Motivazione apparente: nullità della sentenza

L’Amministrazione Finanziaria ha impugnato una decisione favorevole a un ente consortile e a un privato in un caso di frode fiscale. La Suprema Corte ha rilevato una motivazione apparente, poiché il giudice d’appello ha annullato gli atti impositivi senza analizzare le prove del sistema fraudolento e il ruolo dei soggetti coinvolti, limitandosi a richiami generici ad altri provvedimenti.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 21 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione apparente e nullità della sentenza tributaria

Il concetto di Motivazione apparente rappresenta uno dei vizi più gravi di un provvedimento giudiziario. Recentemente, la Corte di Cassazione è intervenuta su un complesso caso di frode fiscale, stabilendo che una sentenza è nulla se il giudice si limita ad affermazioni apodittiche senza confrontarsi con le prove raccolte dall’Amministrazione Finanziaria.

I fatti del caso

La vicenda trae origine da una verifica della Guardia di Finanza che ha svelato un articolato sistema di frode basato sull’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti. Un ente consortile agiva come soggetto fittiziamente interposto tra una società operante come cartiera e il beneficiario finale, permettendo a quest’ultimo di ottenere vantaggi fiscali indebiti. L’ufficio tributario aveva emesso avvisi di accertamento e irrogato sanzioni anche a un soggetto privato, considerato il dominus e concorrente nella violazione.

La decisione della Corte di Cassazione

I giudici di legittimità hanno accolto il ricorso dell’ufficio tributario, rilevando che la sentenza di secondo grado soffriva di un vizio di nullità. La Corte ha chiarito che il giudice di merito non può limitarsi a richiamare sentenze passate riguardanti altri soggetti o fare rinvii acritici alla decisione di primo grado. È necessario che la motivazione espliciti l’iter logico-giuridico seguito per arrivare alla conclusione, specialmente in presenza di prove documentali complesse come quelle derivanti da indagini di polizia tributaria.

Le motivazioni

Le ragioni della decisione risiedono nella violazione del cosiddetto minimo costituzionale della motivazione. Secondo la Suprema Corte, si configura una Motivazione apparente quando il testo, pur essendo graficamente esistente, non rende percepibili le ragioni della decisione perché esibisce argomentazioni obiettivamente inidonee a far riconoscere l’iter logico seguito. Nel caso specifico, il giudice d’appello aveva ignorato il contenuto dei verbali di constatazione e non aveva analizzato il ruolo di concorrente attribuito al privato, preferendo basarsi sulla mancanza di prove della sua qualifica di amministratore di fatto, circostanza giudicata irrilevante rispetto alla contestazione di concorso nell’illecito.

Le conclusioni

In conclusione, la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio. Questo provvedimento ribadisce un principio fondamentale: il giudice tributario ha l’obbligo di esaminare analiticamente le prove fornite dalle parti. La semplice esistenza formale di una motivazione non basta a garantire la legittimità della decisione se questa non affronta nel merito le contestazioni sollevate, lasciando spazio a un vuoto logico che impedisce il controllo di legittimità.

Quando una sentenza tributaria può essere considerata nulla per difetto di motivazione?
Una sentenza è nulla quando la motivazione è solo apparente, ovvero quando non permette di comprendere il ragionamento logico seguito dal giudice per giungere alla decisione.

Cosa succede se il giudice ignora le prove raccolte dalla Guardia di Finanza in un processo per frode?
Se il giudice non analizza i risultati delle indagini e si limita a conclusioni generiche, la sentenza può essere cassata dalla Corte di Cassazione per vizio di motivazione.

È possibile sanzionare chi non è amministratore formale di una società per frode fiscale?
Sì, è possibile sanzionare un soggetto come concorrente nella violazione tributaria se ha partecipato attivamente al meccanismo fraudolento, indipendentemente dalla sua qualifica formale.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 5661 Anno 2026

Oggetto: Tributi Relatore: COGNOME DI COGNOME NOME

Civile Ord. Sez. 5 Num. 5661 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 12/03/2026

Motivazione apparente

ORDINANZA

Sul ricorso n. 8392 del ruolo generale dell’anno 2025 proposto

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’RAGIONE_SOCIALE, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore, in forza di procura speciale in calce al controricorso, dall’AVV_NOTAIO

elettivamente domiciliato presso l’indirizzo di posta elettronica del difensore (PEC): EMAIL;

– controricorrente-

Nonché

NOME COGNOME , rappresentato e difeso, in forza di procura speciale in calce al contro ricorso, dall’AVV_NOTAIO e dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliato presso gli indirizzi di posta elettronica dei difensori (PEC): EMAIL; EMAIL;

-controricorrente-

per la cassazione della sentenza della Corte di Giustizia di II grado della Lombardia n. 2753/15/2024, depositata in data 22 ottobre 2024;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 gennaio 2026 dal Consigliere NOME COGNOME NOME COGNOME di Nocera;

FATTI DI CAUSA

1. Dalla sentenza e dagli atti di causa si evince, in punto di fatto, che: 1) previo p.v.c. del 12 aprile 2021 della Guardia di Finanza di Bergamo, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva emesso: a) nei confronti del RAGIONE_SOCIALE due avvisi di accertamento con i quali venivano recuperati, per gli anni 2017-2018, i costi dedotti ai fini Ires e detratti ai fini Iva, in relazione a ll’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE che, a sua volta, il RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva riemesso nei confronti del RAGIONE_SOCIALE nell’ambito di una vasta frode fiscale e un atto di contestazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni relative ai medesimi avvisi di accertamento; b) nei confronti di NOME COGNOME un atto di contestazione di sanzioni , quale assunto responsabile a titolo di concorrente, ex art. 9 del d.lgs. n. 472/97, nelle violazioni tributarie contestate in capo al RAGIONE_SOCIALE relativamente ai sopra richiamati avvisi; 2) avverso i suddetti atti impositivi, il RAGIONE_SOCIALE
COGNOME , per quanto di rispettivo interesse, avevano proposto ricorsi dinanzi alla Corte di Giustizia tributaria di I grado di Bergamo che, con sentenza n. 32/01/2023, previa riunione, li aveva accolti ritenendo la insussistenza di prova certa circa la qualità di amministratore di fatto in capo a COGNOME e la mancata dimostrazione della fittizietà del RAGIONE_SOCIALE, essendo operativo da molti anni; 3)avverso la sentenza di primo grado l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE aveva proposto appello dinanzi alla Corte di Giustizia tributaria di II grado della Lombardia deducendo il relativo difetto di motivazione, la violazione del criterio di riparto dell’onere della prova e RAGIONE_SOCIALE norme in tema di formazione della prova presuntiva; 4) avevano controdedotto sia il RAGIONE_SOCIALE che il RAGIONE_SOCIALE, spiegando quest’ultimo appello incidentale; 5) la Corte di Giustizia di II grado della Lombardia, con la sentenza n. 2753/15/2024, depositata in data 22 ottobre 2024/22/2022, aveva rigettato il gravame confermando la illegittimità degli atti impositivi impugnati.
2. Nella suddetta sentenza, per quanto di interesse, in punto di diritto, la CGT di II grado ha osservato che: 1) l’impianto probatorio dell’Ufficio era costituito dal p.v.c. della GDF di Bergamo del 12 aprile 2021 elevato nei confronti del RAGIONE_SOCIALE, quale soggetto cartolarmente interposto tra il RAGIONE_SOCIALE) e la RAGIONE_SOCIALE consorziata RAGIONE_SOCIALE, asseritamente gestiti di fatto dal COGNOME, unitamente ad altre cooperative, tutte create fittiziamente, coinvolte nello schema fraudolento, al fine di evadere le imposte -mediante prestazioni di manodopera per servizi di logistica e facchinaggio -e formare un ingente fittizio credito di imposta; 2) dal p.v.c. e dagli allegati non si evinceva la descrizione della condotta del COGNOME che si assumeva essere l’artefice e il responsabile dei fatti di evasione e di frode -né risultava prodotta documentazione a sua firma o, comunque, riconducibile ad atti gestori posti in essere con modalità continuative (veniva rinvenuta soltanto una mail in cui figurava un indirizzo di posta elettronica recante il suo nominativo); 3) quanto al RAGIONE_SOCIALE lo stesso risultava costituito nel 2007 ed era ancora operativo mentre il RAGIONE_SOCIALE era stato costituito due anni dopo, risultando COGNOME
amministratore delegato dal 2009; 4) la mancanza di elementi di prova, sia pure indiziari, idonei a dimostrare la gestione di fatto del RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE cooperative da parte del COGNOME faceva cadere l’anello di congiunzione tra il RAGIONE_SOCIALE, ritenuto soggetto interposto e il RAGIONE_SOCIALE nonché con la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE costituita nel 2016; 5) peraltro, la CGT di II grado della Lombardia, con la sentenza n. 411/2023 – passata in giudicato per mancata proposizione da parte dell ‘Ufficio del ricorso per cassazione, essendo spirato il relativo termine di impugnazione in data 3 gennaio 2024 – aveva disconosciuto la qualifica di amministratore di fatto di COGNOME con riguardo alla società RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE (non essendo risultata descritta nella informativa relativa al procedimento penale n. 9785/17 innanzi al Tribunale di Bergamo alcuna condotta del COGNOME né prodotta alcuna documentazione a sua firma o comunque riconducibile alla sua sfera giuridica); 6) la richiamata sentenza penale di assoluzione -pronunciata il 3 aprile 2024 – dai reati contestati al D’COGNOME, non era valutabile in quanto non depositata la relativa motivazione sino alla data di trattazione della causa; peraltro, trattandosi di sentenza, non ancora divenuta irrevocabile, non era applicabile l’art. 21 -bis del d.lgs. n. 74/2000.
Avverso la suddetta sentenza l’RAGIONE_SOCIALE propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

Resistono con rispettivi controricorsi sia il RAGIONE_SOCIALE che il D’COGNOME .

L’RAGIONE_SOCIALE e COGNOME hanno depositato memorie illustrative.

RAGIONE DELLA DECISIONE

Va preliminarmente disattesa la richiesta avanzata dal ricorrente, in memoria, di applicazione dell’art. 21 -bis D.Lgs. n. 74/2000, introdotto dall’art. 1, comma 1, lettera m), del D. Lgs. n. 87 del 2024 (entrato in vigore in data 29 giugno 2024) avuto riguardo alla sentenza penale divenuta irrevocabile il 15.10.2024 del Tribunale di Bergamo n. 1412/2024 che aveva assolto il COGNOME, ai sensi dell’art . 530, comma 2, c.p.p., per non avere commesso il fatto (anche) per i reati di cui alle lettere M ed N (ai sensi degli artt. 110 c.p. e 10-quater del d.lgs.
74/2000) a lui contestati, quale concorrente, nella presunta qualità di amministratore di fatto del RAGIONE_SOCIALE.

1.2.Premesso che l’efficacia vincolante del giudicato penale assolutorio non è subordinata alla sua sopravvenienza nel corso del giudizio in cui viene effettuato il deposito della sentenza, né tantomeno alla formulazione di un’apposita eccezione della parte interessata ad avvalersene, in conformità al principio generale della rilevabilità officiosa del giudicato esterno in ogni stato e grado del processo (sull’argomento, ex multis, Sez. 5, Ordinanza n. 30675 del 2024; Cass. n. 17070/2024, Cass. n. 5836/2024, Cass. n. 25632/2021, Cass. n. 27161/2018, Cass. Sez. Un. n. 691/2016) nella specie, l’operatività dell’art. 21bis cit. è da escludere in quanto premesso che l’art. 21 -bis cit. postula che la sentenza irrevocabile di assoluzione sia ‘pronunciata … sugli stessi fatti materiali’ oggetto del giudizio tributario (v. anche Cass. n. 14338/25) – nella specie: 1) la mera allegazione che la sentenza penale n. 1412/2024 emessa dal Tribunale di Bergamo, aveva assolto NOME COGNOME (‘per non avere commesso il fatto’) e che essa riguardava i medesimi fatti oggetto del giudizio tributario non può considerarsi sufficiente, essendo necessario che siano indicati gli specifici fatti ed elementi – oggetto di puntuale accertamento nella sentenza penale -rispetto ai quali viene ravvisata l’identità e per i quali, dunque, viene invocato il giudicato; 2) in ogni caso, difetta una ‘identità di fatti materiali’ laddove nella sentenza penale si fa riferimento all’imputazione del reato di indebita compensazione di cui all’art. 10 -quater del d.lgs. n. 74/2000, per gli anni 20172018, in capo a NOME COGNOME quale amministratore di fatto a titolo di concorrente ai sensi dell’art. 110 c.p. ( ‘ posto che NOME COGNOME non rivestiva alcuna qualifica formale gestoria all’interno di nessuna RAGIONE_SOCIALE cooperative di cui si discute, l’unica qualifica soggettiva a lui riferita tra quelle indicate in imputazione idonea ad assumere penale rilevanza in relazione ai reati contestati ex art. 10-quater cit. è quella di amministratore di fatto RAGIONE_SOCIALE cooperative alle quali di volta in volta si riferiscono le indebite compensazioni. Infatti, né la qualifica in sé di Presidente del RAGIONE_SOCIALE– carica peraltro per i capi fino ad NOME il COGNOME assunse in periodo successivo al
tempus commissi delicti, né quella di membro del relativo comitato direttivo né ancora di eventuale amministratore di fatto di RAGIONE_SOCIALE con riguardo ai capi M e N sono idonee di per sè ad integrare in concreto la qualifica soggettiva del reat o proprio di cui all’art. 10 quater che può essere commesso soltanto dal contribuente tenuto a presentare il moRAGIONE_SOCIALE F24 e legittimato, ex art. 17 ss del d.lgs. n. 241 del 1997, ad effettuare pagamenti di imposta utilizzando in compensazione crediti verso l’Erario, soggetto che è individuabile nel caso di specie unicamente nella RAGIONE_SOCIALE interessata. D’altronde, un ipotetico concorso esterno – pur ipotizzabile senza mutazione del fatto contestato -presupponendo comunque che l’extraneus abbia fornito il proprio contributo causale consapevole all’indebita compensazione … avrebbe richiesto la specifica descrizione in imputazione della tipologia di un siffatto contributo partecipativo ovvero la sua ch iara emersione dall’istruttoria, aspetti la cui mancanza i n concreto induce a soffermarsi nella valutazione dell’autoria delittuosa esclusivamente sulla qualifica di amministratore di fatto della RAGIONE_SOCIALE‘, v. pag.5 della sentenza penale allegata) mentre la presente controversia involge la sostanziale contestazione in capo a NOME COGNOME, per gli anni 2016 -2018, RAGIONE_SOCIALE condotte evasive del RAGIONE_SOCIALE, non nella posizione di (mero) amministratore di fatto ma, in proprio, quale dominus dell’intero meccanismo fraudatorio ed effettivo trasgressore, con conseguente imputazione a quest’ultimo dei redditi maturati dall’ente e RAGIONE_SOCIALE relative imposte nonché irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni ( quale ‘concorrente’ ai sensi dell’art. 9 del d.lgs. n. 472/97). Questa mancanza di identità tra i fatti materiali nei due giudizi osta ab origine all’applicabilità dell’art. 21 -bis cit. senza che nella fattispecie in esame rilevi la questione da ultimo rinviata a nuovo ruolo dalle Sezioni Unite con ordinanza interlocutoria n. 31961 del 2025.
2 .Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cpc, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 111, comma 6, Cost. e degli artt. 132, comma 1, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. nonché 36 del d.lgs. n. 546/92 per avere la CGT di II grado -con una motivazione apparente – confermato la illegittimità degli impugnati atti impositivi argomentando il proprio

convincimento con statuizioni tautologiche sia in ordine alla posizione del RAGIONE_SOCIALE (‘ il RAGIONE_SOCIALE è stato costituito nel 2007 ed è ancora operativo mentre il RAGIONE_SOCIALE è stato costituito anni dopo; il COGNOME risultava amministratore delegato dal 2009 e rivestiva questo ruolo ancora oggi ‘) che in ordine alla posizione del COGNOME (‘nel succitato p.v.c. si legge che il COGNOME, in concorso con i rappresentanti legali formali RAGIONE_SOCIALE cooperative sarebbe l’artefice e il responsabile dei fatti di evasione e di frode senza che tuttavia siano stati reperiti documenti a lui riconducibili se non una mail in cui figurava un indirizzo di posta elettronica recante il suo nominativo… la CGT di secondo grado della Lombardia, con la sentenza n. 411/2023 ha disconosciuto la qualifica di amministratore di fatto del D’COGNOME con riguardo alla RAGIONE_SOCIALE) senza alcun riferimento esplicito al contenuto degli impugnati atti impositivi, alla natura effettiva o meno RAGIONE_SOCIALE operazioni indagate ovv ero al contestato ruolo di concorrente del COGNOME negli illeciti tributari contestati al RAGIONE_SOCIALE ; con ciò, ad avviso dell’RAGIONE_SOCIALE, la CGT di II grado, con un acritico rinvio alla sentenza di primo grado, avrebbe, da un lato, valorizzato degli argomenti del tutto inconferenti rispetto alle questioni oggetto del giudizio (ad es. il giudicato formatosi con riferimento a soggetti estranei al giudizio come la RAGIONE_SOCIALE) e, dall’altro, non esplicitato le ragioni sottese alla decisione in relazione ai proposti motivi di appello.
3. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c, la violazione e falsa applicazione dell’art. 2729 c.c. per avere la CGT ritenuto illegittimi gli impugnati atti impositivi assumendo la natura effettiva RAGIONE_SOCIALE operazioni qualificate come inesistenti dall’Ufficio da due concorrenti argomenti: 1) la preesistenza del RAGIONE_SOCIALE, destinatario degli opposti avvisi rispetto ad altri soggetti (RAGIONE_SOCIALE) coinvolti negli accertamenti fiscali compiuti; 2) la mancanza di prove in merito al ruolo di amministratore di fatto del RAGIONE_SOCIALE da parte del COGNOME ; sebbene rispetto ad entrambe le argomentazioni i fatti noti, individuati quali punto di partenza del ragionamento inferenziale, fossero privi del requisito della gravità, non potendo logicamente sostenersi che la preesistenza del RAGIONE_SOCIALE
rispetto agli altri soggetti coinvolti nella contestata frode, valesse ad attestare, neppure nella concorrenza con altri elementi, la natura reale dell’operazione svolta né che la asserita mancanza di indizi in grado di attestare il ruolo di amministratore di fatto di COGNOME potesse significare – ferma restando l’irrilevanza di tale circostanza essendo stata contestat o a quest’ultimo, con riguardo all’atto di contestazione a lui notificato, il ruolo di concorrente ai sensi dell’art. 9 del Dlgs n. 472/97 negli illeciti tributari perpetrati dal RAGIONE_SOCIALE -l’effettivo s volgimento di operazioni economiche da parte del RAGIONE_SOCIALE a fronte del contestato compimento da parte di quest’ultimo di operazioni inesistenti tese a rendere più complessa l’individuazione del congegno fraudolento indagato e ad assicurare agli altri soggetti coinvolti l’impunità per gli illeciti perpetrati.
Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 c.c. per avere la CGT di II grado fatto discendere dal passaggio in giudicato della sentenza n. 411/2023 della CGT di II grado della Lombardia -coinvolgente altri soggetti (la RAGIONE_SOCIALE) e riguardante questioni non decisive nel giudizio (il ruolo di amministratore di fatto di COGNOME) il venire meno RAGIONE_SOCIALE presunzioni poste a fondamento degli atti impositivi in questione. In particolare, l’RAGIONE_SOCIALE evidenzia come l’assenza di elementi in grado di provare il ruolo di amministratore di fatto di COGNOME nei riguardi di un altro soggetto (RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE) non potesse logicamente valere a sconfessare l’accertato compimento di operazioni inesistenti da parte del RAGIONE_SOCIALE.
Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 9 del d.lgs. n. 472/97, letto in combinato disposto con l’art. 7 del d.l. n. 269/2003, per avere la CGT di II grado escluso il concorso di COGNOME nelle violazioni accertate in capo alla società coinvolte non sussistendo documentazione atta a dimostrare la sua qualifica di amministratore di fatto (‘il compimento di atti gestori posti in essere con modalità continuative’); con ciò sovrapponendo indebitamente il contestato
ruolo di COGNOME di concorrente, ex art. 9 del d.lgs. n. 472/97, nelle violazioni accertate dall’Ufficio in capo al RAGIONE_SOCIALE con la pretesa imputabilità al medesimo, in qualità di amministratore di fatto, RAGIONE_SOCIALE sanzioni irrogate all’Ente, a sua volta destinatario di un autonomo atto di contestazione. Da qui l’evidenziata irrilevanza dell’asserita insussistenza di elementi in grado di provare il compimento, con modalità continuative, di atti gestori da parte di COGNOME trattandosi di questione non pertinente alla luce RAGIONE_SOCIALE contestazioni veicolate attraverso gli atti opposti. In particolare, ad avviso dell’RAGIONE_SOCIALE, gli stessi fatti accertati dalla CGT II grado (in particolare, l’esistenza di mail a lui destinate nella documentazione raccolta nel corso RAGIONE_SOCIALE indagini) avrebbero, se correttamente valorizzati entro la prospettiva della responsabilità concorsuale, consentito di confermare gli addebiti effettivamente elevati a carico di COGNOME, avendo quest’ultimo conseguito specifici vantaggi per il tramite della propria condotta concorrente.
Va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità per difetto di autosufficienza e specificità del primo motivo di ricorso sollevata dal controricorrente RAGIONE_SOCIALE, sviluppando lo stesso una sintesi chiara dell’intera vicenda processuale e mettendo in luce le ragioni a sostegno RAGIONE_SOCIALE stesso, con espressa menzione degli atti processuali su cui si fonda.

7.Il primo motivo è fondato con assorbimento dei restanti.

7.1.Come precisato da questa Corte, «ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass. sez. 5, n. 24005 del 2024; Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 5 agosto 2019, n. 20921; Cass., 7 aprile 2017, n. 9105). Più specificamente in base alla costante giurisprudenza di legittimità, la «motivazione apparente» ricorre allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente – come parte del documento in cui consiste la sentenza
(o altro provvedimento giudiziale) – non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché esibisce argomentazioni obiettivamente inidonee a far riconoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento e, pertanto, non consente alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento del giudice (Cass., Sez. U. 22 settembre 2014, n. 19881; v. da ultimo Sez. 5, Ordinanza n. 22937 del 2025).

7.2.Nella sentenza impugnata -a fronte della contestazione da parte dell’Ufficio, sulla base RAGIONE_SOCIALE risultanze RAGIONE_SOCIALE indagini della GDF : a) nei confronti del RAGIONE_SOCIALE – con emissione di due avvisi di accertamento e di un di atto di contestazione RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni dell’utilizzo , negli anni 2017-2018, di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE JOB e, a sua volta, riemesse dal RAGIONE_SOCIALE nei confronti del RAGIONE_SOCIALE, nell’ambito di un articolato schema fraudatorio secondo il quale, con specifico riguardo all’oggetto del giudizio, il RAGIONE_SOCIALE aveva stipulato un contratto di appalto di servizio con la società committente RAGIONE_SOCIALE affidandone, a mezzo sub-appalto, poi l’esecuzione all a società RAGIONE_SOCIALE fittizia RAGIONE_SOCIALE JOB la quale aveva emesso fattura nei riguardi del RAGIONE_SOCIALE, il quale operando, quale soggetto fittiziamente interposto tra la RAGIONE_SOCIALE e il RAGIONE_SOCIALE, aveva fatturato nei confronti di quest’ultimo, al fine di consentire al RAGIONE_SOCIALE di offrire sul mercato prestazioni a prezzi vantaggiosi potendo beneficiare dell’evasione fiscale della RAGIONE_SOCIALE, a sua volta agevolata dall’interposizione del RAGIONE_SOCIALE; b) nei confronti di NOME COGNOME -con emissione di un atto di contestazione di sanzione – del ‘ concorso ‘ ex art. 9 del d.lgs. n. 472/97 nelle violazioni tributarie contestate, negli anni 2017-2018, in capo al RAGIONE_SOCIALE relativamente ai sopra richiamati avvisi (v. pag. 2-4 della sentenza impugnata; pagg. 23 del ricorso e dei controricorsi del RAGIONE_SOCIALE e di COGNOMERAGIONE_SOCIALE) -la CGT, in ordine alla assunta fittizietà RAGIONE_SOCIALE operazioni svolte dal RAGIONE_SOCIALE, si è limitata ad affermare apoditticamente che ‘ il RAGIONE_SOCIALE è stato costituito nel 2007 ed è ancora operativo mentre il RAGIONE_SOCIALE è
stato costituito due anni dopo: il COGNOME risulta amministratore delegato dal 2009 e riveste questo ruolo ancora oggi ‘ (pag. 3 della sentenza impugnata), senza confrontarsi né con il contenuto degli atti impositivi né con le censure mosse svolte dall’Ufficio nell’atto di appello (‘ Diversamente da quanto ritenuto dai primi Giudici, inoltre, i risultati RAGIONE_SOCIALE indagini condotte dalla Guardia di Finanza nei confronti del ‘RAGIONE_SOCIALE‘ evidenziavano che per la realizzazione del sistema fraudolento un ruolo importante era proprio svolto da quest’ultimo, in quanto soggetto volutamente interposto tra il ‘RAGIONE_SOCIALE‘ e la RAGIONE_SOCIALE. … Come risultato dai controlli svolti, veniva utilizzato uno schema di fatturazione che interponeva i due Consorzi , il ‘RAGIONE_SOCIALE‘ ed il ‘RAGIONE_SOCIALE‘, tra la RAGIONE_SOCIALE, che formalmente eseguiva i lavori, e la beneficiaria RAGIONE_SOCIALE prestazioni, cioè la RAGIONE_SOCIALE ‘RAGIONE_SOCIALE‘, con socio unico. Come risulta dall’All. 24 al Processo Verbale di Constatazione, documento già acquisito al fascicolo processuale, i proventi illeciti venivano trasferiti in Ungheria, Slovacchia ed altri Paesi’…; l’apporto del ‘RAGIONE_SOCIALE‘ alle fasi lavorative della RAGIONE_SOCIALE risultava essere pressoché inesistente e l’accordo stipulato tra il ‘RAGIONE_SOCIALE ed il ‘RAGIONE_SOCIALE‘, nella sostanza, simulava una mera interposizione di quest’ultimo verso la RAGIONE_SOCIALE… di assoluta rilevanza un dato di fatto incontestabile ovvero che le fatture emesse dalla RAGIONE_SOCIALE erano fatture emesse da una vera e propria ‘cartiera’. La ‘RAGIONE_SOCIALE JOB’ risultava essere solo un mezzo utilizzato dal ‘RAGIONE_SOCIALE per ottenere un notevole risparmio di imposta con conseguente danno erariale costituito dal mancato versamento di imposta’… La ‘RAGIONE_SOCIALE‘ aveva esposto crediti inesistenti, nei Mod. F24, al fine di evadere le ritenute sulle retribuzioni dei soci/dipendenti, nonché i contributi previdenziali ed assistenziali. Dall’All. 7 al Processo Verbale di Constatazione, già acquisito al fascicolo processuale, si evince come l’acquisizione RAGIONE_SOCIALE email intercorse tra il ‘RAGIONE_SOCIALE‘ e la RAGIONE_SOCIALE, senza alcun coinvolgimento del ‘RAGIONE_SOCIALE‘, conferma il ruolo di soggetto solo interposto di quest’ultimo. Il
‘RAGIONE_SOCIALE‘ stipulava un contratto di appalto con la committente ‘RAGIONE_SOCIALE‘ con socio unico, ma, di fatto, l’attività veniva ribaltata direttamente, con piena consapevolezza del ‘RAGIONE_SOCIALE‘, direttamente sulla ‘RAGIONE_SOCIALE JOB’, per cui, considerato che il ‘RAGIONE_SOCIALE‘ era un mero soggetto interposto, l’inesistenza che poteva configurarsi non poteva che essere un’inesistenza oggettiva’; Nel caso di specie le fatture ricevute dal ‘RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE‘, emesse dalla RAGIONE_SOCIALE, e quelle in corrispondenza, a sua volta emesse dal ‘RAGIONE_SOCIALE‘ nei confronti del ‘RAGIONE_SOCIALE‘, non potevano che essere considerate oggettivamente inesistenti, in quanto fatture, rispettivamente, ricevute ed emesse da un soggetto interposto’; … Veniva dimostrato, inoltre, il coinvolgimento del ‘RAGIONE_SOCIALE‘ nella frode di cui questo non poteva non essere a conoscenza, stante la corrispondenza e le direttive che venivano impartite direttamente alla RAGIONE_SOCIALE dal ‘RAGIONE_SOCIALE‘, soggetti tra i quali veniva interposto il ‘RAGIONE_SOCIALE‘. Il coinvolgimento del ‘RAGIONE_SOCIALE‘, del ‘RAGIONE_SOCIALE‘ e della RAGIONE_SOCIALE era chiaramente emerso dall’esame del contenuto dei documenti e dei computer sequestrati al ‘RAGIONE_SOCIALE …. pag. 10-13 del ricorso) ; quanto poi alla posizione di COGNOME, la CGT di II grado si è limitata a negare la sussistenza di indizi che comprovassero la sua qualità di amministratore di fatto del RAGIONE_SOCIALE ( ‘ Nel succitato p.v.c. si legge che il COGNOME, in concorso con i rappresentanti legali ‘formali’ RAGIONE_SOCIALE cooperative, sarebbe l’artefice e il responsabile dei fatti di evasione e di frode senza che tuttavia siano stati reperiti documenti a lui riconducibili, se non una mail in cui figura un indirizzo di posta elettronica recante il suo nominativo, all. 7 al p.v.c.; dal p.v.c. e dagli allegati non viene in alcun modo descritta la condotta ad esso riferibile né prodotta documentazione a sua firma o comunque riconducibile ad atti gestori posti in essere con modalità continuative ‘ pag. 4 della sentenza impugnata) peraltro supportando tale convincimento attraverso il richiamo alla sentenza n. 411/2023, asseritamente passata in giudicato (in data 3 gennaio 2024, considerando la sospensione di undici mesi in forza dell’art.
1, comma 199, della legge n. 197/2022), della CGT di II grado della Lombardia coinvolgente altri soggetti (in particolare la RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE); con ciò non confrontandosi con la effettiva contestazione di cui all’atto di irrogazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni emesso nei confronti di COGNOME ai sensi dell’art. 9 cit. a titolo di ‘concorrente’ nelle violazioni tributarie che si assumevano commesse dal RAGIONE_SOCIALE e non già a titolo di responsabile, nella (mera) qualità di amministratore di fatto, RAGIONE_SOCIALE sanzioni irrog ate all’Ente medesimo, a sua volta destinatario di un autonomo atto di contestazione. Ne consegue una motivazione che, sia con riguardo alle contestazioni nei confronti del RAGIONE_SOCIALE che, con riguardo a quelle nei confronti COGNOME (investito soltanto della notifica di un atto di contestazione mosso ai sensi dell’art.9 del Dlgs. n. 472/97), non disvela l’iter logico giuridico sotteso alla decisione e non assurge al c.d. ‘ minimo costituzionale ‘ .
7.3.La fondatezza del primo motivo per le ragioni sopra enunciate rende priva di pregio l’eccezione dell’efficacia di giudicato esterno asseritamente ‘riflessa’ con riguardo alla sentenza n. 411/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia che, ad avviso della contribuente, avrebbe escluso la qualifica di amministratore di fatto attribuita in capo a NOME COGNOME per la società RAGIONE_SOCIALE (una RAGIONE_SOCIALE società interessate dallo stesso PVC, che avrebbe emesso le fatture fittizie nei confronti del RAGIONE_SOCIALE) in ordine agli stessi fatti oggetto del presente giudizio.
8.In conclusione, il primo motivo di ricorso va accolto, assorbiti i restanti, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione;

P.Q. M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di

legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma il 15.1.2026

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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