Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per vizio di motivazione apparente. I giudici di secondo grado avevano confermato la decisione di primo grado che riconosceva forfettariamente dei costi a una società soggetta ad accertamento basato su indagini bancarie, senza però fornire una spiegazione logico-giuridica a sostegno di tale scelta. La Suprema Corte ha ritenuto che una motivazione graficamente esistente ma priva di un reale percorso argomentativo equivale a una non-motivazione, violando il requisito costituzionale e rendendo nulla la sentenza. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 30 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: Perché la Cassazione Annulla una Sentenza Tributaria

L’obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali è un pilastro del nostro ordinamento. Ma cosa succede quando una motivazione esiste sulla carta, ma è vuota di contenuto? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, ci offre un chiaro esempio di motivazione apparente, annullando la decisione di una commissione tributaria in un caso di accertamento fiscale basato su indagini bancarie. Analizziamo insieme la vicenda per comprendere le implicazioni di questo importante principio.

I Fatti del Caso

La vicenda trae origine da una verifica fiscale condotta dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di una società di costruzioni e dei suoi soci. All’esito dei controlli, che includevano l’analisi dei movimenti bancari, l’Ufficio emetteva avvisi di accertamento contestando, tra le altre cose, ricavi non dichiarati derivanti da versamenti e prelevamenti bancari non giustificati.

La società e i soci impugnavano gli atti dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale (CTP). I giudici di primo grado accoglievano parzialmente il ricorso, riducendo l’importo accertato. In particolare, la CTP riconosceva in via induttiva la deducibilità di costi pari all’80% dei prelevamenti non giustificati, pur in assenza di una specifica richiesta e prova da parte dei contribuenti.

La decisione veniva appellata sia dai contribuenti che, in via incidentale, dall’Agenzia delle Entrate. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) rigettava entrambi gli appelli, confermando integralmente la sentenza di primo grado.

Il Ricorso in Cassazione e la questione della Motivazione Apparente

L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per Cassazione, lamentando principalmente due vizi:

1. Violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato (ultra petizione): secondo l’Agenzia, la CTP aveva errato nel riconoscere d’ufficio una deduzione forfettaria dei costi, in assenza di una domanda specifica da parte dei contribuenti.
2. Nullità della sentenza per difetto di motivazione: questo è il punto cruciale. L’Agenzia sosteneva che la CTR si era limitata a confermare la decisione precedente senza spiegare le ragioni per cui riteneva legittimo l’abbattimento forfettario dei ricavi. La sentenza, quindi, era viziata da una motivazione apparente.

In sostanza, la CTR non aveva esplicitato il ragionamento logico-giuridico che l’aveva portata a convalidare una decisione così rilevante, ovvero il riconoscimento di ingenti costi in via puramente presuntiva.

Le motivazioni

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso, ritenendolo fondato. Gli Ermellini hanno chiarito la differenza tra omessa pronuncia e vizio di motivazione. Mentre il primo si verifica quando il giudice ignora completamente una domanda, il secondo, nella sua forma più grave di motivazione apparente, si ha quando il giudice affronta la questione ma lo fa con argomentazioni inidonee a svelare il proprio convincimento.

La Suprema Corte ha affermato che una motivazione è solo apparente quando, “benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice”. In questo caso, la CTR aveva semplicemente aderito alla decisione di primo grado senza aggiungere alcuna motivazione propria che giustificasse la conferma della riduzione forfettaria dell’80%. Questa carenza non rispetta il “minimo costituzionale” richiesto per una motivazione valida e si traduce in un error in procedendo, che determina la nullità della sentenza.

Le conclusioni

La Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, per un nuovo esame. Il nuovo collegio giudicante dovrà riesaminare la questione e, questa volta, fornire una motivazione completa, effettiva e comprensibile sulla questione del riconoscimento dei costi. Questa pronuncia ribadisce un principio fondamentale: non basta che una sentenza contenga una sezione intitolata “motivi della decisione”; è necessario che questa sezione contenga un’analisi logica e coerente che permetta alle parti e alla collettività di comprendere perché il giudice ha deciso in un certo modo. Una decisione non spiegata è una decisione arbitraria, e questo non è ammissibile in uno Stato di diritto.

Quando una sentenza può essere considerata nulla per “motivazione apparente”?
Una sentenza è nulla per motivazione apparente quando, pur esistendo formalmente, la sua argomentazione è talmente generica, perplessa, contraddittoria o tautologica da non rendere comprensibile il percorso logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione. In pratica, non spiega le reali ragioni del convincimento del giudice.

Il giudice tributario può riconoscere d’ufficio dei costi non richiesti dal contribuente in caso di accertamento bancario?
La sentenza in esame non risolve direttamente la questione, poiché si concentra sul vizio di motivazione. Tuttavia, il primo motivo di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, rigettato, contestava proprio questo punto, suggerendo che il riconoscimento d’ufficio di costi senza una specifica domanda e prova del contribuente è una pratica processualmente controversa. La questione è stata superata dall’accoglimento del vizio di motivazione.

Cosa succede quando la Cassazione annulla una sentenza per vizio di motivazione?
La Corte di Cassazione annulla la decisione (la “cassa”) e rinvia il caso a un altro giudice di pari grado a quello che ha emesso la sentenza annullata (in questo caso, un’altra sezione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado). Il giudice del rinvio dovrà decidere nuovamente la controversia, attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Cassazione e, specificamente nel caso analizzato, fornendo una motivazione completa ed effettiva.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 14894 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 14894 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 03/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12155/2020 R.G. proposto da :

RAGIONE_SOCIALE in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma INDIRIZZO

-ricorrente-

contro

COGNOME NOME, in proprio e quale legale rapp.te p.t. della RAGIONE_SOCIALE, COGNOME NOME COGNOME, rappresentati e difesi dall’ avv. NOME COGNOME presso il cui studio in Roma, INDIRIZZO, sono elettivamente domiciliati;

-controricorrenti- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, n. 470/2019, depositata il 24 gennaio 2019.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del l’11 aprile 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

-L’Agenzia delle entrate – Direzione provinciale di Salerno Ufficio controlli , all’esito della verifica sulla posizione fiscale della società RAGIONE_SOCIALE emetteva nei confronti della società l’avviso di accertamento n. TF9030700370/2015 relativo all’anno di imposta 2011. Emetteva, inoltre, nei confronti dei soci, NOME COGNOME e NOME COGNOME, gli avvisi di accertamento nn. TF9010703700/2016 e TF901073695/2016.

In particolare l’Ufficio accertava che la società, esercente attività di costruzione di edifici residenziali e non residenziali in Eboli (SA), aveva emesso fatture carenti degli elementi essenziali di cui all’art. 21 , comma 2, d .P.R. 633/1972, omesso di applicare l’I VA su fatture relative a canoni di locazione e cessioni di fabbricati, ripreso a tassazione costi non di competenza ovvero non sufficientemente documentati o non inerenti. All’esito dei successivi controlli delle movimentazioni bancarie estese anche ai familiari dei soci, venivano altresì contestati prelevamenti e versamenti non giustificati ritenuti relativi a operazioni imponibili attive.
La società e i soci impugnavano gli avvisi di accertamento dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Salerno che, con sentenza n. 4946, depositata in data 8 novembre 2017, accoglieva parzialmente il ricorso proposto e, conseguentemente, confermava gli atti impugnati con l’eccezione delle somme riferite a determinati prelevamenti non giustificati, il cui importo veniva ridotto del 20% di quanto accertato.

-Avverso tale pronuncia la società e i soci proponevano atto di appello.

L’Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio con contestuale appello incidentale.

La Commissione tributaria regionale, con sentenza n. 470/2018, depositata il 24 gennaio 2019, rigettava entrambi gli appelli e confermava la sentenza di primo grado.

-L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La società e i soci resistono con controricorso.

-Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380 -bis .1 c.p.c.

RAGIONI DELLA DECISIONE

-In via preliminare va respinta l’eccezione di inammissibilità del ricorso per cassazione perché tardivamente proposto.

La sentenza impugnata è stata depositata in data 24 gennaio 2019.

In virtù dell’art. 6, comma 11, decreto-legge 23 ottobre 2018, n. 119, Disposizioni urgenti in materia fiscale e finanziaria , convertito con modificazioni dalla l. 17 dicembre 2018, n. 136, per le controversie suscettibili di definizione agevolata, nel cui ambito ricade la presente controversia, sono stati sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del decreto (24 ottobre 2018) e il 31 luglio 2019.
I nove mesi della sospensione vanno sommati al termine dei sei mesi per l’impugnazione (24 luglio 2019).

Inoltre, prima del decorso degli ulteriori nove mesi (24 aprile 2020), è intervenuto il decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18, Misure di potenziamento del Servizio sanitario nazionale e di sostegno economico per famiglie, lavoratori e imprese connesse all’emergenza

epidemiologica da COVID-19, convertito con modificazioni dalla l. 24 aprile 2020, n. 27.

L’a rt. 83, comma 2, ( Nuove misure urgenti per contrastare l’emergenza epidemiologica da COVID-19 e contenerne gli effetti in materia di giustizia civile, penale, tributaria e militare ) del decretolegge n. 18 del 2020 ha previsto la sospensione del decorso dei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili e penali dal 9 marzo 2020 al 15 aprile 2020.

Il successivo d.l. 8 aprile 2020, n. 23 ha disposto (con l’art. 36, comma 1) che il termine del 15 aprile 2020 previsto dall’articolo 83, commi 1 e 2, del decreto-legge 17 marzo 2020, n. 18 è prorogato all’11 maggio 2020.

La notifica del ricorso, avvenuta il 29 aprile 2020, risulta pertanto tempestiva.

-Con il primo motivo si deduce la violazione degli artt. 112 c.p.c., 18, 21, 24 e 57 d .lgs. 546/1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per esser la Commissione tributaria regionale incorsa nel medesimo vizio cui è incorsa la Commissione tributaria provinciale laddove ha riconosciuto induttivamente costi, pari all’80% dei prelevamenti risultati non giustificati, in difetto di richiesta da parte dei contribuenti di questione non rilevabile d’ufficio.

Con il secondo motivo si prospetta la nullità della sentenza per difetto di motivazione, per essersi la Commissione tributaria regionale limitata a ritenere la decisione della Commissione tributaria provinciale non affetta da vizio di ultra petizione in merito all’abbattimento forfetario dei prelevamenti non giustificati, senza indicare le ragioni poste a fondamento della propria decisione (violazione degli artt. 111 Cost., 1, 2 e 36 d.lgs. n. 546/1992, 132 e

274 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.).

2.1. -La censura è fondata riguardo al vizio di motivazione di cui al secondo motivo di ricorso.

In tema di ricorso per cassazione, il vizio di omessa pronuncia, censurabile ex art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. per violazione dell’art. 112 c.p.c., ricorre ove il giudice ometta completamente di adottare un qualsiasi provvedimento, anche solo implicito di accoglimento o di rigetto ma comunque indispensabile per la soluzione del caso concreto, sulla domanda o sull’eccezione sottoposta al suo esame, mentre il vizio di omessa motivazione, dopo la riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., presuppone che un esame della questione oggetto di doglianza vi sia stato, ma sia affetto dalla totale pretermissione di uno specifico fatto storico oppure si sia tradotto nella mancanza assoluta di motivazione, nella motivazione apparente, nella motivazione perplessa o incomprensibile o nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili (Cass. Sez. V, 23 ottobre 2024, n. 27551).
La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo , quando, benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. I, 28 gennaio 2025, n. 1986; Cass., Sez. VI-1, 1 marzo 2022, n. 6758; Cass., Sez. VI-5, 23 maggio 2019, n. 13977).
Nel caso di specie, la questione del riconoscimento dei costi in caso di accertamento analitico-induttivo basato su indagini bancarie, pari all’80%, in mancanza di richiesta e di prova della parte

contribuente, risulta ‘ graficamente ‘ presente, ma la motivazione non rispetta il ‘ minimo costituzionale ‘ .

La Commissione tributaria regionale è infatti incorsa nel vizio denunciato di nullità della motivazione, non avendo fornito alcuna motivazione effettiva sul riconoscimento induttivo dei costi, sotto il profilo denunciato dell ‘ ultra petizione, per mancanza di richiesta e di prova della parte contribuente.

-L’accoglimento del secondo motivo determina l’assorbimento del terzo (con il terzo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 32 e 39 d.P.R. 600/1972, in relazione all’art. 360 comma 1, n. 3 c.p.c., per aver la Commissione tributaria regionale allo stesso tempo riconosciuto che i contribuenti non hanno fornito la prova contraria richiesta per superare la presunzione legale vigente ai sensi dell’art. 32 d.P.R. 600/1973 in materia di indagini finanziarie e, ciononostante, riconosciuto f orfettariamente costi connessi ai maggiori ricavi, accertati all’esito delle indagini finanziarie, per un ammontare pari all’80% dei prelevamenti non giustificati).
-La sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado competente anche per la liquidazione delle spese di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il secondo motivo del ricorso, rigetta il primo, assorbito il terzo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione anche per la liquidazione delle spese di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’11 aprile 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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