Motivazione apparente: limiti del ricorso in Cassazione

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 14112/2019, rigetta il ricorso degli eredi di un contribuente contro un accertamento fiscale. L’Agenzia delle Entrate aveva riqualificato una posta passiva di bilancio come sopravvenienza attiva non dichiarata. La Corte chiarisce che per denunciare una motivazione apparente non basta un generico dissenso sulla valutazione delle prove, ma occorre indicare un fatto storico preciso e decisivo che il giudice di merito avrebbe omesso di esaminare, provandone la decisività.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 18 luglio 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione e i Limiti del Sindacato sulle Sentenze Tributarie

Il vizio di motivazione apparente è una delle questioni più delicate e dibattute nel contenzioso, specialmente in quello tributario. Quando una decisione di un giudice può dirsi fondata su un ragionamento solo di facciata? E quali sono i limiti per far valere tale vizio in Cassazione? L’ordinanza n. 14112 del 2019 della Suprema Corte offre chiarimenti fondamentali, ribadendo i rigorosi paletti imposti dalla riforma dell’art. 360, n. 5, del codice di procedura civile.

I Fatti di Causa

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un’impresa individuale. L’amministrazione finanziaria contestava la rettifica del reddito d’impresa per l’anno 2009, riqualificando una somma di circa 154.000 euro, iscritta nel passivo del bilancio, come una sopravvenienza attiva non dichiarata. Il contribuente si opponeva, sostenendo che tale somma non fosse un ricavo occulto, ma un apporto di capitale proprio effettuato dal titolare negli anni precedenti per soddisfare i requisiti di una legge agevolativa (L. 488/1992).

La Commissione Tributaria Regionale, riformando la decisione di primo grado, dava ragione all’Agenzia delle Entrate. Secondo i giudici d’appello, il contribuente, pur essendo in regime di contabilità ordinaria, non aveva fornito alcun supporto documentale idoneo a dimostrare la natura e l’origine di tale apporto. Mancava la prova che quei fondi fossero stati reperiti con prestiti personali e immessi nell’impresa come capitale proprio.

Il Ricorso per Cassazione e la presunta Motivazione Apparente

Gli eredi del contribuente proponevano ricorso in Cassazione, lamentando la violazione degli artt. 132 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., per “insufficiente o apparente motivazione su un fatto decisivo della controversia”. A loro avviso, la Commissione Tributaria Regionale aveva errato nel non considerare adeguatamente la documentazione prodotta, che a loro dire era sufficiente a dimostrare la reale natura dell’operazione. In sostanza, contestavano la valutazione delle prove operata dal giudice di merito, ritenendola superficiale e, quindi, apparente.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, cogliendo l’occasione per ribadire i principi consolidati, in particolare quelli enunciati dalle Sezioni Unite nella celebre sentenza n. 8053/2014. La Corte ha chiarito che, a seguito della riforma del 2012, il sindacato sulla motivazione è stato ridotto al “minimo costituzionale”. Ciò significa che non è più possibile contestare la semplice “insufficienza” della motivazione, ovvero un ragionamento che, seppur presente, viene ritenuto non abbastanza approfondito.

Il vizio di motivazione denunciabile in Cassazione si configura solo in casi di vera e propria anomalia, quali:
1. Mancanza assoluta di motivazione: quando il giudice non espone alcuna ragione a sostegno della sua decisione.
2. Motivazione apparente: quando le argomentazioni sono talmente generiche, stereotipate o tautologiche da non far comprendere il percorso logico-giuridico seguito.
3. Contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili.
4. Motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile.

Nel caso di specie, la Corte ha stabilito che la sentenza impugnata non presentava alcuna di queste anomalie. Al contrario, offriva un apparato argomentativo chiaro, sebbene sgradito ai ricorrenti: la decisione si fondava sulla ritenuta insufficienza del supporto probatorio fornito dal contribuente. Questa è una valutazione di merito che, se logicamente esposta, non può essere censurata in sede di legittimità.

Inoltre, la Corte ha sottolineato un’altra carenza cruciale del ricorso: i ricorrenti non avevano specificato quale fosse il “fatto storico decisivo” il cui esame era stato omesso, né avevano indicato il contenuto dei documenti che, a loro dire, avrebbero potuto determinare una decisione diversa. Limitarsi ad affermare che la documentazione era idonea, senza descriverla e senza argomentare sulla sua decisività, rende il motivo di ricorso generico e quindi inammissibile.

Conclusioni

L’ordinanza conferma un orientamento rigoroso: per attaccare una sentenza per vizi di motivazione in Cassazione non basta essere in disaccordo con la valutazione delle prove fatta dal giudice di merito. È necessario dimostrare che la motivazione scende al di sotto del “minimo costituzionale” o, in alternativa, che il giudice ha completamente omesso di esaminare un fatto storico specifico, documentato e provatamente decisivo per l’esito del giudizio. Questa pronuncia serve da monito per i contribuenti e i loro difensori: un ricorso per cassazione deve essere costruito con estrema precisione, individuando non una generica ingiustizia, ma uno specifico errore di diritto o un’omissione fattuale rilevante secondo i rigidi canoni stabiliti dalla legge e dalla giurisprudenza.

È sufficiente contestare la valutazione delle prove del giudice per denunciare una motivazione apparente in Cassazione?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che il semplice dissenso rispetto alla valutazione del materiale probatorio operata dal giudice di merito non è sufficiente per integrare un vizio di motivazione apparente. È necessario dimostrare un’anomalia motivazionale che scende al di sotto del “minimo costituzionale”.

Cosa deve indicare specificamente un ricorrente che lamenta l’omesso esame di un fatto decisivo?
Il ricorrente deve indicare il “fatto storico” specifico il cui esame è stato omesso, il “dato” (testuale o extratestuale) da cui risulta la sua esistenza, il “come” e il “quando” tale fatto è stato oggetto di discussione tra le parti, e la sua “decisività”, ovvero la sua capacità di determinare un esito diverso della controversia se fosse stato esaminato.

In assenza di prove documentali, un’iscrizione contabile nel passivo può essere considerata un apporto di capitale del titolare?
No. Secondo la decisione della Commissione Tributaria Regionale, confermata dalla Cassazione, una posta iscritta nel passivo di bilancio, in assenza di qualsivoglia supporto documentale che ne attesti la natura di apporto del titolare, non può essere considerata tale e può essere legittimamente riqualificata come componente positivo di reddito non dichiarato.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 6 Num. 14112 Anno 2019

Civile Ord. Sez. 6 Num. 14112 Anno 2019

Presidente: NOME

Relatore: NOME

Data pubblicazione: 23/05/2019

ORDINANZA

sul ricorso 72-2018 proposto da:

NOME COGNOME tutti in qualità di eredi del Sig. NOMECOGNOME elettivamente domiciliati in ROMA INDIRIZZO presso la CORTE di CASSAZIONE, rappresentati e difesi dall’avvocato NOME COGNOME

– ricorrenti –

contro

RAGIONE_SOCIALE (C.F. P_IVA), in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3995/9/2017 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE della CAMPANIA, SEZIONE DISTACCATA di SALERNO, depositata il 05/05/2017; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 15/01/2019 dal Consigliere Relatore Dott. NOME COGNOME

Rilevato che:

Con sentenza in data 5 maggio 2017 la Commissione tributaria regionale della Campania, sezione distaccata di Salerno, accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, avverso la decisione di primo grado che aveva parzialmente accolto, limitatamente al recupero a tassazione di una sopravvenienza attiva pari ad C 154.300,00 non dichiarata, il ricorso proposto da NOME COGNOME contro l’avviso di accertamento con il quale, in relazione all’anno di imposta 2009, veniva rettificato il reddito d’impresa del contribuente sulla base di componenti positivi non dichiarati. Osservava la CTR che la posta di C 154.300,00, riportata nelle passività del bilancio 2009, non poteva essere considerata, in assenza di qualsivoglia supporto documentale, un apporto del titolare dell’impresa individuale negli anni 2002, 2003 e 2004; in particolare, l’impresa, in contabilità ordinaria, avrebbe dovuto dimostrare che per poter accedere alla I. n. 488/1992 doveva avere a disposizione – come previsto dalla legge – un ammontare minimo di capitale proprio da immettere nell’impresa, reperito con prestiti personali.
Avverso la suddetta sentenza, con atto del 6/11 dicembre 2017, NOME COGNOME, NOME COGNOME e NOME COGNOME nella qualità di eredi di NOME COGNOME hanno proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo.

L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Sulla proposta del relatore ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio camerale.

Considerato che:

Con l’unico motivo i ricorrenti deducono «violazione dell’art. 132 c.p.c. e art. 118 disp. att. c.p.c. per insufficiente o apparente motivazione su un fatto decisivo della controversia sulla base di una valutazione del motivo di appello non suffragato da idonea documentazione in relazione all’art. 360, comma primo, n. 5 c.p.c.». Sostengono, in particolare, che la documentazione prodotta dal contribuente in sede di accertamento con adesione era idonea a dimostrare l’effettività dell’apporto finanziario all’impresa.
Il ricorso è infondato.

Le censure mosse dai ricorrenti nei confronti della sentenza impugnata, invero, si pongono in contrasto con i principi di diritto affermati dalle Sezioni Unite (sent. n. 8053/2014), secondo cui «La riformulazione dell’art. 360, 1 ma, n. 5, 0 com c.p.c., disposta dall’art. 54 d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in I. 7 agosto 2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al «minimo costituzionale» del sindacato di legittimità sulla motivazione; pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali; tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa
Ric. 2018 n. 00072 sez. MT – ud. 15-01-2019 -3-

qualunque rilevanza del semplice difetto di «sufficienza» della motivazione»; «L’art. 360, 1omma, n. 5, c.p.c., riformulato 0 c dall’art. 54 d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in I. 7 agosto 2012 n. 134, introduce nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli art. 366, 1 n. 0 comma, 6, e 369, 2 comma, n. 4, c.p.c., il ricorrente deve indicare il 0 «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua «decisività», fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie».
Va, anzitutto, rilevato che la sentenza impugnata offre un apparato argomentativo che rende palesi le ragioni poste a base della decisione, in relazione al ritenuto insufficiente supporto probatorio della tesi prospettata dal contribuente volta a negare la ricorrenza di una sopravvenienza attiva non dichiarata, ponendosi certamente al di sopra del «minimo costituzionale» e dovendosi pertanto escludere, nella specie, una ipotesi di motivazione apparente.

Il motivo di doglianza, inoltre, è carente in ordine al profilo inerente la decisività del fatto di cui si lamenta l’omesso

Ric. 2018 n. 00072 sez. MT – ud. 15-01-2019 -4-

esame, avendo i ricorrenti prospettato che la valutazione della documentazione prodotta dal contribuente in sede di accertamento con adesione avrebbe dimostrato l’infondatezza della pretesa tributaria, senza tuttavia indicare – neppure sommariamente – nel corpo del ricorso il contenuto di tali documenti e, conseguentemente, omettendo di specificare le ragioni per le quali i documenti in parola, se presi in considerazione dal giudice, avrebbe determinato una decisione diversa.

Il ricorso va dunque rigettato.

Le spese del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento, in favore dell’Agenzia delle entrate, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in C 4.100,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte dei ricorrenti dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13.

Così deciso in Roma il 15 gennaio 2019.

Il Presidente

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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