Motivazione Apparente: Cassazione Annulla Sentenza

Una società impugnava un avviso di accertamento per IRES e IRAP. La Corte di Cassazione ha annullato la sentenza di secondo grado per motivazione apparente, poiché i giudici d’appello non avevano fornito una spiegazione chiara e completa delle ragioni della loro decisione, limitandosi a frasi laconiche e contraddittorie. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: la Cassazione Annulla la Sentenza del Giudice Tributario

Il diritto a una decisione giusta passa anche attraverso una spiegazione chiara e comprensibile delle ragioni che l’hanno determinata. Quando questa spiegazione manca o è solo di facciata, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento della sentenza. Con la sentenza n. 2199/2024, la Corte di Cassazione ha ribadito questo principio fondamentale in un caso di contenzioso tributario, offrendo importanti spunti di riflessione per contribuenti e professionisti.

I Fatti del Caso: La Controversia tra Società e Fisco

Tutto ha origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società a responsabilità limitata. L’Ufficio contestava, per l’anno 2006, un maggior reddito ai fini IRES e un maggior valore della produzione ai fini IRAP rispetto a quanto dichiarato.

La società ha impugnato l’atto, sollevando diverse questioni, tra cui la deducibilità di alcuni costi e l’errata applicazione di aliquote di ammortamento. Il giudice di primo grado accoglieva parzialmente le ragioni del contribuente. Insoddisfatte, entrambe le parti presentavano appello.

Il giudice di secondo grado, tuttavia, riformava parzialmente la prima decisione e confermava l’accertamento dell’Agenzia con una motivazione estremamente sintetica e, a tratti, contraddittoria. La società, ritenendo leso il proprio diritto di difesa, ricorreva quindi in Cassazione.

La Decisione della Corte di Cassazione e il Vizio della Motivazione Apparente

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso della società, annullando la sentenza d’appello e rinviando la causa a un’altra sezione della Commissione Tributaria Regionale. Il cuore della decisione risiede nel riconoscimento del vizio di motivazione apparente.

I giudici di legittimità hanno osservato che la sentenza impugnata si era limitata a poche righe per liquidare le complesse questioni sollevate dalla società. In particolare, riguardo a un punto cruciale relativo alla deducibilità di costi, la motivazione era laconica e affermava che “il conteggio sia corretto”, senza spiegare il perché e aggiungendo una frase ambigua su una possibile rettifica futura. Per tutte le altre contestazioni, la sentenza non spendeva neanche una parola.

Questo modo di argomentare, secondo la Cassazione, non permette di comprendere l’iter logico-giuridico seguito dai giudici d’appello, trasformando la motivazione in una mera formula di stile. Si tratta, appunto, di una motivazione apparente, che viola l’obbligo costituzionale di motivare i provvedimenti giurisdizionali e si traduce in una violazione di legge.

Le Motivazioni: Perché una Sentenza Deve Essere Chiaramente Argomentata

La Corte Suprema ha colto l’occasione per ribadire un principio cardine del nostro ordinamento processuale. La motivazione non è un mero adempimento formale, ma la garanzia fondamentale che consente alle parti di comprendere le ragioni della decisione e di esercitare il proprio diritto di impugnazione in modo consapevole. Permette inoltre un controllo sulla correttezza e logicità del ragionamento del giudice.

Una sentenza è nulla quando la motivazione è:

* Graficamente inesistente: Manca del tutto.
* Apparente: Esiste ma è così generica, perplessa o contraddittoria da non svelare il ragionamento del giudice.
* Irriducibilmente contraddittoria: Contiene affermazioni inconciliabili tra loro.
* Obiettivamente incomprensibile: Risulta indecifrabile.

Nel caso specifico, la Commissione Tributaria Regionale non aveva esaminato le censure mosse dall’appellante, né aveva fornito le ragioni per cui le riteneva infondate. Un simile approccio equivale a una totale assenza di motivazione, rendendo impossibile per la parte soccombente comprendere perché le sue argomentazioni sono state disattese e per la Cassazione esercitare il proprio controllo di legittimità.

Conclusioni: Le Implicazioni Pratiche della Sentenza

Questa pronuncia ha importanti implicazioni pratiche. Anzitutto, riafferma con forza il diritto di ogni contribuente a ottenere una decisione non solo giusta nel merito, ma anche trasparente nelle sue fondamenta logiche e giuridiche. Non basta che un giudice abbia ragione; deve anche essere in grado di spiegarne il perché in modo esauriente.

In secondo luogo, la sentenza funge da monito per i giudici di merito, richiamandoli al dovere di analizzare compiutamente tutte le questioni sollevate dalle parti e di fornire una motivazione completa che dia conto del percorso decisionale seguito. Infine, per i difensori tributari, conferma che denunciare il vizio di motivazione apparente è una strategia processuale valida e fondamentale per tutelare i diritti dei propri assistiti di fronte a decisioni superficiali o sbrigative.

Cosa si intende per ‘motivazione apparente’ in una sentenza?
Per ‘motivazione apparente’ si intende una motivazione che, pur essendo materialmente presente, è talmente generica, contraddittoria, laconica o incomprensibile da non rendere conoscibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice, equivalendo di fatto a un’assenza di motivazione.

È possibile introdurre nuovi motivi di contestazione per la prima volta in Cassazione?
No, la sentenza chiarisce che i motivi del ricorso per cassazione devono riguardare questioni che sono state oggetto del dibattito e della decisione nel giudizio di secondo grado. Introdurre una questione completamente nuova in sede di legittimità è inammissibile, in quanto viola il principio del ‘thema decidendum’.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione annulla una sentenza per motivazione apparente?
La Corte ‘cassa’ la sentenza, cioè la annulla, e ‘rinvia’ la causa a un’altra sezione dello stesso giudice che ha emesso la sentenza annullata (in questo caso, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado). Questo giudice dovrà riesaminare il caso e pronunciare una nuova sentenza, fornendo questa volta una motivazione congrua e completa, in linea con i principi stabiliti dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2199 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 2199 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: NOME COGNOME

Data pubblicazione: 22/01/2024

IRAP IRES AVVISO ACCERTAMENTO

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 23977/2015 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende, unitamente agli AVV_NOTAIO e NOME COGNOME,

-ricorrente –

RAGIONE_SOCIALE, in persona del direttore pro tempore , domicilio legale in Roma, INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello AVV_NOTAIO che la rappresenta e difende,

-controricorrente, – avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LIGURIA n. 297/2015, depositata il 10/03/2015,

udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 30 novembre 2023 dal Consigliere NOME COGNOME; dato atto che il Sostituto Procuratore Generale, NOME COGNOME, ha chiesto il rigetto del ricorso. sentiti l’AVV_NOTAIO , in sostituzione dell’AVV_NOTAIO per la ricorrente e l’ AVV_NOTAIO. dello AVV_NOTAIO, NOME AVV_NOTAIO, per la controricorrente.

FATTI DI CAUSA

RAGIONE_SOCIALE ricorre nei confronti dell’RAGIONE_SOCIALE, che resiste con controricorso, avverso la sentenza in epigrafe.

L’Ufficio, a seguito di una verific a fiscale relativa all’anno 2006 , con l’atto impositivo oggetto di giudizio , accertava un reddito, ai fini Ires, di euro 87.760,00 e un valore della produzione, ai fini Irap, di euro 108.248,00, maggiori rispetto a quanto dichiarato dalla società.

La CRAGIONE_SOCIALE, in parziale accoglimento del ricorso della contribuente rideterminava in misura favorevole alla società sia l’Ires che l’Irap e le «penalità in conseguenza».

Avverso della sentenza proponevano appello entrambe le parti e la C.t.r., in riforma parziale, confermava l’acce rtamento.

La contribuente ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, proposto in via pregiudiziale, la ricorrente deduce: giuridica inesistenza dell’avviso di accertament o impugnato; violazione ed eccesso di potere in relazione all’art. 42, primo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e all’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212 e/o violazione e falsa applicazione degli artt. 1324 e 1418 cod. civ.

Deduce l’inesistenza giuridica dell’atto impositivo mancando la prova del potere dirigenziale del delegante o del sottoscrittore del medesimo.

Con il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per omessa motivazione e contrasto tra motivazione e dispositivo. Precisa che la C.t.r., pur avendo accolto il terzo motivo di appello, aveva confermato l’accertamento.

Con il terzo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione falsa applicazione dell’ artt. 112 cod. proc. civ.

Censura la sentenza impugnata per non aver esaminato i motivi di appello, in particolare il primo ed il quarto motivo.

Con il quarto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. proc. civ. la violazione falsa applicazione degli artt. 36, comma 7, 7bis e 8 d.l. 4 luglio 2006, n. 223 e degli artt. 1324 e 1418 cod. civ.

Censura la sentenza impugnata per aver omesso di esaminare quanto dedotto in ordine ai costi ritenuti non deducibili dall’Ufficio .

Con il quinto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e 4, cod. proc. civ., la falsa applicazione e/o erronea interpretazione dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 553 e degli artt. 5, 6 e 16 d.lgs 18 dicembre 1997, n. 472.

La società censura la sentenza impugnata in merito a quanto statuito sulle sanzioni.

Il primo motivo è inammissibile.

6.1. Il giudizio d’appello, per come ricostruito nella sentenza impugnata, non risulta aver avuto ad oggetto la questione dedotta con la censura in esame.

E’ noto che i motivi del ricorso per cassazione devono investire questioni che abbiano formato oggetto del thema decidendum del giudizio di secondo grado, come fissato dalle impugnazioni e dalle

richieste RAGIONE_SOCIALE parti; in particolare, non possono riguardare nuove questioni di diritto se esse postulano indagini ed accertamenti in fatto non compiuti dal giudice del merito ed esorbitanti dai limiti funzionali del giudizio di legittimità. Pertanto, secondo il costante insegnamento di questa Corte, qualora una determinata questione giuridica – che implichi un accertamento di fatto – non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata, il ricorrente che proponga la stessa in sede di legittimità, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, ha l’onere di allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito e di indicare quanto necessario per dar modo alla Corte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima di esaminare nel merito la questione stessa (tra le più recenti cfr. Cass. 24/01/2019, n. 2038).
Il principio che regola il contenzioso tributario in ragione del combinato disposto di cui agli artt. 18 e 24 d.lgs. n. 546 del 1992, è che esso abbia un oggetto rigidamente delimitato dalle contestazioni comprese nei motivi dedotti col ricorso introduttivo; i motivi di impugnazione avverso l’atto impositivo costituiscono, pertanto, la causa petend i rispetto all’invocato annullamento dell’atto medesimo, con conseguente inammissibilità di un mutamento RAGIONE_SOCIALE deduzioni avanti al giudice di secondo grado (Cass. 24/07/2018, n. 19616, Cass. 24/06/2011, n. 13934) Si ha, quindi, domanda nuova per modificazione della causa petendi , quando i nuovi elementi comportino il mutamento dei fatti costitutivi del diritto azionato, modificando l’oggetto sostanziale dell’azione ed i termini della controversia, in modo da porre in essere, in definitiva, una protesa diversa, per la sua intrinseca essenza, da quella fatta valere in primo grado e sulla quale non si è svolto in quella sede il contraddittorio (cfr. Cass. n. 13/10/2006, n. 22010).
La novità della domanda formulata nel corso del giudizio è rilevabile anche d’ufficio da parte del giudice, trattandosi di una questione sottratta alla disponibilità RAGIONE_SOCIALE parti, in virtù del principio secondo cui il thema decidendum è modificabile soltanto nei limiti e nei termini a tal fine previsti (Cass. 26/09/2019, n. 24040).

6.2. Deve, altresì, escludersi che la censura proposta per la prima volta in sede di legittimità sia rilevabile di ufficio, atteso che il vizio denunciato è un vizio dell’atto impositivo, diverso da quelli originariamente allegati (Cass. 16/01/2023, n. 1078, Cass., 23/09/2020, n. 19929).

Questa preclusione è propria del sistema RAGIONE_SOCIALE impugnazioni e della conservazione degli atti, nonché della stabilizzazione degli effetti degli atti amministrativi, nelle parti non oggetto di impugnazione giurisdizionale.

6.3. Quanto alla sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale, invocata dalla parte in virtù di quanto statuito con sentenza n. 37 del 2015, va evidenziato che la stessa non può riverberare effetti sulle sentenze che di quella norma hanno fatto applicazione quando non vi sia stata impugnazione del relativo capo, a nulla rilevando che altri capi della sentenza siano stati impugnati e il relativo giudizio sia ancora pendente al momento della pronuncia della Corte costituzionale (Cass., 30/12/2019, n. 34575); né tale sentenza può avere effetti sugli atti impositivi in relazione ai quali non è censurato il profilo in ordine al quale la norma è stata successivamente dichiarata incostituzionale stante la definitività dell’atto conseguente alla omessa impugnazione (Cass., 30/12 2019, n. 34617).
Il secondo motivo è fondato quanto ad entrambe le censure, restando assorbiti gli ulteriori motivi.

7.1. L’a vviso di accertamento oggetto di giudizio era stato impugnato dalla società ricorrente per svariati profili. Questa, in particolare, aveva, in via preliminare, dedotto la nullità dell’atto impositivo per omesso contraddittorio. Nel merito, con riferimento alla determinazione del reddito ai fini Ires e del valore della produzione ai fini Irap, aveva dedotto che l’Ufficio aveva errato nel ritenere indeducibile il costo RAGIONE_SOCIALE aree su cui insistevano i fabbricati strumentali e pertinenziali per tutti i dodici mesi del 2006 e non solo dal luglio 2006 come disposto dall’art. 36 legge n. 248 del 2006; che aveva erroneamente applicato per l’ammortamento la percentuale del 30 per cento anziché quella corretta del 20 per cento; che aveva errato nel ritenere non deducibili l’Ici; che aveva erroneamente determinato la quota degli interessi recuperata a tassazione.
La C.t.p. accoglieva la sola censura relativa all’aliquota del 20 per cento della quota di ammortamento.

Avverso detta sentenza la contribuente spiegava appello dolendosi del mancato accoglimento di tutte le ulteriori censure.

La C.t.r. -dopo aver rigettato «in punto di legittimità», con statuizione in questa sede non impugnata, il motivo relativo al vizio del contraddittorio -«in punto di merito» affermava testualmente «lo scorporo era da effettuarsi dal luglio 2006 e cioè per mesi 5 e non dodici: si ritiene che il conteggio sia corretto, lo scorporo caso mai effettuabile nell’anno successivo». Sulle ulteriori questioni controverse, invece, nulla esponeva. A fronte di tale motivazione, riformava parzialmente la sentenza di pri mo grado e confermava l’accertamento.
7.2. Le Sezioni Unite della Corte hanno precisato che la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., -disposta dall’art. 54 legge 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134 -deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, come riduzione al minimo

costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in Cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile»; è esclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione. (Cass. Sez. U. 07/04/2014, nn. 8053 e 8054).
Con specifico riferimento al processo tributario, si è, altresì, precisato che è nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ. la sentenza della commissione tributaria regionale completamente priva dell’illustrazione RAGIONE_SOCIALE censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e RAGIONE_SOCIALE considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare per relationem alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del thema decidendum e RAGIONE_SOCIALE ragioni poste a fondamento della decisione e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame»; (Cass. 05/10/2018, n. 24452; conf. ex multis 08/07/2021, n. 19417; 11/11/2020, n. 25325; 14/02/2020, n. 3819; 25/10/2018, n. 27112; 05/11/2018, n. 28139, la quale ha stabilito che «La sentenza d’appel lo può essere motivata per relationem, purché il giudice del gravame dia conto, sia pur sinteticamente, RAGIONE_SOCIALE ragioni della conferma in relazione ai motivi di impugnazione ovvero della identità RAGIONE_SOCIALE
questioni prospettate in appello rispetto a quelle già esaminate in primo grado, sicché dalla lettura della parte motiva di entrambe le sentenze possa ricavarsi un percorso argomentativo esaustivo e coerente, mentre va cassata la decisione con cui la corte territoriale si sia limitata ad aderire alla pronunzia di primo grado in modo acritico senza alcuna valutazione di infondatezza dei motivi di gravame»).

7.3. La sentenza impugnata incorre nel vizio denunciato così come sopra descritto.

In primo luogo, la laconica motivazione resa dalla C.t.r. -che si esaurisce nella affermazioni sopra riportate testualmente -sembra deporre nel senso che il motivo con il quale la contribuente aveva contestato l’indeducibilità RAGIONE_SOCIALE costo RAGIONE_SOCIALE aree per dodici mesi , anziché per sei, è stato ritenuto fondato. La C.t.r., tuttavia, non spiega le ragioni per le quali, nonostante la fondatezza del motivo, il conteggio fosse coretto (invero non è nemmeno chiaro a quale conteggio intendesse fare riferimento) e perché lo scorporo fosse effettuabile «caso mai» nell’anno successivo.
In secondo luogo, a fronte della conferma dell’accertamento in dispositivo -statuizione che induce a ritenere che siano state implicitamente rigettate anche le ulteriori contestazioni sulle varie riprese a tassazione -non risulta spesa alcuna motivazione sul punto.

8. Ne consegue, in accoglimento del secondo motivo di ricorso, rigettato il primo ed assorbiti gli altri, la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, la quale provvederà al riesame, fornendo congrua motivazione, e al regolamento RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo del ricorso, rigettato il primo ed assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di

giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, 30 novembre 2023.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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