Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della Commissione Tributaria Regionale a causa di una motivazione apparente. Il caso riguardava un avviso di accertamento fiscale a una società automobilistica in seguito a un contratto di affitto d’azienda. I giudici di legittimità hanno riscontrato gravi contraddizioni e illogicità nel ragionamento della sentenza impugnata, che non spiegava in modo comprensibile perché le operazioni fossero elusive. La causa è stata rinviata a un nuovo giudice per un riesame completo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: la Cassazione Annulla la Sentenza per Ragioni Illegittime

Quando un giudice emette una sentenza, ha l’obbligo di spiegare in modo chiaro e logico il percorso che lo ha portato a quella decisione. Se questa spiegazione è solo di facciata, contraddittoria o incomprensibile, si parla di motivazione apparente, un vizio grave che può portare all’annullamento dell’intero provvedimento. È quanto accaduto in una recente ordinanza della Corte di Cassazione, che ha cassato una sentenza tributaria proprio per questo difetto, offrendo importanti chiarimenti sull’interpretazione dei contratti e sull’abuso del diritto.

I Fatti di Causa

Una società operante nel settore della vendita di automobili impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate contestava maggiori tributi per l’anno d’imposta 2004. L’accertamento scaturiva da un’operazione di affitto d’azienda tra la società contribuente e un’altra impresa dello stesso settore. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, l’operazione era stata architettata per ottenere un indebito risparmio d’imposta.

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva solo in parte il ricorso del contribuente. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) rigettava l’appello della società, confermando la legittimità degli accertamenti. La società decideva quindi di ricorrere in Cassazione, lamentando l’errata interpretazione del contratto e, soprattutto, un grave difetto di motivazione nella sentenza d’appello.

I Motivi del Ricorso e la Motivazione Apparente

Il ricorso in Cassazione si fondava su tre motivi principali, tutti strettamente connessi e volti a dimostrare l’illegittimità della sentenza della CTR. I primi due motivi contestavano l’errata applicazione delle norme sull’interpretazione dei contratti e la mancata spiegazione del presunto risparmio d’imposta. Il terzo motivo, invece, criticava la decisione sul recupero dell’IVA relativa alla vendita di auto usate, sostenendo che la CTR non avesse adeguatamente considerato le prove fornite.

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati tutti i motivi, ravvisando un palese vizio di motivazione apparente. I giudici di legittimità hanno evidenziato come la sentenza della CTR fosse un groviglio di affermazioni contraddittorie e incomprensibili, rendendo impossibile ricostruire il ragionamento logico-giuridico seguito.

Contraddizioni e Illogicità della Sentenza Impugnata

La sentenza della CTR presentava diverse criticità:

1. Interpretazione Contrattuale Illogica: Da un lato, la CTR affermava che il contratto di affitto d’azienda prevedeva una “netta cesura” tra l’attività della società cedente e quella della cessionaria. Dall’altro, basava la propria decisione sull’esistenza di “rapporti pendenti non regolamentati” tra le stesse parti, entrando in palese e insanabile contraddizione.
2. Errata Applicazione della Norma sull’Elusione: La CTR ha ritenuto sussistente un’ipotesi di elusione tributaria richiamando la lett. d) dell’art. 37-bis del D.P.R. 600/1973, relativa alle “cessioni di eccedenze d’imposta”. La Cassazione ha sottolineato come tale norma fosse del tutto inconferente, poiché il caso in esame riguardava un’operazione di affitto d’azienda, disciplinata dalla ben diversa lett. b) dello stesso articolo.
3. Confusione sui Soggetti Coinvolti: La motivazione diventava ancora più oscura quando menzionava fatture “prive di causa” tra le due società protagoniste del giudizio, per poi fare riferimento, in modo inspiegabile, a fatture emesse da una terza società (la casa automobilistica produttrice) che non erano oggetto della controversia.

le motivazioni

La Corte di Cassazione ha censurato duramente l’operato della CTR, ribadendo i principi fondamentali in materia di interpretazione del contratto e di obbligo di motivazione. I giudici hanno ricordato che, ai sensi dell’art. 1363 c.c., le clausole contrattuali devono essere interpretate le une per mezzo delle altre, attribuendo a ciascuna il senso che risulta dal complesso dell’atto. La CTR, invece, si era fermata a una valutazione atomistica e contraddittoria, ignorando la disciplina civilistica che regola l’esecuzione del contratto anche in assenza di specifici accordi (art. 1327 c.c.).

Inoltre, per quanto riguarda il rilievo sull’IVA per le auto usate, la Cassazione ha evidenziato come la CTR si fosse limitata a una frase di stile (“non si è data prova dall’appellante”), senza esaminare la documentazione prodotta e senza spiegare perché le prove fornite non fossero sufficienti a dimostrare il diritto all’applicazione del regime del margine. Questa è la quintessenza della motivazione apparente: un’affermazione che sembra motivare ma che, in realtà, svuota di contenuto l’obbligo del giudice di rendere conto della propria decisione.

le conclusioni

In accoglimento del ricorso, la Corte di Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione. Il nuovo collegio dovrà riesaminare l’intera vicenda, attenendosi ai principi di diritto enunciati e, soprattutto, fornendo una motivazione completa, logica e coerente. Questa pronuncia riafferma un principio cardine dello Stato di diritto: le decisioni dei giudici non possono essere arbitrarie, ma devono essere il frutto di un percorso argomentativo trasparente e verificabile, a garanzia dei diritti del contribuente e della certezza del diritto.

Che cos’è una motivazione apparente e perché comporta l’annullamento di una sentenza?
Una motivazione è definita ‘apparente’ quando, pur essendo formalmente presente, è talmente contraddittoria, illogica o generica da non permettere di comprendere il ragionamento giuridico seguito dal giudice. Comporta l’annullamento perché viola l’obbligo costituzionale di motivare i provvedimenti giurisdizionali, rendendo impossibile il controllo sulla correttezza della decisione.

Perché il ragionamento della Commissione Tributaria Regionale è stato considerato contraddittorio?
La sentenza affermava, da un lato, che vi era una ‘netta cesura’ tra le attività delle due società coinvolte nel contratto di affitto d’azienda. Dall’altro, basava la sua decisione sull’esistenza di ‘rapporti pendenti non regolamentati’ tra le stesse, creando una contraddizione insanabile che rendeva incomprensibile la logica della decisione.

Cosa accade dopo che la Corte di Cassazione cassa una sentenza con rinvio?
La causa viene trasferita a un altro giudice dello stesso grado di quello che ha emesso la sentenza annullata (in questo caso, un’altra sezione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado). Questo nuovo giudice deve riesaminare il caso, ma è vincolato a rispettare i principi di diritto stabiliti dalla Cassazione nella sua ordinanza.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34303 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34303 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 28/12/2025

Oggetto:

motivazione

apparente della sentenza

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23612/2016 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’AVV_NOTAIO (domicilio digitale PEC: EMAIL)

-ricorrente – contro

RAGIONE_SOCIALE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato (domicilio digitale PEC: EMAIL)

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. staccata di Catania, n. 3537/18/2015, depositata il 18 agosto 2015;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 14/11/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Fatti di causa

La società RAGIONE_SOCIALE impugnava l’avviso di accertamento notificato riguardo al periodo d’imposta 2004 con il quale l’Ufficio accertava maggiori tributi, richiedeva il pagamento di interessi e irrogava le prescritte sanzioni.

La CTP accoglieva in parte il ricorso, confermando i rilievi n. 1, n. 2 e n. 5 dell’avviso di accertamento e annullando gli altri.

Appellava la società contribuente.

Con la sentenza ora gravata la CTR ha rigettato l’impugnazione.

Ricorre a questa Corte la RAGIONE_SOCIALE con atto affidato a tre motivi. Resiste con controricorso l’RAGIONE_SOCIALE.

Ragioni della decisione

Il primo motivo di ricorso deduce la violazione degli artt. 1325, 1327, 1362, 1363, 1406, 2558, c.c. e 36 d. Lgs. n. 546 del 1992, 132 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c., 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 e n. 4 c.p.c. per avere la CTR erroneamente applicato i canoni ermeneutici in materia di interpretazione del contratto di affitto di azienda stipulato tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE

Il secondo motivo di ricorso lamenta la violazione dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992, 132 c.p.c., 118 disp. att. ne c.p.c. in relazione con l’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. per avere la CTR mancato di spiegare le ragioni per le quali lo ‘spostamento’ di imponibile dalla società RAGIONE_SOCIALE alla società RAGIONE_SOCIALE ha in concreto dato origine a un risparmio di imposta non consentito dall’ordinamento tributario ex art. 37 bis d.P.R. n. 600 del 1973.

Il terzo motivo di ricorso -diretto a censurare la statuizione in ordine al rilievo n. 5 dell’avviso di accertamento si duole della violazione dell’art. 36 d. Lgs. n. 546 del 1992, 132 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 112 c.p.c.

in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. per non avere la CTR ritenuto dimostrato l’assoggettamento a tassazione del solo margine nelle operazioni oggetto di rilievo, riferite ad RAGIONE_SOCIALE usate.

I motivi -i primi due diretti a contestare la legittimità della sentenza in relazione al rilievo n. 1 dell’avviso di accertamento, il terzo diretto ad aggredire la pronuncia di appello in relazione al rilievo n. 5 dell’avviso di accertamento -possono esaminarsi tutti congiuntamente poiché strettamente connessi sia logicamente sia giuridicamente e si rivelano fondati.

La sentenza infatti, da un lato, afferma ch e ‘ Le parti nel contratto di affitto di azienda dell’ottobre 2003 ebbero a convenire che la cedente e non la cessionaria (non essendo ancora concessionaria RAGIONE_SOCIALE) avrebbe continuato a svolgere l’attività di vendita, escludendo allo stesso tempo il subentro della cessionaria nei rapporti attivi e passivi della cedente, ma nulla ebbero a statuire per la ipotesi che detti contratti si fossero conclusi quando era già concessionaria la società RAGIONE_SOCIALE‘, con ciò dando conto di aver compiuto una propria ermeneusi contrattuale in forza della quale vi era una netta cesura tra l’attività di RAGIONE_SOCIALE (cedente) e quella di RAGIONE_SOCIALE (cessionaria).
D all’ altro lato, immediatamente dopo detta affermazione, sostiene che ‘Mancando una qualsivoglia regolamentazione pattizia tra le parti in merito ai suddetti rapporti pendenti, la emissione RAGIONE_SOCIALE fatture in questione dalla società cessionaria alla società cedente, appare priva di causa ed integra, come motivato dal primo giudice, la ipotesi prevista dall’art. 37 bis, c. 1, lett. d), d.p.r. n. 600/1973 dando ragione del contestato recupero di imposta’.

Il riferimento a rapporti pendenti non regolamentati, peraltro solo genericamente descritti, già urta con evidenza contro la cesura di cui sopra, con la quale entra in netta e insanabile contraddizione.

Soprattutto, non è dato in alcun modo di comprendere come il giudice del merito ritenga sussistente l’elusione tributaria di cui alla lett. d) dell’elencazione contenuta nel ridetto art. 37 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, che fa riferimento a ‘cessioni di eccedenze d’imposta’ unica fattispecie disciplinata dalla ridetta parte della disposizione – in una situazione in cui l’operazione posta in essere dalle parti è invece qualificabile come indicata dalla ben differente ed RAGIONE_SOCIALEnoma lett. b) che comprende i ‘conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende’ .
Riferendosi poi a fatture ‘prive di causa’ emesse dalla cessionaria alla cedente il giudice del merito afferma, altrettanto incomprensibilmente, l’esistenza di rapporti commerciali tra RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE come oggetto del giudizio, in aperta contraddizione con l’affermazione di esordio del passaggio motivazionale di cui trattiamo, secondo il quale ‘i contratti di vendita in contestazione si erano perfezionati solo dopo che la società appellante era divenuta concessionaria RAGIONE_SOCIALE tant’è che nei confronti della RAGIONE_SOCIALE e non della RAGIONE_SOCIALE la RAGIONE_SOCIALE ebbe ad emettere le relative fatture di vendita, a nulla rilevando sul piano fiscale che detti contratti possano essersi conclusi all’esito di un’attività svolta dalla società RAGIONE_SOCIALE
È qui altrettanto stridente e parimenti inspiegabile la contraddizione tra l’affermazione che identifica come ‘prive di causa’ (quindi indice dell’elusione realizzata) le fatture nei rapporti tra le società RAGIONE_SOCIALE e RAGIONE_SOCIALE e l’affermazione che fa riferimento alle fatture (evidentemente diverse, in quanto relative a rapporti differenti tra soggetti differenti) emesse da RAGIONE_SOCIALE, le quali ultime -ma non certo le prime -formano oggetto del presente giudizio.

Ma non solo.

Come è noto, in tema di interpretazione del contratto, a norma dell’art. 1363 c.c., secondo cui le clausole si interpretano le une per mezzo RAGIONE_SOCIALE altre attribuendo a ciascuna il senso risultante dal complesso dell’atto, il giudice non può arrestarsi ad una considerazione atomistica RAGIONE_SOCIALE singole clausole, neppure quando la loro interpretazione possa essere compiuta, senza incertezze, sulla base del “senso letterale RAGIONE_SOCIALE parole”, poiché anche questo va necessariamente riferito all’intero testo della dichiarazione negoziale, sicché le varie espressioni che in esso figurano vanno tra loro coordinate e ricondotte ad armonica unità e concordanza (Cass n. 1877/2005; Cass. n. 2267/2018 tra le stesse parti).
In contrasto con tali norme, la CTR fa qui riferimento alla conclusione dei contratti, rilevando come dall’esame del contratto di cessione d’azienda le parti ‘ nulla ebbero a statuire per la ipotesi che detti contratti si fossero conclusi quando era già concessionaria la società RAGIONE_SOCIALE‘; tale affermazione non prende in esame l’art. 1327 c.c., secondo il quale ‘qualora, su richiesta del proponente o per la natura dell’affare o secondo gli usi, la prestazione debba eseguirsi senza una preventiva risposta, il contratto è concluso nel tempo e nel luogo in cui ha avuto inizio l’esecuzione ‘ ed è quindi da un lato incompleta, dall’altro erronea.
La CTR fa quindi, in concreto, discendere dal difetto di accordi tra le parti il fenomeno -inserito peraltro improvvisamente e inspiegabilmente nel contesto motivazionale, sulla scena del quale appare ex abrupto -della elusione tributaria di cui all’art. 37 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, senza tener conto neppure della disciplina civilistica che supplisce per i casi in cui la prestazione vada eseguita dal proponente senza accettazione della controparte, così operando una ermeneusi contrattuale non rispettosa dell’art. 1327 c.c.
Con riguardo poi alla censura diretta a colpire il rilievo n. 5, di cui al terzo motivo di ricorso, la sentenza è parimenti affetta dal vizio motivazionale: essa si limita a scrivere che ‘non si è data prova dall’appellante,

limitatasi a sostenere che tutte le fatture erano state emesse e regolarmente contabilizzate’,

Si tratta di affermazione del tutto inidonea a sostenere il ‘decisum’, che non è affatto supportato dalla compiuta esposizione degli argomenti logici che hanno sostenuto il giudizio conclusivo, in modo da consentire la verifica ‘ ab externo ‘ dell’esame critico svolto dal giudice di appello sulla censura mossa dall’appellante alla sentenza impugnata (Cass. n. 10998/2017; Cass. n. 4791/2016).

Di qui, allora, la sussistenza del vizio motivazionale, non avendo la CTR reso manifesto l’iter logico -giuridico che ha seguito per addivenire alla decisione assunta. Nessuna espressione della sentenza tratta il profilo relativo alla prova o alla mancata prova, gravante sul contribuente, in ordine alla sussistenza dei requisiti necessari per l’applicazione del c.d. ‘regime del margine’ Iva alle operazioni oggetto di rilievo, che non sono identificate né richiamate e in ordine alla quali il giudice del merito non dà conto neppure di avere esaminato la documentazione in atti.
Pertanto, in accoglimento del ricorso, la sentenza va cassata con rinvio al giudice del merito per nuovo esame.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Catania, in diversa composizione, alla quale demanda di provvedere anche riguardo alle spese di lite del presente giudizio di Legittimità.

Così deciso in Roma, il 14 novembre 2025.

Il Presidente NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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