Motivazione apparente: Cassazione annulla accertamento

La Corte di Cassazione ha annullato con rinvio una sentenza della Commissione Tributaria Regionale che confermava un accertamento fiscale a carico di un’attività di lavanderia. Il motivo della decisione risiede nella ‘motivazione apparente’ del giudice di secondo grado, il quale si era limitato a riproporre le tesi dell’Agenzia delle Entrate senza analizzare né confutare le specifiche difese del contribuente. La Suprema Corte ha ribadito che una motivazione è nulla se non rende comprensibile l’iter logico-giuridico seguito per arrivare alla decisione.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 14 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente: La Cassazione Annulla la Sentenza e Chiarisce gli Obblighi del Giudice

L’obbligo di motivazione delle sentenze è un pilastro del nostro ordinamento giuridico, essenziale per garantire la trasparenza e la controllabilità delle decisioni giudiziarie. Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato con forza questo principio, cassando una sentenza d’appello viziata da motivazione apparente. Questo caso, riguardante un accertamento fiscale, offre spunti cruciali sull’importanza di una giustificazione chiara e completa da parte del giudice, che non può limitarsi a fare proprie le tesi di una delle parti.

I Fatti del Caso: L’accertamento fiscale alla lavanderia

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti della titolare di un’attività di lavanderia. L’Ufficio contestava l’attendibilità della contabilità e, di conseguenza, la congruità del reddito dichiarato, ritenuto irrisorio. Le anomalie riscontrate erano numerose: assenza di acquisti di materiali essenziali, rimanenze finali superiori agli acquisti, incongruenze nei dati degli studi di settore, e l’impossibilità di ricostruire i ricavi sulla base dei consumi energetici o idrici, data la presenza di un pozzo artesiano privato. Inoltre, l’assenza di un conto corrente bancario rendeva impossibile qualsiasi controllo finanziario.

Il Percorso Giudiziario

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso della contribuente, annullando l’accertamento. Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale, in sede di appello, ribaltava la decisione e dava ragione all’Agenzia delle Entrate. Contro questa sentenza, la contribuente proponeva ricorso per cassazione, lamentando, tra i vari motivi, proprio il vizio di motivazione.

Il Principio della motivazione apparente secondo la Cassazione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso della contribuente, focalizzandosi sul primo motivo: la violazione di legge per motivazione apparente. I giudici di legittimità hanno ricordato che una motivazione è ‘apparente’ quando, pur essendo graficamente esistente, non permette di comprendere l’iter logico-giuridico che ha portato alla decisione. Questo vizio si concretizza in argomentazioni talmente contraddittorie, perplesse o obiettivamente incomprensibili da risultare in una non-motivazione, che di fatto svuota di contenuto la decisione stessa.

Le Motivazioni della Decisione

Nel caso specifico, la Corte ha rilevato che la sentenza della Commissione Tributaria Regionale era viziata proprio da questo difetto. Il giudice d’appello si era limitato ad affermare che la sentenza di primo grado fosse ‘non condivisibile’ in quanto non spiegava le ragioni per cui l’accertamento induttivo dovesse ritenersi infondato. Successivamente, la sentenza d’appello elencava pedissequamente tutte le irregolarità contestate dall’Agenzia delle Entrate (discordanze inventariali, uso del pozzo, assenza di conto corrente, etc.) per concludere che le argomentazioni della contribuente non erano idonee a superarle.

Secondo la Cassazione, questo modo di procedere non costituisce una motivazione valida. Il giudice regionale, infatti, non ha esaminato nel merito le difese portate ‘a contrario’ dalla contribuente, né ha spiegato perché tali elementi fossero irrilevanti o inidonei a fornire una prova contraria. In sostanza, ha omesso di effettuare una valutazione critica e comparativa delle posizioni delle parti, aderendo acriticamente alla tesi dell’Ufficio. Questo comportamento ha reso la decisione incomprensibile nel suo fondamento logico, configurando appunto una motivazione apparente.

Le Conclusioni: Implicazioni per Contribuenti e Professionisti

La decisione della Cassazione è di fondamentale importanza. Essa sancisce che il giudice tributario non può esimersi dal suo dovere di valutare in modo autonomo e critico tutti gli elementi di prova e le argomentazioni fornite dalle parti. Non è sufficiente ‘sposare’ la tesi dell’Amministrazione Finanziaria e riprodurne le argomentazioni; è necessario che il giudice spieghi in modo chiaro e logico perché le tesi della parte privata sono state respinte. L’ordinanza, quindi, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione Tributaria Regionale in diversa composizione, affinché proceda a un nuovo e, questa volta, motivato esame della controversia. Questa pronuncia rappresenta una tutela fondamentale per i diritti del contribuente, garantendo che ogni decisione che incide sulla sua sfera patrimoniale sia supportata da un percorso argomentativo trasparente e verificabile.

Cos’è la ‘motivazione apparente’ in una sentenza?
È un vizio della sentenza che si verifica quando la giustificazione della decisione, pur essendo presente nel testo, è talmente generica, illogica o contraddittoria da non rendere comprensibile il ragionamento logico e giuridico seguito dal giudice.

Perché la Corte di Cassazione ha annullato la sentenza in questo caso?
La Corte ha annullato la sentenza perché il giudice d’appello si è limitato a elencare le ragioni dell’Agenzia delle Entrate senza analizzare le argomentazioni difensive della contribuente, omettendo di spiegare perché queste ultime non fossero valide. Tale comportamento ha reso la motivazione meramente apparente e quindi nulla.

Cosa succede ora nel processo?
Il processo torna davanti alla Commissione Tributaria Regionale, che dovrà riesaminare il caso con una composizione di giudici diversa. La nuova corte dovrà emettere una nuova sentenza, fornendo una motivazione completa e logica che tenga conto e valuti criticamente le argomentazioni di entrambe le parti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4995 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 4995 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 26/02/2025

Avv. Acc. IRPEF -IRAP – IVA 2009

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2938/2017 R.G. proposto da: COGNOME rappresentata e difesa dall’Avvocato NOME COGNOME ed elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultimo in Roma, INDIRIZZO

– ricorrente –

Contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , con sede in Roma, INDIRIZZO C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, INDIRIZZO presso l’Avvocatura generale dello Stato.

-controricorrente –

Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. CAMPANIA n. 5825/2016, depositata in data 20 giugno 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21 gennaio 2025 dal Consigliere dott.ssa NOME COGNOME

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate direzione provinciale di Caserta provvedeva ad emettere avviso di accertamento ai fini IRPEF, IVA ed IRAP per l’anno 2009 nei confronti di NOME COGNOME con

riferimento ad attività di lavanderia. L’avviso, premessa l’irrisorietà del reddito dichiarato per € 7.198,00, aveva rilevato che: la contabilità era inattendibile non risultando acquisti di materiali che la parte utilizzava, né acquisti di materiali per imbustare gli abiti lavati; le rimanenze finali di prodotti erano superiori agli acquisti in assenza di giacenze iniziali; nello studio di settore vi erano dati errati e incongruità dei ricavi, vi erano state indicate meno giornate lavorative di dipendenti di quante risultavano dal Mod. 770, vi era stata omessa l’indicazione di alcuni tipi di servizio (noleggio, lavaggio abiti da lavoro, sterilizzazione) e vi erano stati considerati i capi non ritirati come rimanenze ultrannuali e non come ricavi di competenza dell’anno. Si rilevava, infine, l’impossibilità di stabilire il numero dei lavaggi dal consumo elettrico non essendovi schede tecniche delle lavatrici ed essendo l’acqua prelevata da un pozzo artesiano di proprietà, senza pagamento di bollette; altrettanto impossibile era stato il controllo bancario, non avendo la parte un conto corrente bancario.
Avverso l’avviso di accertamento la contribuente proponeva ricorso dinanzi alla C.t.p. di Caserta; si costituiva anche l’Ufficio, che chiedeva la conferma del proprio operato.

La C.t.p. di Caserta, con sentenza n. 3169/01/2015, accoglieva il ricorso della contribuente.

Contro tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t.r. della Campania; si costituiva anche la contribuente, chiedendo la conferma della sentenza di primo grado.

Con sentenza n. 5825/48/2016, depositata in data 20 giugno 2016, la C.t.r. adita accoglieva il gravame dell’Ufficio.

Avverso la sentenza della C.t.r. della Campania, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 21 gennaio 2025.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. per apparente o, in subordine, insufficiente ed illogica motivazione in ordine alla valutazione. Violazione e falsa applicazione dell’art. 132 cod. proc. civ.» la contribuente censura la sentenza di secondo grado nella parte in cui ha motivato in maniera soltanto apparente, non emergendo dal testo della sentenza l’ iter logico -giuridico seguito per addivenire alla sua decisione.
1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Nullità della sentenza e del procedimento ex art. 112 cod. proc. civ., per omessa pronuncia su un motivo di gravame in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., primo comma, n. 4, nonché violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 10, comma 3 bis , l. 8 maggio 1998, n. 146 come modificato dall’art. 1, comma 409, l. 30 dicembre 2004, n. 311, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.» la contribuente lamenta l’ error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. non ha valutato elementi addotti dalla stessa, riportandosi completamente ai rilievi svolti dall’Ufficio; inoltre, la C.t.r. non ha riconosciuto la violazione dell’obbligo di effettuare contraddittorio preventivo.
1.3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e falsa applicazione del nuovo n. 5) dell’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., concernente l’omesso esame di un fatto storico che ha costituito oggetto di discussione e abbia carattere decisivo» la contribuente propone nuovamente la censura contenuta nel precedente motivo.

Preliminarmente va rilevato che in data odierna è pervenuto un documento proveniente dall’Avvocato NOME COGNOME con il quale viene comunicato il decesso della contribuente e contestualmente richiesta la sospensione del processo.

L’istanza va disattesa essedo pacifico che, nel giudizio di cassazione, in considerazione della particolare struttura e della disciplina del procedimento di legittimità, non è applicabile l’istituto dell’interruzione del processo, con la conseguenza che la morte di una delle parti, intervenuta dopo la rituale instaurazione del giudizio, non assume alcun rilievo, nè consente agli eredi di tale parte l’ingresso nel processo Cass. 29/01/2016, n. 1757).

Procedendo alla disamina dei motivi, il primo è fondato.

3.2. Costituisce principio consolidato giurisprudenziale quello secondo cui la mancanza della motivazione, rilevante ai sensi dell’art. 132, n. 4, cod. proc. civ. (e nel caso di specie dell’art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992) e riconducibile all’ipotesi di nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, si configura quando la motivazione  manchi del tutto – nel senso che alla premessa dell’oggetto del decidere risultante dallo svolgimento del processo segue l’enunciazione della decisione senza alcuna argomentazione -ovvero … essa formalmente esista come parte del documento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerla come giustificazione del decisum. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione, sempre che il vizio emerga immediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata  (Cass., Sez. U., n. 8053/2014, con riferimento al nuovo testo dell’art. 360 cod. proc. civ., a seguito alla riforma di cui all’art. 54, comma 1, lett. b) del d.l. 22/06/2012, n. 83, conv. in l. 7/08/2012, n. 134, applicabile al caso in esame trattandosi di sentenza emessa dopo il 10 settembre 2012);
successivamente tra le tante Cass. n. 6626/2022; Cass. n. 22598/2018).

3.3. Ancora, il giudice non può, nella motivazione, limitarsi ad enunciare il giudizio nel quale consiste la sua valutazione, perché questo è il solo contenuto “statico” della complessa dichiarazione motivazionale, ma deve impegnarsi anche nella descrizione del processo cognitivo attraverso il quale è passato dalla sua situazione di iniziale ignoranza dei fatti alla situazione finale costituita dal giudizio, che rappresenta il necessario contenuto “dinamico” della dichiarazione stessa: cfr. Cass. 23/01/2006, n. 1236; Cass. 29/07/2016, n. 15964; Cass. 20/12/2018, n. 32980; Cass. 08/10/2020, n. 21700)
3.4. Nella fattispecie in esame, la CRAGIONE_SOCIALE ha fatto malgoverno dei principi testè illustrati allorquando ha affermato che ‘La sentenza (impugnata) non è condivisibile in quanto non spiega le ragioni per cui non sarebbe fondato l’accertamento induttivo ed irrilevanti i dati acquisiti nelle operazioni di verifica. Se è legittimo dubitare dei redditi contabilizzati in presenza di una contabilità formalmente regolare, a maggior ragione il giudice di prime cure avrebbe dovuto motivare le ragioni per cui disattendere l’avviso di accertamento in presenza di una contabilità irregolare. Gli studi di settore sono stati utilizzati dall’ufficio solo per rideterminare i ricavi in quanto i dati dichiarati dal contribuente non consentivano una diversa ricostruzione dei ricavi; le rimanenze finali non erano corrispondenti alla realtà, i macchinari utilizzati erano privi di schede tecniche e non si potevano determinare i costi energetici; veniva utilizzata acqua derivante da un pozzo artesiano di proprietà senza allacciamento alla rete idrica, le rimanenze finali erano superiori agli acquisti effettuati nell’anno (senza esistenze iniziali) non veniva utilizzato un conto corrente. In ogni caso tutte le argomentazioni del contribuente non sono idonee a superare le
posizioni gravi precise e concordanti che hanno determinato l’accertamento di maggiori ricavi’.

Così opinando la C.t.r., pur avendo correttamente ritenuto che si trattava di accertamento induttivo, basato sull’antieconomicità della gestione, sulle irregolarità contabili e sugli altri elementi indicati in sentenza, e che il riferimento agli studi di settore era stato declinato al solo fine della determinazione del quantum (circostanza che escludeva la necessità del contraddittorio preventivo), tuttavia non ha valutato i plurimi e circostanziati elementi portati ‘a contrario’ dal contribuente e riportati, in ossequio al principio di autosufficienza, in ricorso, senza spiegare perché essi fossero inidonei a fornire, in tutto o in parte, prova contraria.
In tal modo, la C.t.r. è incorsa in una motivazione apparente che non rende percepibili le ragioni della decisione.

Dall’accoglimento del primo motivo di ricorso discende l’assorbimento dei restanti.

In conclusione va accolto il primo motivo ricorso e, assorbiti i restanti, la sentenza impugnata va cassata con rinvio del giudizio innanzi al giudice a quo, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo ricorso e, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia il giudizio innanzi alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonché provveda alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma il 21 gennaio 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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