Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della commissione tributaria regionale per motivazione apparente. Il caso riguardava un avviso di accertamento a carico di una società di trasporti per IRES, IVA e IRAP basato su accertamenti bancari. La Corte ha ritenuto il ragionamento dei giudici di merito viziato e ha rinviato il caso per un nuovo esame, stabilendo principi chiari sull’onere della prova a carico del contribuente in caso di movimentazioni bancarie non giustificate e finanziamenti da parte dei soci.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: la Cassazione detta le regole su accertamenti e onere della prova

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato l’importanza di una motivazione solida e comprensibile nelle sentenze tributarie, censurando un caso di motivazione apparente e fornendo chiarimenti cruciali sull’onere della prova negli accertamenti bancari. La decisione annulla la sentenza di merito che aveva dato ragione a una società contribuente, rinviando il caso per un nuovo esame e stabilendo precisi paletti per i giudici.

I Fatti: L’Accertamento Fiscale e la Difesa della Società

L’Agenzia Fiscale aveva notificato a una società di trasporti un avviso di accertamento per l’anno 2014, contestando maggiori imposte ai fini IRES, IRAP e IVA. L’accertamento si basava su tre rilievi principali emersi da una verifica fiscale:
1. Movimenti bancari non giustificati: Versamenti per oltre 59.000 Euro e prelevamenti per 16.500 Euro sui conti correnti ritenuti riferibili alla società.
2. Annotazione extra-contabile: Il ritrovamento in un’agenda di un’operazione da 4.000 Euro non registrata nella contabilità ufficiale.
3. Finanziamenti soci infruttiferi: Un saldo attivo di oltre 104.000 Euro nel conto finanziamenti soci, recuperato a tassazione perché l’ammontare dei versamenti non risultava giustificato dai redditi percepiti dai soci stessi.

La società aveva impugnato l’avviso, sostenendo che alcuni conti correnti non erano a lei riferibili e che i finanziamenti provenivano da giacenze lecite presenti sui conti personali dei soci.

Le Decisioni dei Giudici di Merito e il Ricorso in Cassazione

Sia la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) che quella Regionale (CTR) avevano accolto le ragioni della società contribuente. In particolare, la CTR aveva confermato la decisione di primo grado, affermando che l’Ufficio si era limitato a indicare la titolarità dei conti senza fornire una completa ricostruzione dei flussi finanziari. Secondo i giudici di merito, i dati di prelevamento e versamento non potevano, da soli, costituire elementi sufficienti a dimostrare l’esistenza di operazioni non giustificate.

Contro questa decisione, l’Agenzia Fiscale ha proposto ricorso per cassazione, lamentando due vizi principali: la nullità della sentenza per vizio di motivazione e la violazione delle norme sull’onere della prova in materia di accertamenti.

La Sentenza della Cassazione: la Motivazione Apparente e i Principi di Diritto

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia, ritenendo fondati i motivi di doglianza. La decisione si concentra su due aspetti fondamentali: il vizio di motivazione della sentenza impugnata e la corretta ripartizione dell’onere probatorio.

Il Vizio della Motivazione Apparente

Il cuore della decisione risiede nella censura della motivazione apparente della sentenza della CTR. La Suprema Corte ha evidenziato come i giudici di merito si siano limitati ad affermazioni apodittiche e assertive, senza spiegare in modo comprensibile l’iter logico che li ha portati a rigettare l’appello dell’Ufficio. Affermare che ‘manca qualsiasi ricostruzione dei flussi finanziari’ senza spiegare perché tale carenza sia decisiva, rende la motivazione solo formalmente esistente, ma sostanzialmente vuota. Questo vizio, che si traduce in una violazione di legge costituzionalmente rilevante, rende la sentenza nulla.

Inoltre, la Corte ha sottolineato come la CTR abbia completamente omesso di pronunciarsi sul terzo rilievo, quello relativo al finanziamento soci di oltre 104.000 Euro, nonostante fosse stato uno specifico motivo di gravame.

Le Motivazioni

La Suprema Corte ha annullato la sentenza e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, fornendo istruzioni precise per il nuovo giudizio. Il giudice del rinvio dovrà riesaminare la controversia attenendosi a specifici principi di diritto. In primo luogo, con riferimento ai versamenti e prelevamenti bancari, dovrà verificare se la contestazione dell’Ufficio era specifica, cioè basata su singole operazioni. Solo in questo caso, infatti, sorge l’onere probatorio in capo al contribuente di giustificare singulatim ciascuna movimentazione. In secondo luogo, per quanto riguarda l’annotazione extra-contabile, la valutazione non potrà basarsi su un mero calcolo probabilistico. Infine, e questo è un punto cruciale, per il finanziamento dei soci, il giudice dovrà indagare la questione dirimente: le modalità di accumulo della provvista sui conti correnti dei soci. Non è sufficiente dimostrare che le somme destinate alla società provengano dai conti personali dei soci; è necessario provare l’origine di tali fondi, specialmente se i redditi dichiarati dai soci non appaiono congrui.

Le Conclusioni

La decisione della Corte di Cassazione rappresenta un importante monito sia per i contribuenti che per i giudici tributari. Per i primi, ribadisce la necessità di conservare una documentazione puntuale e completa per poter giustificare non solo le operazioni aziendali, ma anche la provenienza delle risorse personali utilizzate per finanziare la società. Per i secondi, sottolinea l’obbligo di redigere sentenze con motivazioni chiare, logiche e complete, che diano conto di tutte le questioni sollevate dalle parti. Una motivazione solo apparente non è sufficiente a garantire la tenuta di una decisione, specialmente di fronte alla Suprema Corte.

Quando la motivazione di una sentenza è considerata “apparente”?
Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione è “apparente” quando, pur essendo formalmente presente nel testo della sentenza, reca argomentazioni inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Questo accade quando è eccessivamente generica, contraddittoria, perplessa o obiettivamente incomprensibile, non permettendo di capire il percorso logico-giuridico che ha portato alla decisione.

In caso di accertamento su versamenti bancari, chi deve provare cosa?
La Corte chiarisce che se la contestazione dell’Agenzia Fiscale è specifica, cioè indica singole operazioni ritenute ingiustificate, sorge l’onere probatorio in capo al contribuente di giustificare ciascuna di quelle operazioni. Il contribuente deve quindi dimostrare la natura lecita e la corretta contabilizzazione di ogni movimentazione contestata.

Per giustificare un finanziamento soci, basta dimostrare che i soldi provengono dai conti personali dei soci?
No, non è sufficiente. La sentenza stabilisce che la questione dirimente è indagare le modalità di accumulo della provvista sui conti correnti intestati ai soci. Il contribuente ha l’onere di dimostrare non solo che le somme provengono dai conti dei soci, ma anche l’origine legittima di tali fondi, specialmente quando i redditi dichiarati dai soci non sembrano adeguati a giustificare tali versamenti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34260 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34260 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 27/12/2025

Oggetto: – Avviso di accertamento – IRES, IVA ed IRAP 2014 – Art. 39 d.P.R. 600/1973 – Accertamenti bancari – Motivazione apparente.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16878/2022 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale a margine del contro ricorso, dall’AVV_NOTAIO, elettivamente domiciliata in Roma, INDIRIZZO, presso lo studio dell’AVV_NOTAIO ;

-controricorrente – avverso la sentenza della Commissione regionale tributaria della Campania, n. 941/07/2022, depositata in data 21 gennaio 2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24 ottobre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

L’RAGIONE_SOCIALE emetteva , sulla scorta del PVC redatto dalla Guardia RAGIONE_SOCIALE Marcianise all’esito di una verifica fiscale condotta nei confronti della controricorrente, l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, con cui accertava, ai fini IRES, maggior reddito per Euro 204.694,00, ai fini IRAP, il valore della produzione pari ad Euro 20. 977,00, e, ai fini IVA, il volume d’affari di Euro 167.760,00, liquidando per l’effetto maggiori imposte, in relazione all’anno 2014.
Nell’avviso erano contenuti tre rilievi:

versamenti (per Euro 59.300,00) e prelevamenti (per Euro 16.500,00) non giustificati sui conti correnti riferibili alla società;

il rinvenimento in un’agenda, reperita in sede di verifica, di un’operazione contabile per Euro 4.000,00, non riscontrata nella contabilità;

il saldo attivo del conto finanziamenti soci infruttifero, pari ad Euro 104.460,00 (differenza tra i versamenti eseguiti dai soci e le restituzioni effettuate dalla società ai soci), saldo recuperato a tassazione in quanto l’ammontare dei versamenti non risultava giustificato dai redditi percepiti dai soci.

La società impugnava l’avviso innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Caserta contestando l’operato dell’Ufficio, in particolare la riferibilità a sé di tutti i conti correnti oggetto di verifica ed il rilievo sub c), deducendo che i versamenti erano stati eseguiti dai soci con giacenze esistenti sui propri conti correnti personali.

La CTP accoglieva il ricorso evidenziando, per quanto qui rilevi, che:

-uno dei tre conti correnti non era collegato alla società;

-le movimentazioni del conto corrente intestato alla sig.ra NOME erano giustificate;

-era risultato provato l’utilizzo – da parte dei soci, per il finanziamento alla società – di somme provenienti dai propri conti correnti personali;

-infine, l’annotazione di Euro 4.000,00 poteva ritenersi riferita a prestazioni rese nei confronti della RAGIONE_SOCIALE (unico cliente della società) senza l’emissione della fattura.

Interposto gravame dall’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Campania, dopo aver chiesto ‘alle parti delucidazioni circa la titolarità dei conti correnti’, confermava la decisione di primo grado. Dopo avere elencato gli importi oggetto di contestazione, la CTR rilevava che l ‘Ufficio, nella ‘riposta’, si era limitato ‘ad indicare che essi erano nella titolarità’ della contribuente; sottolineava, infine, come mancasse qualsiasi ricostruzione dei flussi finanziari; concludeva, pertanto, nel senso che i dati di prelevamento e versamento accertati, ‘ammissibili come conclusioni della verifica’, non potessero valere come elementi dimostrativi di operazioni non giustificate.
Avverso la decisione della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’Ufficio, affidandosi a due motivi.

La contribuente resiste con controricorso, eccependo preliminarmente l’inammissibilità del ricorso .

È stata fissata l’adunanza camerale per il 24 ottobre 2025.

Considerato che:

1.1. Va, preliminarmente, delibata l’eccezione di inammissibilità del ricorso, sollevata dalla società contribuente sotto plurimi profili.

1.1.1. In primo luogo, l’inammissibilità viene dedotta s otto il profilo della violazione del principio di ‘autosufficienza’ del ricorso, nel quale difetterebbe l’esposizione dei fatti di causa, l’evolversi RAGIONE_SOCIALE fasi di merito e l’esposizione RAGIONE_SOCIALE tesi RAGIONE_SOCIALE parti.

L’eccezione è infondata.

Nel ricorso per cassazione è indicato lo svolgimento RAGIONE_SOCIALE fasi di merito; inoltre, l’esposizione del fatto ivi contenuta è idonea a far comprendere alla Corte l’oggetto della pretesa e la decisione sul punto assunta dalla CTR. In altre parole, l’impugnazi one rispetta il

dettato di cui all’art. 366 cod. proc. civ., essendo tratteggiata la vicenda processuale e ben specificate le doglianze proposte.

1.1.2. In secondo luogo, l’inammissibilità deriverebbe dalla mancata indicazione degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda (art. 366, n. 6, cod. proc. civ.).

Anche tale doglianza è infondata atteso che nel ricorso sono indicati gli atti processuali (anzitutto, l’atto di appello) ed i documenti (la documentazione extracontabile rinvenuta presso la contribuente) sui quali esso si fonda.

Con il primo motivo l’Ufficio deduce la «nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. per vizio di motivazione in violazione de ll’art. 132 , secondo comma, n. 4, c.p.c.» per avere la CTR omesso di rispondere ai motivi di gravame (che il ricorrente riporta) e di indicare gli elementi del proprio convincimento. La sentenza impugnata, inoltre, non dà contezza dei rilievi indicati nell’avviso di accertamento, ed omette qualsi asi pronuncia sul recupero di Euro 104.460,00.
Con il secondo motivo l’Ufficio lamenta la «violazione dell’art. 39 D.P.R. n. 600/77, nonché dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360, n. 3 c.p.c.» per avere la CTR ritenuto sufficiente a giustificare i finanziamenti dei soci l’esistenza della prov vista sui conti personali di questi ultimi senza indagare l’aspetto rilevato dall’Ufficio, ovvero la fonte di approvvigionamento della provvista.

I motivi, da trattare congiuntamente in quanto giuridicamente connessi e contenenti contestazioni parzialmente coincidenti, sono fondati.

4.1. Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questa Corte «la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia

motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione» (Cass., Sez. U., 07/94/2014 n. 8053).
Inoltre, la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.).

Si è, più recentemente, precisato che «in seguito alla riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali» (Cass. 03/03/2022, n. 7090).
4.2. Nella specie la CTR, dopo aver indicato in modo sufficientemente analitico lo svolgimento del processo anche con

riferimento alle difese svolte dalle parti in secondo grado, ha motivato in modo apodittico il rigetto dell’appello: dopo aver evidenziato che l’Ufficio aveva indicato che gli importi oggetto di contestazione erano nella titolarità della società contribuente, afferma che ‘manca, tuttavia, qualsiasi ricostruzione dei flussi finanziari, né essa può essere desunta dagli accertamenti del PVC che mancano, almeno nella copia prodotta in giudizio (denominata come stralcio del PVC e contenente solo alcune RAGIONE_SOCIALE pagine dello stesso), di qualsiasi dato analitico che consenta di riscontrare per l’anno in questione l’andamento dei conti (e, in particolare, misura e andamento RAGIONE_SOCIALE giacenze accertate nella sentenza di primo grado) e, pertanto, i dati di prelevamento e versamento accertati, ammissibili come conclusioni della verifica (così nel foglio 30 dello stralcio del PVC), ma non come elementi dimostrativi di operazioni non giustificate ‘ .
Trattasi di affermazioni, apodittiche ed assertive, che non consentono in alcun modo di apprezzare l’iter logico posto a fondamento della decisione di appello e di verificare le ragioni che hanno indotto la CTR a confermare la decisione di prime cure. Si evidenzia l’inesistenza della ricostruzione dei flussi finanziari e dell’andamento dei conti correnti, ma non si comprende per quale motivo detta carenza comporti tout court il rigetto del gravame.

4.3. Con riferimento, poi, al terzo rilievo ( supra sub c) manca qualsiasi statuizione sul (pur riportato) specifico motivo di gravame svolto dall’Ufficio.

4.4. S’impone, quindi, l’annullamento della sentenza gravata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, che dovrà esaminare i seguenti aspetti:

con riferimento al rilievo sub a) (versamenti e prelevamenti sui conti correnti della società), il giudice del rinvio dovrà, anzitutto, verificare se la contestazione dell’U fficio è specifica, abbia cioè ad oggetto singole operazioni (la contribuente sostiene, infatti, che l’ADE non abbia indicato le singole operazioni ritenute ingiustificate);

solo in tal caso, invero, il rilievo è legittimo e sorge l’onere probatorio in capo al contribuente di giustificare singulatim le operazioni; in tale evenienza, quindi, la CGT-2 verificherà se ed in che modo la contribuente ha adempiuto al proprio onere probatorio;

con riferimento al rilievo sub b) (annotazione di Euro 4.000,00 su un’agenda, relativa ad operazione non contabilizzata), la CGT-2 non potrà fondare la propria valutazione su un mero calcolo probabilistico, che non assurge il rango di prova presuntiva idonea a contrastare un accertamento fondato sul rinvenimento di documentazione extracontabile;

con riferimento al rilievo sub c) (finanziamento soci) la CGT2 dovrà indagare la questione dirimente, ovvero le modalità di accumulo della provvista dei conti correnti intestati ai soci (percettori di redditi non adeguati), non essendo all’uopo sufficiente la dimostrazione che le somme destinate alla società provengano dai detti conti.

All’esito, in caso di annullamento e/o riduzione solo di alcuni rilievi, la CGT-2 dovrà rideterminare, riducendola, la pretesa tributaria.

Il ricorso va, quindi, accolto; la sentenza gravata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, perché proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti, ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, perché proceda a nuovo giudizio nel rispetto dei principi esposti, ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 24 ottobre 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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