure non avrebbero esternato in modo coerente le ragioni della decisione, affermando in dispositivo di accogliere solo in parte l’appello della contribuente, mentre, in parte motiva, sarebbe stato annullato l’avviso di accertamento in applicazione dell’art.32, comma 5, d.P.R. n.600/73, salvo poi, senza logicità alcuna, rideterminare gli imponibili accertati tenuto conto dei costi e anche ai fini della detraibilità dell’IVA assolta sugli acquisti.

3. Il motivo è fondato.

3.1. La Corte reitera l’insegnamento secondo cui la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232).
3.2. Rammenta, inoltre, che la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, dev’essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed
obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053).

3.3. Orbene, nel caso di specie, a fonte delle complesse contestazioni di cui si è dato conto nell’esposizione del fatto la decisione della causa che emerge dal dispositivo è di «parziale accoglimento dell’appello della contribuente, riconosciuta l’ipotesi di cui all’art.32 d.P.R. n.600/1973» e, perciò, non è in dubbio che sia stata riconosciuta la causa di non imputabilità dell’inadempimento delle richieste dell’Ufficio, di cui al comma 5 dell’articolo , e che quindi la documentazione prodotta in giudizio sia stata ritenuta utilizzabile. Il dispositivo recita inoltre: «annulla l’atto impositivo demandando all’Ufficio la rideterminazione dell’imponibile tenendo conto dei costi documentati dalla contribuente e, ai fini IVA, della detraibilità dell’imposta assolta sugli acquisti».
Non è possibile interpretare tale dispositivo, come ritiene la contribuente, nel senso che il giudice abbia in realtà voluto accogliere completamente il gravame, in quanto il tenore è chiaro e ripetuto, nel senso dell’accoglimento parziale dell’appello.

3.4. La lettura della motivazione non riconduce a logica i confini di tale pronuncia: il giudice innanzitutto afferma che la fattispecie «non consente di per sé di escludere la configurabilità dell’esimente ex art.32 ult. comma cit., stante l’assenza di profili di dolo, assumendo rilievo invece sotto il profilo sanzionatorio come in seguito si dirà». L’applicazione del comma 5 cit. secondo la CTR «comporta l’annullamento dell’accertamento impugnato». Questo è un primo profilo di contraddizione insanabile, perché non si verte su un’ipotesi di causa di non punibilità come pare ritenere il giudice, ma nella semplice eventuale non imputabilità di un inadempimento relativo alla fase amministrativa che,
se riconosciuti i presupposti di legge, consente l’utilizzabilità della documentazione prodotta in giudizio, ma non per questo determina di per sé l’annullamento dell’atto impositivo.

Inoltre, la sentenza afferma che, «pur essendosi legittimamente proceduto in via induttiva, stante l’omessa dichiarazione ai fini IRES, IRAP, IVA, non si è tenuto conto nella ricostruzione del reddito, della documentazione contabile ed extracontabile messa a disposizione dell’Ufficio (…) pienamente idonea a superare le presunzioni adottate in sede di accertamento induttivo».

Il giudice, dunque, da un lato annulla l’atto impositivo e, dall’altro, afferma che l’RAGIONE_SOCIALE ha legittimamente compiuto l’accertamento induttivo. Inoltre, ridetermina l’imponibile accertato «con il riconoscimento della deducibilità di tutti i costi documentati in atti dalla contribuente» e, senza pronunciarsi sull’ an delle sanzioni, a differenza di quanto anticipato («come in seguito si dirà», ibidem ), esclude con riferimento al quantum delle stesse l’applicazione dell’istituto della continuazione.

La motivazione è perciò perplessa e non rispetta il minimo costituzionale per contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, con conseguente nullità della sentenza.

L’accoglimento del primo motivo reca con sé l’assorbimento del secondo, con il quale viene prospettata la nullità della sentenza anche Per violazione e falsa applicazione degli artt.112, 115 cod. proc. civ., 2697 cod. civ., 19 d.P.R. n.633/1972 e 109 TUIR, e del terzo, relativo alla violazione e falsa applicazione dell’art.32, commi 4 e 5, d.P.R. n.600/1973, questioni che dovranno necessariamente essere rimeditate dal giudice del rinvio.

La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per ulteriore

esame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per la liquidazione delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il primo motivo del ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione al profilo, a quelli rimasti assorbiti, e per la liquidazione delle spese di lite.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 novembre 2025

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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