Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

L’Amministrazione Finanziaria contesta a una società due distinti illeciti fiscali. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado annulla l’accertamento con argomentazioni generiche. La Corte di Cassazione accoglie il ricorso del Fisco, ravvisando una motivazione apparente, poiché il giudice d’appello non ha analizzato specificamente una delle due contestazioni. La sentenza viene cassata con rinvio per un nuovo esame che fornisca un ragionamento logico e completo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 23 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza del Giudice Tributario

L’obbligo per un giudice di spiegare chiaramente le ragioni della propria decisione è un pilastro del nostro sistema giuridico. Quando questa spiegazione manca o è solo di facciata, si parla di motivazione apparente, un vizio che può portare all’annullamento della sentenza. Con una recente ordinanza, la Corte di Cassazione è tornata su questo tema cruciale, annullando una decisione della Corte di giustizia tributaria che aveva liberato una società da un accertamento fiscale senza un’adeguata giustificazione.

I Fatti di Causa: Una Duplice Contestazione Fiscale

La vicenda nasce da un avviso di accertamento emesso dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di una società automobilistica per l’anno d’imposta 2012. Le contestazioni erano due e ben distinte:

1. Costi per operazioni soggettivamente inesistenti: La società aveva detratto costi e IVA relativi a fatture emesse da un fornitore, ritenute dall’Ufficio afferenti a operazioni solo apparentemente intercorse con quel soggetto.
2. Costi non documentati: Erano stati contestati ulteriori costi, dedotti ai fini delle imposte dirette (Ires e Irap) e dell’IVA, relativi a fatture per la cessione di autovetture da parte di un secondo fornitore. Per questa seconda ripresa, l’Ufficio contestava la mancata documentazione a supporto della spesa.

Successivamente, l’importo relativo al secondo punto era stato parzialmente ridotto dalla stessa Amministrazione Finanziaria tramite un atto di autotutela.

Il Percorso Giudiziario e la Sentenza d’Appello

La società aveva impugnato l’avviso di accertamento. Mentre la Commissione Tributaria Provinciale aveva respinto il ricorso, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (CGT2) aveva ribaltato la decisione, accogliendo l’appello della società. L’Amministrazione Finanziaria, ritenendo la sentenza d’appello gravemente viziata, ha proposto ricorso per cassazione.

La Motivazione Apparente nel Ricorso in Cassazione

Il Fisco ha basato il suo ricorso su un motivo principale: la nullità della sentenza per motivazione apparente. Secondo la tesi dell’accusa, la CGT2 aveva annullato l’intero accertamento fiscale utilizzando argomentazioni generiche e clausole di stile, senza distinguere tra le due diverse contestazioni. In particolare, per la questione dei costi non documentati, il giudice d’appello si sarebbe limitato ad affermazioni generiche sulla regolarità delle operazioni finanziarie, senza però confrontarsi con la specifica contestazione mossa dall’Ufficio, ovvero la mancanza di prove documentali a sostegno di quei costi.

L’Obbligo di una Motivazione Specifica

L’Amministrazione Finanziaria ha sostenuto che il giudice di merito non può limitarsi a considerazioni generali. Deve invece esporre l’iter logico-giuridico che lo ha portato a decidere, specificando su quali prove ha fondato il proprio convincimento. In caso contrario, diventa impossibile per le parti e per la Corte di Cassazione verificare la correttezza e la logicità del ragionamento.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

La Suprema Corte ha ritenuto fondato il motivo del ricorso, accogliendo la tesi della motivazione apparente. Gli Ermellini hanno sottolineato come la CGT2 avesse effettivamente confuso i due piani della contestazione. La sentenza impugnata, infatti, pur menzionando in fatto solo la prima contestazione (operazioni soggettivamente inesistenti), ha poi annullato l’accertamento nella sua interezza, compresa la parte relativa ai costi non documentati.

Le argomentazioni usate dalla CGT2 – come la prova della “congruità dei prezzi”, la “regolarità dei pagamenti” e la “correttezza delle operazioni finanziarie” – sono state giudicate dalla Cassazione “eccentriche”, cioè fuori tema rispetto alla specifica contestazione di mancata documentazione dei costi. L’Ufficio non contestava la regolarità dei flussi finanziari, ma l’assenza di documentazione di supporto che giustificasse l’esistenza, la ragione e la coerenza economica di quelle specifiche spese.

La Corte ha ribadito un principio consolidato (ius receptum): una motivazione è solo apparente quando il giudice non indica gli elementi su cui basa la sua decisione o lo fa senza un’analisi logica e giuridica approfondita. Questo impedisce ogni controllo sulla correttezza del suo ragionamento e viola il “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 della Costituzione.

Le Conclusioni: L’Annullamento con Rinvio

In conclusione, la Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso, assorbendo il secondo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione. Il nuovo collegio dovrà riesaminare la controversia, tenendo conto dei principi espressi dalla Suprema Corte e, soprattutto, fornendo una motivazione completa, logica e specifica per ogni punto della contestazione fiscale. Questa decisione riafferma l’importanza fondamentale di una motivazione chiara e puntuale come garanzia di un giusto processo.

Quando una sentenza può essere annullata per “motivazione apparente”?
Una sentenza può essere annullata per motivazione apparente quando il giudice omette di indicare gli elementi di prova su cui ha fondato la sua decisione, oppure li indica senza un’approfondita disamina logica e giuridica, rendendo impossibile controllare la correttezza e la logicità del suo ragionamento.

Perché la Corte di Cassazione ha ritenuto la motivazione del giudice d’appello solo apparente in questo caso?
Perché il giudice d’appello ha annullato un accertamento fiscale basato su due rilievi distinti (operazioni inesistenti e costi non documentati) usando argomentazioni generiche che non affrontavano specificamente la contestazione relativa alla mancanza di documentazione. Il suo ragionamento è stato giudicato “eccentrico” e non pertinente a uno dei punti centrali della controversia.

Qual è l’onere della prova per un contribuente che deduce dei costi ai fini fiscali?
Secondo i principi richiamati, non è sufficiente la mera contabilizzazione di un costo. Il contribuente ha l’onere di provare l’esistenza, la ragione e la coerenza economica della spesa attraverso una documentazione di supporto adeguata che ne giustifichi la deducibilità.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19078 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19078 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 11/07/2025

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 1482 del ruolo generale dell’anno 20 24, proposto

Agenzia delle entrate in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso cui è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

Oggetto: Tributi

MOTIVAZIONE APPARENTE

contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avv.to NOME COGNOME giusta procura speciale in calce al controricorso, elettivamente domiciliata presso lo studio del difensore in Roma, INDIRIZZO

-controricorrente – per la cassazione della sentenza n. 625/03/2023 della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, depositata il 9 febbraio 2023, notificata con pec in data 13 febbraio 2023;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 maggio 2025 dal Consigliere NOME COGNOME di Nocera;

RILEVATO CHE

Dagli atti di causa (ricorso e controricorso) si evince che l ‘Agenzia delle entrate aveva emesso nei confronti di RAGIONE_SOCIALE avviso di accertamento con il quale , per l’annualità di imposta 2012, aveva recuperato: 1) costi indebitamente detratti, ai fini Iva, in relazione a fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti; 2) costi ritenuti non documentati dedotti ai fini Ires e Irap nonché detratti ai fini Iva in relazione a fatture afferenti a cessioni di autovetture emesse da RAGIONE_SOCIALE
A seguito di procedimento di adesione, l’importo relativo al secondo recupero veniva ridotto dall’Ufficio con provvedimento di autotutela parziale.

Avverso l’avviso, relativamente al primo rilievo e al secondo, per l’importo rideterminato con il provvedimento di autotutela, la società proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma che, con sentenza n. 66/06/2021, lo rigettava.

Avverso la sentenza di primo grado, la società proponeva appello dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio che, con sentenza n. 625/03/2023, depositata il 9 febbraio 2023, lo accoglieva.

5.Avverso la suddetta sentenza, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi.

Resiste, con controricorso, la società.

CONSIDERATO CHE

1.Preliminarmente va rilevata la tempestività della proposizione del ricorso per cassazione.

Nella specie, emerge, per tabulas che la sentenza di appello (allegata al ricorso in copia con attestazione di conformità all’originale) è stata notificata, via pec, in data 13 febbraio 2023 a cura della società contribuente all’Agenzia delle entrate (EMAIL.

1.1.Ai sensi del comma 199 dell’art. 1 della legge n. 197/2022: « Per le controversie definibili sono sospesi per undici mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore della presente legge e il 31 ottobre 2023 ».

1.2. Il periodo di 11 mesi deve essere aggiunto al termine computato secondo le ordinarie regole processuali (Cass. Civ., Sez. V, 20/03/2024, n. 7510).

1.3.Questa Corte si è anche espressa sulla non cumulabilità della sospensione straordinaria delle liti definibili (con riguardo all’art. 6, comma 11, del d.l. n. 119 del 2018, conv., con modificazioni dalla legge

n. 136 del 2018) con quella dei termini processuali nel periodo feriale, nei casi di coincidenza o sovrapposizione dei relativi periodi (Cass. 15/10/2021, n. 28398; Cass. n. 3598 del 6 febbraio 2023).

1.4.Nella specie, dalla data (13 febbraio 2023) della notifica via pec della sentenza impugnata decorreva, pertanto, il termine breve di sessanta giorni per proporre il ricorso per Cassazione. Il termine breve scadeva in data 14.4.2023 (quindi nella forbice temporale, prevista dal comma 199 dell’art. 1 della legge n. 197/22, tra il 1° gennaio 2023 e il 31 ottobre 2023), per cui allo stesso, dalla data della sua scadenza naturale, era applicabile la sospensione di undici mesi di cui all’art.1, comma 199, della legge n. 197/2022, con conseguente scadenza del termine ultimo per impugnare in data 15.4.2024 e tempestività del ricorso per cassazione notificato via pec in data 8 gennaio 2024 presso l’indirizzo di posta elettronica del difensore domiciliatario del grado di appello (EMAIL
1.5. Sulla applicabilità della sospensione straordinaria delle liti definibili (con riguardo all’art. 6, comma 11, del d.l. n. 119 del 2018, conv., con modificazioni dalla legge n. 136 del 2018) al termine breve di impugnazione, a partire dalla data della sua scadenza naturale (v. Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 25993 del 2022).

2.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, per avere la CGT di secondo grado annullato l’avviso (per quanto ancora di interesse, con riguardo al secondo rilievo, quanto all ‘ importo già ridotto, in sede di autotutela parziale) con motivazione apparente senza distinguere il recupero a tassazione dei costi, detratti ai fini Iva, in relazione a fatture emesse da N&C Noleggi RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni ritenute soggettivamente inesistenti da quello afferente a costi ritenuti non documentati in
relazione a fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE In particolare, ad avviso della ricorrente, la CGT2, non esplicitando i presupposti di fatto e di diritto dei due rilevi, avrebbe ritenuto assolto l’onere probatorio da parte della società contribuente con affermazioni che, se riferite alla ripresa relativa ai costi non documentati, si risolvevano in mere clausole di stile prive di un adeguato supporto argomentativo, senza confrontarsi con le deduzioni difensive svolte al riguardo dall’Ufficio.
3 . Con il secondo motivo, in subordine, si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt.109 del DPR n. 917/86 (TUIR), 19 e 21 del d.P.R. n. 633/1972 e 2697 c.c. anche in combinato con l’art. 115 c.p.c. per avere la CGT 2 annullato, per quanto ancora di interesse, il secondo rilievo relativo ai costi non documentati (nell’importo già ridotto a seguito di autotutela parziale) facendo riferimento alla correttezza delle operazioni finanziarie laddove, ai fini dell’assolvimento dell’onere della prova a carico della contribuente circa l’esistenza, la ragione e coerenza economica della spesa , non era sufficiente la contabilizzazione della stessa, essendo necessaria una documentazione di supporto atta a giustificarla.
4.Il primo motivo è fondato, con assorbimento del secondo.

4.1. Va precisato che costituisce ius receptum (in termini, Cass. n. 2876 del 2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell’omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l’iter logico seguito per
pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata . Come precisato da questa Corte, « ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento » (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; Cass. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020; Cass., sez. 5, n. 2392 del 2024). Nella sentenza impugnata la CGT2, senza dare atto dei due rilievi contenuti nell’atto impositivo (il primo relativo a costi detratti ai fini Iva in relazione a fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE afferenti ad operazioni che si assumevano soggettivamente inesistenti; il secondo, oggetto di un parziale autoannullamento in sede di autotutela, relativo a costi, ritenuti non documentati, dedotti ai fini delle imposte dirette e detratti ai fini Iva in relazione a fatture emesse da RAGIONE_SOCIALE , v. stralcio dell’avviso, pag. 5 del ricorso e pag. 1 del controricorso) ha fatto riferimento nella parte in fatto della decisione soltanto al primo (‘ A seguito di segnalazione dell’Agenzia delle entrate -Direzione provinciale 1 di Roma con la quale veniva evidenziato che la società RAGIONE_SOCIALE aveva emesso 40 fatture nel corso del 2012 nei confronti di RAGIONE_SOCIALE l’Agenzia delle entrate Direzione Provinciale 2 di Roma Ufficio Controlli emetteva avviso di accertamento… in danno di quest’ultima società ‘) , giungendo all’annullamento anche del secondo rilievo (per l’importo come rideterminato con il provvedimento di autotutela) con argomentazioni (la società aveva ‘ fornito idonea ed esaustiva documentazione finalizzata a dimostrare la congruità dei prezzi applicati, la regolarità
commerciale delle operazioni intrattenute con i fornitori ossia con la N&RAGIONE_SOCIALE Noleggi e con la Grotta Perfetta 600, la regolarità dei pagamenti eseguiti nonché l’iscrizione nelle scritture contabili e nei bilanci di esercizio di tutti i debiti verso i debitori per le somme relative alle fatture di acquisto non ancora saldate ‘ … ‘ la regolare attività svolta dalla odierna appellante che, in presenza dei suddetti elementi, esclude in radice qualsiasi ipotesi di collusione fiscale con la N& C Noleggi e la Grotta Perfetta 600 quali società cartiere, così come sostenuto dall’Amministrazione finanziaria’ ;… l’onere della prova per dimostrare l’esistenza fraudolenta dell’attività della RAGIONE_SOCIALE con le altre società, cui presuntivamente fa riferimento l’Amministrazione finanziaria, in ultima analisi incombe proprio su quest’ultima stante che la suddetta contribuen te ha documentalmente provato la correttezza delle operazioni finanziarie, la legittimità delle stesse e dunque la totale affidabilità del proprio operato nei confronti delle società RAGIONE_SOCIALE e la RAGIONE_SOCIALE ) eccentriche rispetto ai presupposti di detta ripresa ( ‘ In merito alla documentazione richiesta dall’Ufficio relativa i rappo rti intercorsi con la RAGIONE_SOCIALE e non prodotta dalla RAGIONE_SOCIALE si procede ex art. 109 TUIR al disconoscimento del costo ai fini delle imposte dirette e dell’Irap e al recupero dell’imposta Iva indebitamente detratta ‘, v. stralcio dell’avviso, pag. 5 del ricorso) e alle deduzioni difensive dell’Ufficio incentrate sulla contestata non documentazione del debito della contribuente nei confronti di Grotta Perfetta 600 (v. stralcio delle controdeduzioni in appello, pag. 6 del ricorso). Ne consegue che la motivazione della sentenza impugnata non consente, pertanto, il controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da attingere alla soglia del «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost.
5.In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione;

P.Q. M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione;

Così deciso in Roma il 28 maggio 2025

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.