Motivazione apparente: Cassazione chiarisce i limiti

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 2955/2025, ha rigettato il ricorso di una società contro una sentenza della Commissione Tributaria Regionale in materia di IVA. Il caso verteva sulla contestazione di una motivazione apparente. La Corte ha chiarito che una motivazione, seppur sintetica, è valida se permette di comprendere l’iter logico-giuridico seguito dal giudice, confermando così la decisione di merito che aveva negato l’esistenza di una prestazione di servizi imponibile ai fini IVA.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Traccia i Confini della Nullità della Sentenza

Una sentenza può essere annullata se la sua motivazione è solo di facciata? La Corte di Cassazione è tornata su questo tema cruciale con l’ordinanza n. 2955/2025, offrendo importanti chiarimenti sul vizio di motivazione apparente. Questo concetto, fondamentale nel diritto processuale, si verifica quando una decisione giudiziaria, pur contenendo una parte dedicata alle motivazioni, non permette di comprendere il percorso logico che ha portato il giudice a decidere in un certo modo. Analizziamo insieme questo caso per capire quando una motivazione è considerata valida e quando, invece, è talmente carente da causare la nullità della pronuncia.

I Fatti del Caso: Una Prestazione di Servizi Contestata

Una società S.r.l. aveva impugnato un avviso di accertamento per la rettifica dell’IVA relativa all’anno d’imposta 2008. L’accertamento era scaturito da una richiesta di rimborso IVA avanzata dalla stessa società, con particolare attenzione ai rapporti intercorsi con un’altra azienda. L’Agenzia delle Entrate contestava l’effettiva esistenza delle operazioni oggetto di rilievo, ritenendo che non vi fosse prova di una reale prestazione di servizi imponibile.

Sia il giudice di primo grado che la Commissione Tributaria Regionale avevano dato ragione all’Amministrazione Finanziaria, confermando la pretesa impositiva. Secondo i giudici di merito, a fronte degli elementi indiziari forniti dall’Agenzia, era onere della società contribuente dimostrare l’effettiva esistenza dei servizi fatturati, prova che non era stata fornita. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione, lamentando, tra i vari motivi, la nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente.

L’Analisi della Corte: Quando si configura una motivazione apparente?

Il cuore della controversia portata dinanzi alla Suprema Corte riguardava la presunta insufficienza delle argomentazioni della sentenza di secondo grado. La ricorrente sosteneva che il giudice d’appello avesse reso una motivazione apparente sia riguardo al vizio di motivazione dell’avviso di accertamento, sia riguardo alla mancata dimostrazione della pretesa tributaria.

La Cassazione ha colto l’occasione per ribadire i principi consolidati in materia. Una motivazione è “apparente” quando:
– Manca del tutto o è talmente contraddittoria da non permettere di individuare la giustificazione della decisione.
– Si esaurisce in una “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico” o in un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili”.
– È “perplessa e obiettivamente incomprensibile”, non rendendo percepibili le ragioni della decisione.

Nel caso specifico, tuttavia, la Corte ha escluso la presenza di tale vizio. I giudici di legittimità hanno osservato che la Commissione Tributaria Regionale aveva, al contrario, motivato adeguatamente la propria decisione. Aveva fatto riferimento a documenti specifici (un “memorandum terreno”), aveva riconosciuto l’idoneità della motivazione dell’avviso di accertamento e aveva spiegato perché la prestazione imponibile fosse da considerarsi inesistente. In particolare, la CTR aveva evidenziato che dalla documentazione emergeva solo l’intenzione di trasferire dei contratti preliminari, ma mancava qualsiasi prova di un effettivo servizio prestato e, soprattutto, del consenso scritto dei proprietari dei terreni, condizione fondamentale per la cessione del contratto.

La Decisione della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso in ogni suo punto, ritenendo infondati o inammissibili tutti i motivi sollevati dalla società contribuente.

Le motivazioni

La Corte ha stabilito che la motivazione della sentenza impugnata, sebbene sintetica, superava ampiamente il “minimo costituzionale” richiesto. Il ragionamento del giudice d’appello era chiaro e comprensibile: in assenza della prova di una prestazione principale (la cessione dei contratti per l’acquisto dei terreni), non poteva nemmeno configurarsi una prestazione accessoria (l’ottenimento di una convenzione con il Comune), in quanto quest’ultima dipendeva logicamente e giuridicamente dalla prima. Di conseguenza, la Corte ha ritenuto inammissibili anche gli altri motivi di ricorso che criticavano il regime IVA di prestazioni che, di fatto, erano state giudicate come mai avvenute. Tali motivi sono stati considerati “fuori bersaglio” rispetto alla ratio decidendi della sentenza.

Le conclusioni

Con questa ordinanza, la Cassazione riafferma un principio fondamentale: non basta una motivazione concisa per dichiarare nulla una sentenza. Il vizio di motivazione apparente si configura solo in presenza di un’anomalia grave che impedisce totalmente la comprensione del percorso logico del giudice. Per le imprese, la lezione è chiara: in un contenzioso tributario, l’onere di provare l’esistenza e l’inerenza delle operazioni contestate è cruciale. Una documentazione formale, se non supportata da prove sostanziali sull’effettività della prestazione, rischia di non essere sufficiente a superare le contestazioni del Fisco.

Quando una motivazione di una sentenza è considerata ‘apparente’?
Secondo la Corte, una motivazione è apparente quando, pur essendo presente graficamente, è talmente contraddittoria, illogica o incomprensibile da non permettere di capire le ragioni della decisione. Non è sufficiente che sia semplicemente sintetica o succinta.

È possibile contestare in Cassazione il regime IVA di una prestazione che i giudici di merito hanno ritenuto inesistente?
No. La Corte ha ritenuto tale motivo inammissibile perché ‘fuori bersaglio’. Se il giudice di merito accerta, con una valutazione di fatto non più contestabile in sede di legittimità, che una prestazione non è mai avvenuta, diventa irrilevante e superfluo discutere quale sarebbe stato il suo corretto trattamento IVA.

Cosa significa che un motivo di ricorso è inammissibile per la regola della ‘doppia conforme’?
Significa che se i giudici di primo e secondo grado hanno raggiunto la stessa decisione basandosi sulla stessa ricostruzione dei fatti, non è possibile presentare ricorso in Cassazione contestando un presunto errore nell’esame di un fatto decisivo, a meno che non si dimostri che le due decisioni si fondano su ragioni di fatto diverse.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2955 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 2955 Anno 2025

Presidente: NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 06/02/2025

Oggetto:

motivazione della

apparente

sentenza

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27822/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa dall’avv. NOME COGNOME (PEC: EMAIL

-ricorrente – contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa ex lege dell’Avvocatura General e dello Stato (PEC: EMAIL)

– resistente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 2708/22/2016 depositata in data 06/05/2016, non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 19/11/2024 dal Consigliere NOME COGNOME

Rilevato che:

-la società RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento notificatole per rettifica dell’iva relativa al periodo d’imposta 2008; tale avviso aveva origine dall’esame della documentazione contabile a seguito di richiesta di rimborso iva con particolare riguardo ai rapporti intercorsi con la società RAGIONE_SOCIALE (nel prosieguo anche solo RAGIONE_SOCIALE);

-il giudice di primo grado rigettava il ricorso;

-appellava la società contribuente;

-con la sentenza qui gravata il giudice del merito ha valutato come fondata la pretesa impositiva, confermando la sentenza di primo grado, poiché a fronte degli elementi indiziari dedotti e provati dall’Amministrazione Finanziaria ha ritenuto fosse onere del contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni oggetto di rilievo prova che nella fattispecie non era stata fornita;

-ricorre a questa Corte la società RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a sette motivi di doglianza;

-l’Agenzia delle entrate ha unicamente depositato atto di costituzione in vista della pubblica udienza;

Considerato che:

-il primo motivo di ricorso censura la pronuncia impugnata denunciando la nullità della sentenza in relazione agli artt. 36 c. 2 del d. Lgs. n. 546 del 1992 e 111 c. 6 Cost.: secondo parte ricorrente il giudice del merito ha reso motivazione apparente quanto al vizio di motivazione dell’avviso di accertamento e alla mancata dimostrazione della pretesa;

il quarto motivo si incentra ancora sulla nullità della sentenza impugnata in relazione alla medesima disposizione di cui al primo

motivo con particolare riguardo alla ritenuta mancanza della prestazione imponibile a fini dell’iva;

i motivi possono esaminarsi congiuntamente in quanto costituenti entrambi censure di natura motivazionale;

gli stessi si rivelano infondati;

va ricordato che la violazione denunciata si configura quando la motivazione «manchi del tutto -nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione ovvero … essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum . Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata» (Cass., Sez. Un., 07/04/2014, n. 8053; successivamente tra le tante Cass. 01/03/2022, n. 6626; Cass. 25/09/2018, n. 22598). In particolare, si è in presenza di una «motivazione apparente» allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie ed ipotetiche congetture. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella «perplessa e
incomprensibile»; in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass., Sez. Un., 03/11/2016, n. 22232 e le sentenze in essa citate);

ebbene, diversamente da quanto si sostiene in ricorso, la CTR ha qui correttamente ritenuto adeguatamente motivato l’atto impugnato, il quale fa menzione -come si riporta a pag. 1 della sentenza di merito qui censurata, alle righe dalla n. 11 in poi -proprio del ‘memorandum terreno Capoterra’ vale a dire dell’ accordo intercorso tra GADA TRE e SUD SARDEGNA; tali elementi sono stati quindi debitamente considerati nella motivazione, come subito dopo si precisa (‘L’Agenzia motivava nell’avviso nel senso che…’ scrive la sentenza di appello);
-pertanto, anche in forza del rimando a tali documenti, nel complesso bene ha operato il giudice del merito riconoscendo il contenuto motivazionale dell’avviso di accertamento del tutto idoneo a far comprendere alla contribuente le ragioni di fatto e di diritto poste dall’Ufficio a base della pretesa azionata;

inoltre, con riguardo alla mancanza della prestazione imponibile e fini iva, la CTR ha parimenti motivato, scrivendo ‘… Dalla documentazione depositata emerge solo una serie di atti intesi, nella sostanza, a trasferire dalla Sud Sardegna alla RAGIONE_SOCIALE i contratti preliminari a suo tempo stipulati dal COGNOME con i proprietari dei terreni, mentre non vi è alcun elemento da cui desumere che la Sud Sardegna si sia impegnata per stare ed abbia prestato un ben determinato servizio, dando titolo a un corrispettivo’; ciò si evince, secondo sempre il giudice dell’appello, in quanto ‘… Prova ne sia che non vi è alcun documento da cui desumere la pattuizione del preteso servizio il suo soggetto e ancor meno corrispettivo spettante”.
Prosegue poi la sentenza specificando, ancora con riguardo alla fattispecie concreta, che ‘… la fattispecie in esame non è sussumibile nello schema di cessione di contratto preliminare di compravendita immobiliare perché a prescindere da tutte le altre circostanze, manca una condizione fondamentale ossia al consenso del contraente ceduto (i proprietari dei terreni) da esprimere con atto scritto”;

tali affermazioni risultano del tutto idonee a far comprendere le ragioni del decisum il cui contenuto si colloca al di sopra del c.d. ‘minimo costituzionale’ (Cass. Sez. Un. n. 8053/2014);

il secondo motivo di ricorso denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7 della L. 212 del 2000 e in materia di iva dell’art. 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, dell’art. 23 del d. Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 2697 c.c. per avere, in sintesi, il giudice dell’appello erroneamente ritenuto motivato l’avviso di accertamento qui impugnato;

il motivo è infondato;

come si evince dalla lettura dell’avviso di accertamento in argomento, debitamente prodotta questa Corte a cura del ricorrente nel rispetto del principio di specificità e localizzazione, in esso l’Ufficio ha fornito idonea motivazione con riguarda la regione alle ragioni di fatto e di diritto che sostenevano le pretese azionate, illustrando con chiarezza e completezza il percorso logico e giuridico seguito per manifestare tali pretese nei confronti della società contribuente;

a riprova ulteriore di ciò vi è la circostanza che nel corso dei gradi di merito la società medesima si è ampiamente difesa dimostrando con ciò di aver compreso esattamente e puntualmente i rilievi mossi dall’Agenzia delle Entrate;

il terzo motivo di ricorso si incentra sulla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 in relazione alla legittimazione del capo area firmatario per delega dell’avviso;

il motivo è inammissibile;

invero, la CTR ha affrontato e risolto la questione di diritto relativa alla delega di firma in argomento; il motivo -diversamente -pone invece l’autonoma e differente eccezione relativa alla mancata produzione in giudizio della delega stessa, profilo che non risulta, dalla lettura della sentenza impugnata, esser stato sottoposto nei termini prospettati di fronte a questa Corte, all’attenzione dei giudici nei gradi di merito e che quindi non può essere oggetto di disamina da parte della Corte che deve dichiararne quindi la inammissibilità;
il quinto motivo di ricorso lamenta ancora la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione al tentativo di ricostruzione ad opera dei giudici in luogo dell’Ufficio e della fattispecie giuridica rinvenibile della violazione commessa con particolare riguardo alla mancata considerazione dell’esistenza di più obbligazioni cui riferire l’iva contestate e dell’inesistenza di una detrazione iva;

secondo la RAGIONE_SOCIALE qui ricorrente, in sintesi, la sentenza non avrebbe considerato che le prestazioni oggetto dei rapporti contrattuali erano due: la prima consistente nel far procurare l’acquisto dei terreni in capo alla società contribuente e la seconda avente per autonomo oggetto quello di far ottenere alla società contribuente apposita convenzione con il Comune in relazione a detti terreni;

il motivo è infondato;

dalla lettura della pronuncia impugnata si evince come il giudice di secondo grado, una volta ritenuta non integrata la prestazione relativa al procurato acquisto dei terreni, ha ciò desunto che ‘… neppure può considerarsi integrata la prestazione di servizi, onde a vicenda in esame si sottrae alla sottoposizione ad iva’;

il ragionamento seguito dalla sentenza di appello è quindi chiaro: accertato il difetto della prestazione relativa alla cessione dei contratti riguardanti i terreni, che nel concreto non sono mai stati oggetto di trasferimento né impegno effettivo a trasferirli, si è -giustamente e

conseguentemente -anche esclusa la ulteriore, secondaria ed accessoria prestazione di servizi riguardante l’ottenimento della convenzione con il comune, il cui presupposto fattuale logico e giuridico è da individuarsi nella (non ottenuta) disponibilità dei terreni;

-esclusa quindi detta disponibilità, la CTR con consequenziale ulteriore accertamento di fatto intangibile in questa sede ha fatto derivare la susseguente e necessaria esclusione della prestazione che tale disponibilità presupponeva quale elemento imprescindibile e necessario; nel terzultimo periodo della parte emotiva della sentenza la CTR ha quindi espressamente pronunciato sul profilo che in ricorso si adombra come pretermesso;

il sesto motivo censura la pronuncia impugnata per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 3 c. 1 e c. 2 n. 5, 19 e 30 del d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 1381, 1406 e 2697 c.c. per avere la CTR erroneamente non ritenuto che le prestazioni oggetto dei contratti intercorsi tra le parti non fossero assoggettabili ad iva;

il motivo è inammissibile, in quanto privo di collegamento con la ratio decidendi della sentenza impugnata;

come si è illustrato in occasione della disamina dei motivi che precedono, è qui dirimente il rilievo secondo il quale il giudice del merito, per le ragioni sopraddette, ha escluso la venuta di esistenza delle prestazioni;

tale accertamento, non più suscettibile di contestazioni di fronte alla Corte di Legittimità, è ora inattaccabile e rende irrilevante e superfluo l’esame del regime iva di tali (ventilate) prestazioni perché le stesse non hanno avuto luogo;

il motivo, quindi, appuntandosi sul regime giuridico di prestazioni che non sono state realizzate, risulta fuori bersaglio rispetto alla ratio decidendi della sentenza, che si è fondata su altro;

-poiché esso introduce questioni del tutto estranee all’ ordito motivazionale fornito dalla sentenza impugnata senza muovere

invece alcuna critica alla ratio decidendi posta a base della decisione (“in tema di ricorso per cassazione è necessario che venga contestata specificamente la ratio decidendi posta a fondamento della pronuncia impugnata”; Cass. Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 19989 del 10/08/2017) il motivo è inammissibile;

ancora più precisamente, secondo la giurisprudenza di questa Corte, va detto che il motivo d’ impugnazione è rappresentato dall’enunciazione, secondo lo schema normativo con cui il mezzo è regolato dal legislatore, della o delle ragioni per le quali, secondo chi esercita il diritto d’impugnazione, la decisione è erronea, con la conseguenza che, siccome per denunciare un errore occorre identificarlo (e, quindi, fornirne la rappresentazione), l’ esercizio del diritto d’impugnazione di una decisione giudiziale può considerarsi avvenuto in modo idoneo soltanto qualora i motivi con i quali è esplicato si concretino in una critica della decisione impugnata e, quindi, nell’ esplicita e specifica indicazione delle ragioni per cui essa è errata;
-queste ultime, per essere enunciate come tali, debbono concretamente considerare le ragioni che la sorreggono e da esse non possono prescindere, dovendosi considerare nullo per inidoneità al raggiungimento dello scopo il motivo che non rispetti questo requisito; in riferimento al ricorso per Cassazione tale nullità, risolvendosi nella proposizione di un “non motivo”, è espressamente sanzionata con l’inammissibilità ai sensi dell’art. 366, comma 1, n. 4, c.p.c. (Cass. Sez. 3, Sentenza 14/3/2017 n. 6496, Cass. Sez. 3, Sentenza n. 17330 del 31/08/2015, Cass. Sez. 3, Sentenza n. 359 del 11/01/2005);
-il settimo motivo denuncia l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti in relazione all’accordo intervenuto tra la RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE e le prestazioni ivi previste;

– il motivo è inammissibile, vertendosi nella fattispecie in situazione di c.d. ‘doppia conforme’ (essendo risultata la società RAGIONE_SOCIALE soccombente in ambo i gradi di merito) prevista dall’art. 348 – ter, comma 5 c.p.c.; invero, in siffatta situazione il ricorso per cassazione proposto per il motivo di cui al n. 5) dell’art. 360 c.p.c. è inammissibile se non indica le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (tra molte, Cass. Sez.3, Ordinanza n. 5947 del 28/02/2023; Cass. n. 266860 del 18/12/2014; Cass. n. 11439 dell’11/05/2018); il che qui non avviene e da ciò deriva l’inammissibilità della censura;
in conclusione, il ricorso va rigettato;

-non vi è luogo a pronuncia sulle spese stante la mancata costituzione della intimata Agenzia delle entrate;

p.q.m.

rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1 -bis del citato art. 13.

Così deciso in Roma, il 19 novembre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.

Il costo della consulenza legale è di € 150,00.