Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza di secondo grado in materia tributaria per vizio di motivazione apparente. L’Agenzia delle Entrate contestava un’operazione di abuso del diritto, ma la Corte d’appello aveva confermato la decisione di primo grado con un ragionamento troppo generico. La Suprema Corte ha stabilito che la motivazione ‘per relationem’ è valida solo se il giudice d’appello dimostra di aver esaminato criticamente i motivi di gravame, cosa non avvenuta nel caso di specie. Il processo è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 26 dicembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza e Chiarisce i Limiti del Giudice d’Appello

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riacceso i riflettori su un vizio processuale cruciale: la motivazione apparente. Questo concetto, fondamentale per la validità di ogni provvedimento giudiziario, si verifica quando la giustificazione di una decisione è solo di facciata, priva di un reale percorso logico-argomentativo. Nel caso specifico, la Suprema Corte ha annullato una sentenza tributaria perché il giudice di secondo grado si era limitato a condividere la decisione precedente senza un’analisi critica e autonoma dei motivi di appello. Vediamo nel dettaglio cosa è successo e quali principi sono stati affermati.

I Fatti del Caso: Un’Operazione Finanziaria Sotto la Lente del Fisco

L’Agenzia delle Entrate aveva contestato a una società a responsabilità limitata un’operazione ritenuta abusiva ai sensi dell’art. 10-bis dello Statuto del Contribuente. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, la società aveva messo in atto uno schema elusivo: il socio aveva prima immesso liquidità nella società, la quale aveva poi acquistato titoli azionari. Questi titoli erano stati iscritti nell’attivo circolante anziché tra le immobilizzazioni finanziarie. La scelta, secondo il Fisco, non era casuale, ma mirava a un unico scopo: poter dedurre fiscalmente le eventuali minusvalenze, cosa che non sarebbe stata possibile se i titoli fossero stati classificati come investimenti a lungo termine.

Il Percorso Giudiziario: Dalle Commissioni Tributarie alla Cassazione

La società aveva impugnato l’avviso di accertamento, ottenendo una prima vittoria davanti alla Commissione Tributaria Provinciale (CTP), che aveva annullato l’atto impositivo.

L’Agenzia delle Entrate aveva quindi proposto appello. La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Veneto, però, aveva confermato la sentenza di primo grado. I giudici d’appello avevano escluso l’abuso del diritto, affermando di non ravvisare alcun “artifizio, manipolazione od uso improprio e/o deformato di strumenti giuridici” e considerando legittima la scelta della società di investire per lucrare su un possibile aumento di valore dei titoli.

Insoddisfatta, l’Agenzia ha portato il caso davanti alla Corte di Cassazione, lamentando due principali vizi della sentenza d’appello: la scorretta interpretazione dei requisiti dell’abuso del diritto e, soprattutto, una motivazione meramente apparente.

Le Motivazioni della Suprema Corte: Perché la sentenza è nulla per motivazione apparente?

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso, ritenendolo assorbente rispetto al primo. Il cuore della decisione risiede nella critica al modo in cui la Corte di secondo grado ha giustificato la sua scelta. Secondo gli Ermellini, una motivazione è solo apparente, e quindi la sentenza è nulla, quando “benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione”.

Nel caso in esame, i giudici d’appello si erano limitati ad affermare, in modo del tutto generico e apodittico, di condividere il principio espresso dal primo giudice, senza però:

1. Riportare ed esaminare le censure specifiche sollevate dall’Agenzia delle Entrate nel suo atto di appello.
2. Svolgere una valutazione critica e autonoma dei contenuti della sentenza di primo grado alla luce dei motivi di gravame.
3. Spiegare l’iter logico che li aveva portati a confermare la decisione, non consentendo di verificare se avessero effettivamente considerato gli elementi di prova e le argomentazioni difensive.

In sostanza, la Corte d’appello non ha motivato la propria decisione, ma ha semplicemente “aderito” a quella precedente. Questo comportamento viola il dovere del giudice di esplicitare le ragioni della propria pronuncia, soprattutto quando conferma una decisione impugnata con specifici motivi.

Le Conclusioni: L’Obbligo di una Valutazione Critica e Autonoma

La decisione della Cassazione ribadisce un principio fondamentale del nostro ordinamento processuale: ogni giudice, e in particolare quello d’appello, ha il dovere di fornire una motivazione completa, chiara e logica, che dia conto dell’analisi critica delle argomentazioni delle parti. Non è sufficiente affermare di essere d’accordo con il giudice precedente. È necessario dimostrare di aver riesaminato la questione alla luce delle critiche mosse dall’appellante.

Questa ordinanza rappresenta un monito importante per i giudici di merito, richiamandoli a un maggiore rigore argomentativo, e una garanzia per le parti processuali, che hanno diritto a comprendere le ragioni concrete di una decisione che incide sui loro diritti. La causa è stata quindi rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria del Veneto, in diversa composizione, che dovrà procedere a un nuovo esame, questa volta fornendo una motivazione reale e non solo apparente.

Quando una motivazione di una sentenza è considerata “apparente”?
Secondo la Corte di Cassazione, una motivazione è apparente quando, pur essendo scritta, non rende comprensibile il ragionamento seguito dal giudice. Ciò accade se è eccessivamente generica, laconica o non consente di capire se il giudice abbia effettivamente esaminato le argomentazioni e le prove presentate dalle parti.

Qual è la differenza tra abuso del diritto ed evasione fiscale secondo l’Agenzia delle Entrate?
Nel suo ricorso, l’Agenzia delle Entrate ha sottolineato che l’evasione fiscale si basa su artifizi, manipolazioni e uso improprio di strumenti giuridici. L’abuso del diritto, invece, non richiede tali elementi, ma si configura quando un’operazione, pur formalmente legittima, è priva di sostanza economica e ha come scopo essenziale l’ottenimento di un vantaggio fiscale indebito.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione accoglie un ricorso per motivazione apparente?
La Corte cassa la sentenza impugnata, cioè la annulla. Successivamente, rinvia la causa a un altro giudice dello stesso grado di quello che ha emesso la sentenza annullata (in questo caso, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado, ma in diversa composizione), affinché proceda a un nuovo esame della controversia e adotti una nuova decisione motivata in modo completo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 27665 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 27665 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 25/10/2024

Abuso del diritto – art. 10bis l. 212/2000

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22760/2023 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale rilasciata su foglio separato ed allegato al contro ricorso, dall’AVV_NOTAIO;

-controricorrente – avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Veneto, n. 898/05/2023, depositata in data 18 settembre 2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 1° ottobre 2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

Rilevato che:

RAGIONE_SOCIALE contestava alla società RAGIONE_SOCIALE, con l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO, un’operazione abusiva ex art. 10bis l. 212/2000, consistente nell’immissione, da parte del socio e legale rappresentante della società, di liquidità nella società, nel successivo acquisto, da parte dell’ente, di titoli azionari (realizzando una interposizione reale), e nella successiva iscrizione dei titoli nell’attivo circolante del bilancio, non già tra le immobilizzazioni finanziarie (non potendo dedurre, in tal caso, le minusvalenze).
Lo schema si era ripetuto nel tempo al punto da configurare un’operazione abusiva ai sensi e per gli effetti di cui all’art. 10bis della legge 212/2000.

La società proponeva ricorso avverso l’avviso di accertamento eccependone l’illegittimità sotto plurimi profili (decadenza, violazione dell’art. 43 t.u.i.r. , vizio di motivazione, difetto dei presupposti dell’abuso del diritto).

La CTP accoglieva il ricorso.

Interposto gravame dal l’Ufficio la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Veneto confermava la sentenza gravata non ravvisando « nel comportamento posto in essere dalla Società alcun artifizio, manipolazione od uso improprio e/o deformato di strumenti giuridici »; riteneva, anzi, insindacabile la scelta dei soci di apportare liquidità nella società, che aveva investito nel titolo quotato al fine di lucrare sul possibile aumento di valore del titolo.

Avverso la decisione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ha proposto ricorso per cassazione l’RAGIONE_SOCIALE, affidandosi a due motivi. La società ha resistito con controricorso.

È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale del 1° ottobre 2024.

Considerato che:

Con il primo strumento di impugnazione l’Ufficio deduce la «violazione e/o falsa applicazione dell’art. 10 -bis della legge 212/2000 e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’articolo 360, comma I, n. 3, c.p.c., con riferimento all’interpretazione del requisito della ‘assenza di sostanza economica’ (di cui al comma 2), indebitamente confuso con quello di ‘artifizio, manipolazion e, uso improprio e deformato di strumenti giuridici’.

Lamenta che l’assunto della CGT di secondo grado – relativo all’assenza, nel comportamento della società, di artifizi, manipolazioni, uso improprio o deformato di strumenti giuridici – sia errato in quanto i detti termini afferiscono alla evasione, non già all’elusione. L’abuso del diritto previsto dall’art. 10 -bis , in altri termini, non richiederebbe la prova di alcun artifizio o manipolazione, bensì solo l’assenza di sostanza economica dell’operazione o, come previsto dal comma 2, la non conformità dell ‘utilizzo degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato.
Con il secondo strumento di impugnazione l’Ufficio deduce la «violazione del combinato disposto dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. e dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d. lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 4, c.p.c., con riferimento alla motivazione meramente apparente fornita dalla C.T.R. in ordine all’infondatezza della pretesa erariale».

Lamenta che la motivazione della sentenza ( semmai, l’unica contestazione opponibile alla Società è di non aver seguito alla lettera il ‘Manuale del trader’ in tema di investimento in titoli speculativi e volatili come quello acquistato ) sarebbe meramente apparente, non dando conto dell’ iter decisionale seguito dal giudice di appello e non avendo analizzato i presupposti dell’abuso del diritto (sostanza economica dell’operazione ed indebito vantaggio fiscale).

Il secondo motivo è fondato ed il suo accoglimento comporta l’assorbimento del primo.

Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questa Corte la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U., 7/4/2014 n. 8053).
Con particolare riferimento alla tecnica motivazionale per relationem questa Corte ha ripetutamente affermato che detta motivazione è valida a condizione che i contenuti mutuati siano fatti oggetto di autonoma valutazione critica e le ragioni della decisione risultino in modo chiaro, univoco ed esaustivo (Cass., Sez. U., 4/6/2008 n. 14814). Il giudice di appello è tenuto ad esplicitare le ragioni della conferma della pronuncia di primo grado con riguardo ai motivi di impugnazione proposti ( ex multis , Cass., 7/8/2015 n. 16612) sicché deve considerarsi nulla -in quanto meramente apparente -una motivazione per relationem alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione, come nel caso di specie, non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice di appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infonda tezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione RAGIONE_SOCIALE allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello ( ex multis , Cass. 21/9/2017 n. 22022 e Cass. 25/10/2018 n. 27112).
Invero, nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha indicato in modo del tutto generico la materia del contendere, omettendo di riportare ed esaminare le censure specificamente mosse dall’RAGIONE_SOCIALE nell’appello, limitandosi ad affermare, apoditticamente, che il principio espresso dalla CTP circa l’insussistenza dell’abuso del diritto quando il contribuente adotti soluzioni legittime al fine di avere un minor carico fiscale – fosse condivisibile.

Tali affermazioni, per la loro genericità, non consentono in alcun modo di apprezzare l’ iter logico posto a fondamento della decisione di appello e di verificare le ragioni che hanno indotto la CGT di secondo grado a confermare la sentenza di primo grado.

In base alle considerazioni svolte la sentenza di appello va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazione alla censura accolta ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il secondo motivo di ricorso, assorbito il primo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 1° ottobre 2024.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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