Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per motivazione apparente. L’organo di secondo grado aveva confermato un accertamento fiscale senza spiegare in modo comprensibile le ragioni della sua decisione, violando il diritto del contribuente a un giusto processo. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame che dovrà basarsi su un’argomentazione logica e tracciabile.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 ottobre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza Fiscale

Una sentenza deve sempre essere chiara e comprensibile. Quando le ragioni di una decisione non sono esplicitate in modo adeguato, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento dell’atto. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce questo principio fondamentale, accogliendo il ricorso di un contribuente contro un accertamento fiscale e offrendo importanti spunti di riflessione sul diritto a un giusto processo tributario.

I Fatti del Caso

La vicenda ha origine da un accertamento fiscale notificato dall’Agenzia delle Entrate a un imprenditore individuale per l’anno d’imposta 2005. L’Ufficio contestava un maggior reddito, basandosi principalmente su due elementi: presunte anomalie nella registrazione dei costi del personale e una ritenuta incompatibilità tra il reddito dichiarato e gli incrementi patrimoniali registrati dal contribuente.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva il ricorso del contribuente, annullando l’accertamento. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale (CTR), in appello, ribaltava la decisione, dando ragione all’Agenzia delle Entrate e confermando la pretesa fiscale. Contro questa seconda sentenza, il contribuente proponeva ricorso in Cassazione, lamentando, tra i vari motivi, la nullità della pronuncia per motivazione apparente.

L’Analisi della Corte e il Vizio di Motivazione Apparente

La Corte di Cassazione ha accolto il motivo principale del ricorso, ritenendo la sentenza della CTR viziata da motivazione apparente. Secondo gli Ermellini, una motivazione è tale quando, pur esistendo formalmente, non permette di ricostruire l’iter logico-giuridico che ha condotto il giudice alla sua decisione.

Nel caso specifico, la sentenza della CTR si limitava a una parziale ricostruzione dei fatti processuali, dedicando uno spazio minimo e incomprensibile alle ragioni giuridiche della decisione. In particolare:

1. Costi del personale: La CTR menzionava un “errore” nell’indicazione dei costi, ma ometteva completamente di specificare in cosa consistesse tale errore e perché le giustificazioni fornite dal contribuente non fossero valide.
2. Incrementi patrimoniali: La sentenza si limitava ad affermare l’incoerenza tra reddito e investimenti, senza fornire alcuna argomentazione concreta a supporto di tale affermazione.

La Corte ha sottolineato che un semplice accenno a una presunta “ammissione” dell’errore da parte del contribuente non è sufficiente, soprattutto se non si spiega perché tale errore sarebbe rilevante ai fini della decisione. La sentenza d’appello, inoltre, ignorava completamente gli elementi a difesa portati dal contribuente, che invece erano stati ritenuti fondati dal giudice di primo grado.

La Questione del Contraddittorio Preventivo

Il contribuente aveva sollevato anche un’altra questione importante: la violazione del principio del contraddittorio preventivo, ovvero del diritto di essere sentiti prima dell’emissione dell’atto di accertamento. Su questo punto, la Cassazione ha respinto il motivo.

La Corte ha ribadito il suo orientamento consolidato, secondo cui l’obbligo del contraddittorio preventivo sussiste in via generale solo per i tributi armonizzati a livello europeo (come l’IVA). Nel caso di specie, sebbene fosse presente anche una ripresa IVA, la CTR aveva accertato in fatto che un contraddittorio era stato comunque avviato, anche se il contribuente non vi aveva partecipato pienamente. Trattandosi di un accertamento di fatto, la Cassazione non ha potuto riesaminarlo in sede di legittimità.

Le motivazioni

La motivazione centrale della decisione della Cassazione risiede nella violazione dell’obbligo costituzionale di motivare i provvedimenti giurisdizionali. Una sentenza non può essere una scatola nera. Il giudice ha il dovere di esporre in modo chiaro e consequenziale le ragioni che lo hanno portato a decidere in un certo modo, permettendo alle parti di comprendere il percorso logico seguito e al giudice superiore di esercitare il proprio controllo di legittimità. Affermare una conclusione senza spiegare il perché, soprattutto quando si riforma una decisione di primo grado favorevole al cittadino, svuota di contenuto il diritto di difesa e trasforma la giustizia in un atto arbitrario. La motivazione non è un mero orpello formale, ma la sostanza stessa della giurisdizione.

Le conclusioni

L’accoglimento del primo motivo di ricorso ha portato alla cassazione della sentenza della CTR. La causa è stata rinviata a un’altra sezione della stessa Commissione Tributaria Regionale, che dovrà riesaminare il merito della controversia. Questa volta, i giudici dovranno fornire una motivazione completa e logicamente strutturata, analizzando correttamente i presupposti dell’accertamento induttivo alla luce delle difese presentate dal contribuente. Questa pronuncia riafferma un principio cardine dello Stato di diritto: ogni cittadino ha il diritto non solo a una decisione, ma a una decisione motivata.

Quando una motivazione di una sentenza è considerata “apparente”?
Una motivazione è considerata apparente, e quindi invalida, quando non permette di ricostruire l’iter logico attraverso cui il giudice è giunto alla sua decisione. Questo accade se è eccessivamente generica, si limita a formule di stile, è contraddittoria o non esamina le argomentazioni delle parti.

Cosa succede se una sentenza viene annullata per motivazione apparente?
La sentenza viene “cassata”, cioè annullata. La Corte di Cassazione, come in questo caso, rinvia la causa a un altro giudice dello stesso grado (in questo caso, un’altra sezione della CTR), che dovrà emettere una nuova sentenza, provvedendo a formulare una motivazione completa e logicamente coerente.

L’Agenzia delle Entrate ha sempre l’obbligo di avviare un contraddittorio prima di un accertamento?
Secondo l’orientamento consolidato della Cassazione citato nell’ordinanza, l’obbligo di contraddittorio preventivo non è generalizzato per tutti i tributi. È previsto come obbligatorio, a pena di nullità, principalmente per i tributi “armonizzati” a livello europeo (come l’IVA), ma non necessariamente per gli altri, salvo specifiche previsioni di legge.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34625 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34625 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 27/12/2024

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

NOME COGNOME con avv. NOME COGNOME;

– ricorrente

–

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato ; – controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia, sez. staccata di Foggia, n. 1478/2016 depositata il 14 giugno 2016.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 27 novembre 2024 dal consigliere NOME COGNOME

RILEVATO CHE

1.L’Agenzia accertava in capo al contribuente maggior reddito relativamente all’anno d’imposta 2005, soprattutto per anomalie riscontrate nell’annotazione delle spese del personale dell’impresa individuale e per l’incompatibilità della situazione reddituale dichiarata con gli incrementi patrimoniali rilevati. La CTP accoglieva il ricorso mentre la CTR, in accoglimento del gravame proposto dall’Agenzia, riformava la prima sentenza e confermava la ripresa a

MOTIV APPARENTE

tassazione, per cui il contribuente propone ricorso in cassazione fondato su cinque motivi. L’Agenzia resiste con controricorso.

CONSIDERATO CHE

1.Con il primo motivo si deduce nullità della sentenza per motivazione parvente.

1.1. Il motivo è fondato.

La motivazione è apparente quando dalla stessa non è possibile ricostruire l’ iter logico in base al quale il giudice è giunto alla sua decisione.

Nella specie la pronuncia in esame è in gran parte dedicata ad una, peraltro parziale, ricostruzione dei fatti processuali, mentre dedica alla motivazione una parte scarna e poco comprensibile.

In particolare, in ordine ai presupposti per giungere alla ricostruzione del reddito in via induttiva, la stessa si limita ad osservare la sussistenza di un errore circa l’indicazione del costo del personale rilevato nella dichiarazione dei redditi e nel registro degli acquisti, ma in che sia consistito tale errore, e nel motivo per cui le giustificazioni del contribuente, dallo stesso dedotte, siano vinte da altre ragioni od elementi, che non vengono neppur tratteggiati, rimane del tutto omesso. E ciò a fronte di una pronuncia di primo grado che invece riteneva la fondatezza delle difese del contribuente.
Il semplice accenno in sentenza ad una ‘ammissione’ dell’errore da parte del contribuente non è davvero decisivo, visto che non viene spiegata l’eventuale irrilevanza dello stesso, in effetti dedotta dal contribuente come si ricava dalle relative difese riportate nel ricorso.

Altrettanto e ancor più vale con riferimento all’altro elemento che ha portato l’ufficio a giungere all’accertamento induttivo, cioè l’incompatibilità fra il reddito dichiarato e gli investimenti patrimoniali. A tal proposito la CTR si limita ad affermare siffatta

incoerenza, non dandosi carico di alcuna, neppur larvata, motivazione.

Senza dunque indicare sulla base di quali elementi ritenga fondati i presupposti per l’accertamento induttivo, la CTR giunge poi alla conclusione (in astratto) circa la sussistenza dell’onere della prova, in ordine alla sussistenza di un reddito diverso e minore, in capo al contribuente, ma non affronta minimamente (in concreto) l’esame degli elementi portati da quest’ultimo in adempimento dell’onere probatorio appena affermato.

L’accoglimento del primo motivo determina l’assorbimento degli ulteriori motivi secondo, terzo e quarto.

Con riferimento al quinto motivo, a mezzo dello stesso si denuncia violazione del principio del contraddittorio ed in particolare degli artt. 12, l. n. 212/2000 e 6 CEDU.

3.1. Il motivo è infondato.

In via generale non sussiste, in base ad un costante orientamento di questa Corte che non si ha ragione di rivedere, un obbligo di contraddittorio preventivo, se non in caso di tributi armonizzati, e in ciò dunque la pronuncia di secondo grado dev’essere confermata.

Ora nel caso di tributo armonizzato il contraddittorio preventivo va garantito anche in ipotesi di accertamenti su base documentale (c.d. ‘a tavolino’), salva la c.d. ‘prova di resistenza’.

Nella specie è stata effettuata anche una ripresa i.v.a., tributo armonizzato, ma la CTR ha accertato in fatto che il contraddittorio venne pur in concreto instaurato (‘ferma la mancata partecipazione del contribuente o del suo rappresentante a tutte le fasi del contraddittorio instaurato a seguito di apposito invito’), per cui sul punto non v’è alcuno spazio per la revisione dello stesso in sede di legittimità.

La sentenza impugnata dev’essere dunque cassata con riferimento all’accoglimento del primo motivo, con rinvio al giudice

d’appello affinché provveda al corretto esame dei presupposti per il ricorso all’accertamento induttivo alla luce delle difese delle parti, per poi eventualmente passare all’esame degli ulteriori profili rilevanti nella fattispecie.

Lo stesso provvederà altresì alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

P. Q. M.

La Corte, accolto il primo motivo, respinto il quinto ed assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, sezione staccata di Foggia che, in diversa composizione, provvederà altresì alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 27 novembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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