Motivazione apparente: Cassazione annulla sentenza

Una società a responsabilità limitata veniva accusata di aver distribuito utili non dichiarati ai propri soci. La Commissione Tributaria Regionale confermava l’accusa, ma la sua sentenza è stata annullata dalla Corte di Cassazione per motivazione apparente. La Corte ha stabilito che un giudice non può limitarsi a fare riferimento a un’altra decisione senza spiegare il proprio ragionamento critico, rendendo di fatto impossibile comprendere la logica della sentenza. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 9 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Sentenza Nulla per Motivazione Apparente: La Cassazione Fa Chiarezza

Il diritto a una decisione motivata è un pilastro del nostro sistema giuridico. Ma cosa succede quando la motivazione esiste solo sulla carta, senza però spiegare realmente il perché di una scelta? La Corte di Cassazione, con una recente ordinanza, interviene su un caso di motivazione apparente, annullando una sentenza tributaria e ribadendo i rigidi paletti per la validità delle decisioni giudiziarie. Analizziamo insieme questa importante pronuncia.

I Fatti del Caso: Utili Occulti e Presunzioni Fiscali

La vicenda ha origine da un accertamento fiscale a carico di una società a responsabilità limitata operante nel settore turistico. L’Agenzia delle Entrate aveva rideterminato un maggior reddito imponibile per la società, presumendo che questi utili extracontabili, non dichiarati, fossero stati distribuiti ai soci, data la ristretta base sociale dell’azienda.

Di conseguenza, l’Ufficio notificava un ulteriore avviso alla società, questa volta in qualità di sostituto d’imposta, per l’omessa ritenuta IRPEF sugli utili che si presumeva fossero stati assegnati a uno dei soci. La società impugnava l’atto, e la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) accoglieva il ricorso, ritenendo la pretesa illegittima perché basata su una presunzione (la distribuzione degli utili) priva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Il Giudizio di Appello e la Motivazione Apparente

L’Agenzia delle Entrate proponeva appello e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) ribaltava parzialmente la decisione. La CTR riteneva legittima la presunzione di distribuzione degli utili, ma, nel quantificare l’importo, si limitava a fare un generico riferimento a una precedente sentenza della CTP (relativa all’accertamento societario) che aveva ridotto l’ammontare dei ricavi non dichiarati.

Il problema cruciale, sollevato poi in Cassazione, era proprio questo: la CTR affermava che la decisione della CTP ‘allo stato influisce sulla decisione del presente ricorso’, condividendone la motivazione senza però riportarla, analizzarla o spiegare perché fosse condivisibile alla luce dei motivi di appello. In pratica, la sentenza di secondo grado non rendeva trasparente il proprio iter logico-giuridico, dando vita a una motivazione apparente.

L’Intervento della Corte di Cassazione

Investita della questione, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della CTR. I giudici supremi hanno ribadito un principio fondamentale: la motivazione di una sentenza deve raggiungere un ‘minimo costituzionale’. Non basta che esista graficamente; deve essere reale, comprensibile e permettere di ricostruire il ragionamento del giudice.

I Limiti della Motivazione ‘Per Relationem’

La Corte ha specificato che, sebbene la tecnica della motivazione per relationem (cioè per rinvio a un altro atto) sia ammessa, non può tradursi in un mero richiamo acritico. Il giudice d’appello ha l’obbligo di dimostrare di aver esaminato e valutato l’atto richiamato, confrontandolo con i motivi di gravame proposti dalle parti. Affermazioni ‘apodittiche ed assertive’, come quelle usate dalla CTR, non consentono di verificare se tale valutazione sia effettivamente avvenuta, violando così l’obbligo di motivazione.

Le Motivazioni

La motivazione della Corte di Cassazione si fonda sulla violazione del diritto a una decisione giustificata, come sancito dall’art. 111 della Costituzione. Una sentenza è nulla quando la sua motivazione è totalmente mancante o meramente apparente. Si ha motivazione apparente quando le argomentazioni sono obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Nel caso specifico, il semplice affermare di condividere una precedente decisione senza esplicitare le ragioni di tale condivisione rende la motivazione perplessa, incomprensibile e, in definitiva, inesistente. Il giudice non può lasciare all’interprete il compito di ‘integrare’ la sentenza con ‘ipotetiche congetture’.

Le Conclusioni

Questa ordinanza rappresenta un monito importante per tutti gli organi giudicanti. La giustizia non è solo decidere, ma anche spiegare in modo chiaro e logico il perché di una decisione. Una motivazione superficiale o criptica non solo lede il diritto di difesa delle parti, che devono poter comprendere l’iter logico per un’eventuale impugnazione, ma mina la credibilità stessa della funzione giurisdizionale. Per le parti in causa, questa pronuncia rafforza la tutela contro decisioni arbitrarie o non adeguatamente ponderate, confermando che una sentenza priva di una vera motivazione non può e non deve rimanere in piedi.

Quando la motivazione di una sentenza è considerata ‘apparente’?
Una motivazione è ‘apparente’ quando, pur essendo presente nel testo, è talmente generica, contraddittoria, illogica o assertiva da non rendere percepibile il ragionamento logico-giuridico che ha condotto il giudice a quella decisione. In pratica, non spiega il perché della decisione.

Un giudice può motivare una sentenza facendo riferimento a un altro atto (motivazione per relationem)?
Sì, ma a condizioni precise. Il giudice deve dimostrare di aver fatto oggetto l’atto richiamato di un’autonoma valutazione critica e le ragioni della decisione devono risultare in modo chiaro, univoco ed esaustivo. Non è sufficiente un mero rinvio acritico, specialmente in appello, dove bisogna dare conto dei motivi di impugnazione.

Cosa accade se una sentenza viene annullata per motivazione apparente?
La sentenza viene cassata, cioè annullata. La causa viene rinviata a un altro giudice dello stesso grado (in questo caso, un’altra sezione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado), che dovrà riesaminare il caso e pronunciare una nuova sentenza, questa volta fornendo una motivazione completa e comprensibile.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 29084 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 29084 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 04/11/2025

Oggetto: Società di capitali a ristretta base – Presunzione di distribuzione degli utili ai soci – Distinti ricorsi della società avverso l’avviso di recupero IRES e l’avviso di recupero IRPEF per omessa ritenuta P regiudizialità dell’accertamento relativo all’IRES – Sospensione ex art. 295 c.p.c.

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22243/2021 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO, domiciliata in Roma alla INDIRIZZO, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis ;

-ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante pro tempore ;

-intimata – avverso la sentenza della Commissione regionale tributaria della Sicilia, n. 1052/15/2021, depositata in data 1° febbraio 2021.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 ottobre 2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

Rilevato che:

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO2011, con il quale l’RAGIONE_SOCIALE entrate aveva

acclarato l’omessa ritenuta IRPEF (per euro 5.890,00) sui maggiori utili extracontabili attribuiti, per l’anno di imposta 2006, al socio NOME COGNOME, titolare del 5% RAGIONE_SOCIALE quote.

L’avviso traeva origine da altro atto impositivo, con il quale l’Ufficio aveva rideterminato in euro 942.312,00 il reddito imponibile della società, considerata a ristretta base; il reddito non dichiarato andava considerato quale utile extracontabile oggetto di distribuzione a favore dei soci.

La Commissione tributaria provinciale di Catania accoglieva il ricorso rilevando, da un lato, che l’avviso di accertamento presupposto era stato in parte annullato dalla stessa CTP (con sentenza n. 1432/2/2012, con cui il reddito imponibile era stato quant ificato nel minor importo di euro 571.213,16) e, dall’altro, che in ogni caso la pretesa relativa all’omessa ritenuta IRPEF era illegittima in quanto fondata su una semplice presunzione di secondo grado (di distribuzione degli utili ai soci), priva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
L’Ufficio proponeva appello innanzi alla Commissione tributaria regionale della Sicilia deducendo, preliminarmente, la pendenza (in grado di appello) del giudizio avente ad oggetto l’avviso di accertamento societario relativo all’IRES; nel merito, evidenziava la correttezza del proprio agire, operando, nelle società di capitali a ristretta base, la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci.

La CTR accoglieva parzialmente l’appello, ritenendo legittima la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili e rideterminando la percentuale degli utili da attribuire al socio NOME COGNOME sulla base dei ricavi come quantificati (in euro 571.213,16) nella sentenza della CTP n. 1432/12, e da sottoporre alla ritenuta del 12,50%.

Avverso la decisione della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’Ufficio, affidandosi a due motivi.

La contribuente è rimasta intimata.

È stata fissata l’adunanza camerale per il 22 ottobre 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso l’Ufficio deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la «violazione e/o falsa applicazione di legge: art. 111, comma 6, Cost., art. 132, comma 2 n. 4, c.p.c., art. 118 disp. attuazione c.p.c. nonché artt. 1, comma 2, 36, comma 2 nn. 2 e 4, 53 e 54 del D.Lgs. 546/1992. Nullità della sentenza per assoluta mancanza o mera apparenza della motivazione». Sostiene che la CTR avrebbe nella specie condiviso il decisum (tra l’altro, non definitivo) della CTP sul pregresso avviso di accertamento societario, con cui erano stati rideterminati i ricavi in importo inferiore, senza riportare i passi della sentenza richiamata. In tal modo è impossibile ricostruire l’iter logico seguito dal giudice di appello per pervenire all’accoglimento solo parziale del gravam e dell’Ufficio.
1.1. Il motivo è fondato.

1.2. Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questa Corte «la riformulazione dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 RAGIONE_SOCIALE preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione» (Cass., Sez. U., 07/94/2014 n. 8053).
Inoltre, la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.).

Si è, più recentemente, precisato che «in seguito alla riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali» (Cass. 03/03/2022, n. 7090).
1.3. Con particolare riferimento alla tecnica motivazionale per relationem questa Corte ha ripetutamente affermato che detta motivazione è valida a condizione che i contenuti mutuati siano fatti oggetto di autonoma valutazione critica e le ragioni della decisione risultino in modo chiaro, univoco ed esaustivo (Cass., Sez. U., 4/6/2008 n. 14814). Il giudice di appello è tenuto ad esplicitare le ragioni della conferma della pronuncia di primo grado con riguardo ai motivi di impugnazione proposti ( ex multis , Cass., 7/8/2015 n. 16612) sicché deve considerarsi nulla -in quanto meramente apparente -una motivazione per relationem alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione, come nel caso di specie, non consenta di appurare che alla condivisione della
decisione di prime cure il giudice di appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione RAGIONE_SOCIALE allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello ( ex multis , Cass. 21/9/2017 n. 22022 e Cass. 25/10/2018 n. 27112).

1.4. Nella specie la CTR ha ritenuto che la decisione della CTP n. 1432/12 (resa in altro giudizio e non ancora definitiva) ‘allo stato influisce sulla decisione del presente ricorso’, non potendo non tenersi conto della stessa ai fini della quantificazione dei ricavi, sostanzialmente, in definitiva, condividendone la motivazione.

Trattasi di affermazioni, apodittiche ed assertive, che non consentono in alcun modo di apprezzare l’iter logico posto a fondamento della decisione di appello e di verificare le ragioni che hanno indotto la CTR a ritenere condivisibile la decisione della CTP di Catania n. 1432/12.

L’accoglimento del primo motivo comporta l’assorbimento del secondo, con il quale l ‘Ufficio deduce la «violazione e/o falsa applicazione d ell’art. 295 c.p.c. o dell’art. 337 c.p.c. in relazione agli artt. 1 e 49 del D.Lgs 546/1992 (art. 360 n. 4 c.p.c.)», censurando la sentenza di appello per non aver considerato che l’avviso di accertamento societario relativo all’IRES 2006 fosse ancora sub iudice (innanzi alla CTR in sede di rinvio disposto dalla Suprema Corte con ordinanza n. 10147/2020).
Il primo motivo di ricorso va, quindi, accolto, assorbito il secondo; la sentenza gravata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, perché proceda a nuovo giudizio ed alla liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, perché in diversa composizione

proceda a nuovo giudizio, provvedendo anche a regolare le spese del giudizio di legittimità tra le parti.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 22 ottobre 2025.

Il Presidente

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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