Motivazione apparente: annullata sentenza su frode IVA

La Corte di Cassazione ha annullato una sentenza della commissione tributaria regionale in un caso di presunta frode IVA. La decisione si basa sul vizio di motivazione apparente, poiché i giudici di merito non avevano specificato gli elementi concreti che dimostravano la consapevolezza della frode da parte del contribuente, limitandosi a formule generiche. La Corte ha ribadito che non basta provare l’esistenza di una frode, ma è necessario dimostrare, anche tramite presunzioni, che il contribuente ne era a conoscenza. Il caso è stato rinviato per un nuovo esame.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Motivazione Apparente e Frode IVA: La Cassazione Annulla la Sentenza

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ribadisce un principio fondamentale nel diritto processuale tributario: la necessità di una motivazione effettiva e non solo di facciata. Quando una sentenza presenta una motivazione apparente, ovvero si limita a formule generiche senza entrare nel merito delle prove, essa è nulla. Questo principio è cruciale nei casi complessi di frode IVA, dove l’onere della prova a carico dell’Amministrazione Finanziaria non può essere eluso con affermazioni stereotipate. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti del Caso: Una Complessa Vicenda di Frode Carosello

Il caso ha origine da un avviso di accertamento notificato a una società di persone e ai suoi soci. L’Amministrazione Finanziaria contestava, per l’anno d’imposta 2002, un maggior reddito ai fini IRPEF e l’indebita detrazione dell’IVA derivante dall’utilizzo di fatture per operazioni considerate inesistenti. Le indagini avevano rivelato che il fornitore della società era, in realtà, una società di comodo, creata appositamente per inserirsi in un meccanismo di frode IVA noto come “frode carosello” nel settore della compravendita di autoveicoli.

Il Lungo Percorso Giudiziario

Il contenzioso ha attraversato tutti i gradi di giudizio, con esiti alterni. Inizialmente, il ricorso della società era stato parzialmente accolto. Successivamente, la Commissione Tributaria Regionale (CTR) aveva dato ragione all’Amministrazione Finanziaria. La società aveva quindi presentato un primo ricorso in Cassazione, che era stato accolto. La Suprema Corte, in quella sede, aveva rinviato la causa alla CTR, specificando un principio di diritto chiaro: non era sufficiente dimostrare l’esistenza della frode, ma era necessario che l’Amministrazione Finanziaria provasse, anche in via presuntiva, la consapevolezza di tale frode da parte della società acquirente.
Tuttavia, nel giudizio di rinvio, la CTR confermava nuovamente la propria precedente decisione, rigettando il ricorso della società. Contro questa nuova sentenza, il contribuente ha proposto un ulteriore ricorso in Cassazione.

Le Ragioni del Ricorso e la Motivazione Apparente

Il motivo principale del nuovo ricorso si fondava sulla nullità della sentenza della CTR per omesso esame di un fatto decisivo e, soprattutto, per motivazione apparente. La difesa della società sosteneva che i giudici di rinvio non avevano rispettato i principi stabiliti dalla Cassazione. Invece di analizzare gli elementi specifici che avrebbero dovuto dimostrare la conoscenza della frode, la CTR si era limitata a ripetere una formula generica e stereotipata, affermando la “presenza di elementi oggettivi probanti che il contribuente fosse a conoscenza della oggettiva fittizietà del fornitore”, senza però indicare quali fossero tali elementi.

Le Motivazioni della Suprema Corte

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, ritenendo fondata la censura relativa alla motivazione apparente. Gli Ermellini hanno evidenziato come la sentenza impugnata non avesse in alcun modo fornito le ragioni sostanziali della sua decisione, violando così il principio imposto dalla precedente sentenza di cassazione.

La CTR si era limitata a menzionare l’esistenza di un “meccanismo tipico” di frode, senza però collegarlo a elementi concreti e specifici riconducibili alla condotta della società contribuente. In pratica, la motivazione era solo un simulacro, una affermazione apodittica che non permetteva di comprendere il percorso logico-giuridico seguito per arrivare alla decisione.

La Corte ha richiamato la propria consolidata giurisprudenza, secondo cui ricorre il vizio di motivazione apparente quando la sentenza, pur esistendo graficamente, contiene argomentazioni oggettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento del giudice. Questo vizio si verifica quando l’interprete è costretto a integrare la decisione con “le più varie, ipotetiche, congetture”.

Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Decisione

La decisione in commento è di estrema importanza. Essa riafferma che il dovere di motivazione del giudice non è un mero adempimento formale, ma una garanzia fondamentale per il contribuente. Nei casi di frode fiscale, l’Amministrazione Finanziaria ha l’onere di provare non solo lo schema fraudolento, ma anche la partecipazione, o quantomeno la consapevolezza, del soggetto a cui viene negato il diritto alla detrazione IVA. I giudici tributari, a loro volta, devono esplicitare in modo chiaro e puntuale quali sono gli indizi e le prove su cui basano la loro convinzione, evitando formule generiche che svuotano di contenuto il loro dovere di motivazione. L’accoglimento del ricorso, con un nuovo rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado, sottolinea la tenacia con cui la Suprema Corte difende il diritto a una decisione giusta e, soprattutto, giustificata.

Cos’è la “motivazione apparente” di una sentenza?
È una motivazione che esiste solo formalmente ma che, a causa della sua estrema genericità, contraddittorietà o illogicità, non permette di comprendere il ragionamento logico-giuridico seguito dal giudice per arrivare alla sua decisione. Equivale a una motivazione mancante e rende la sentenza nulla.

In un caso di frode IVA, per negare la detrazione a un’azienda è sufficiente che l’Agenzia delle Entrate provi l’esistenza della frode?
No. Secondo la Corte di Cassazione, non è sufficiente provare l’esistenza del meccanismo fraudolento messo in atto da terzi. L’Amministrazione Finanziaria deve anche fornire la prova, anche solo presuntiva, che l’azienda che ha detratto l’IVA fosse consapevole di partecipare a tale frode.

Cosa succede quando la Corte di Cassazione annulla una sentenza per motivazione apparente?
La Corte di Cassazione “cassa” la sentenza impugnata, ovvero la annulla. Successivamente, rinvia la causa a un giudice di pari grado a quello che ha emesso la sentenza annullata (in questo caso, la Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado), che dovrà riesaminare il caso attenendosi ai principi di diritto stabiliti dalla Cassazione.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 17465 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 17465 Anno 2025

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 29/06/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4991/2021 R.G. proposto da :

ESPERIA DI NOME COGNOME RAGIONE_SOCIALE, COGNOME, COGNOME NOME, elettivamente domiciliati in ROMA INDIRIZZO presso lo studio dell’avvocato COGNOME (CODICE_FISCALE rappresentati e difesi dall’avvocato NOME COGNOME (CODICE_FISCALE

-ricorrenti- contro

RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in ROMA INDIRIZZO presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (NUMERO_DOCUMENTO) che la rappresenta e difende

-controricorrente-

avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA LOMBARDIA n. 2988/2020 depositata il 15/12/2020.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29/04/2025 dal Consigliere COGNOME

FATTI DI CAUSA

Nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE e dei soci NOME COGNOME e NOME COGNOME l’Agenzia delle Entrate -Ufficio di Pavia emetteva l’avviso di accertamento n. R2N02A501178/2009 con cui accertava, da un lato, con riferimento all’anno d’imposta 2002, un maggior reddito in capo ai soci, ai fini Irpef, dall’altro lato, ai fini IVA, l’indebita detrazione derivante dalla contabilizzazione di fatture passive riferibili ad operazioni inesistenti.

L’attività di verifica veniva avviata nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE, esercente attività di commercio di autoveicoli. I militari verbalizzanti della Compagnia di Bergamo rilevavano una serie di anomalie contabili ed omissioni di carattere fiscale che portavano a ritenere che la società RAGIONE_SOCIALE fosse una mera società di comodo costituita al preciso scopo di porre in essere il meccanismo evasivo, noto come ‘frode carosello’ all’IVA sugli scambi intracomunitari, basato sull’interposizione, nelle compravendite di autoveicoli, di società fittizie.
Tra i documenti contabili della società RAGIONE_SOCIALE i verbalizzanti rinvenivano fatture di vendita di autovetture emesse nei confronti della società RAGIONE_SOCIALE

La società e i soci NOME COGNOME e COGNOME NOME impugnavano l’avviso di accertamento dinanzi alla CTP di Pavia che, previa riunione dei ricorsi, con sentenza n. 185/01/08 del 17/07/2008 accoglieva parzialmente il ricorso e annullava gli atti impositivi per carenza di motivazione limitatamente all’importo ai fini Iva.

Avverso tale sentenza l’Ufficio proponeva appello dinnanzi alla CTR della Lombardia che, con sentenza n. 82/34/2013 depositata il 29/04/2013, accoglieva l’appello limitatamente all’importo iva concernente le operazioni con RAGIONE_SOCIALE

Tale sentenza veniva gravata dalla contribuente mediante ricorso per cassazione. Questa Corte, con sentenza n. 26464/2018 depositata il 17/07/2018, accoglieva il ricorso e rinviava alla CTR della Lombardia.

La contribuente riassumeva il giudizio dinanzi alla CTR della Lombardia che, con sentenza n. 2988/2020 depositata il 15/12/2020, rigettava il ricorso e confermava la pronuncia n. 82/34/2013.

Avverso tale decisione la contribuente propone ora ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

Resiste l’Ufficio con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso si deduce nullità della sentenza per omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, nonché per mancata considerazione di quanto specificamente prospettato dalla contribuente a dimostrazione della propria buona fede (art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c), per non aver la CTR preso in considerazione i principi di diritto espressi dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 26464 del 2018, e quindi per non aver reso vera e propria motivazione del perché l’amministrazione finanziaria avesse fornito dimostrazione -anche se soltanto presuntiva ed indiziaria -non già della frode in sé, ma della consapevolezza di essa in capo ad Esperia. Invero, la pronuncia si è limitata a ripetere in modo del tutto generico e stereotipato ‘la presenza di elementi oggettivi probanti che il contribuente fosse a conoscenza della oggettiva fittizietà del fornitore’, senza tuttavia dare minimamente
conto di quale siano questi elementi probanti, così cadendo nuovamente in un evidente vizio di motivazione.

Con il secondo motivo di ricorso si lamenta la violazione e falsa applicazione degli articoli 17-19 del D.P.R. n.633/1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., per aver la CTR illegittimamente negato il diritto alla detrazione, in assenza della partecipazione della contribuente alla frode commessa da soggetti terzi posti a monte della catena commerciale e aventi rapporti al massimo con i suoi fornitori.

Con il terzo motivo di ricorso si adombra la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 5 del D.lgs. n.472/1997, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3) c.p.c., per aver la CTR confermato l’irrogazione delle sanzioni a fronte di un generico dovere di diligenza nella scelta dei fornitori.

Il primo motivo è fondato e va accolto, con assorbimento delle altre due censure.

La CTR, in sede di rinvio, ha così argomentato le proprie statuizioni: ‘ Il Collegio rileva, in via preliminare, la presenza di elementi oggettivi probanti che il contribuente fosse a conoscenza della oggettiva fittizietà del fornitore. Il recupero dell’Ufficio poggia sulla individuazione di un meccanismo tipico, posto in essere dalle società coinvolte, che prevedeva la partecipazione di tre diversi operatori nell’attività di compravendita di autoveicoli provenienti da paesi comunitari. Il primo operatore era la società estera operante in un paese comunitario la quale cedeva le autovetture nuove o usate al secondo operatore nazionale che, successivamente, provvedeva a rivendere le autovetture al terzo operatore nazionale ‘.
In realtà, in relazione ad un recupero di Iva evasa in base a un meccanismo di scambi intracomunitari basato sull’interposizione di società fittizie questa Corte, con sentenza n. 26464 del 2018, nel cassare la sentenza d’appello, aveva stabilito che ‘ non può dirsi

che la commissione tributaria regionale abbia reso vera e propria motivazione del perché l’amministrazione finanziaria avesse fornito dimostrazione – anche se soltanto presuntiva ed indiziaria – non già della frode in sé, ma della consapevolezza di essa in capo ad Esperia’.

Con ogni evidenza, la motivazione indicata come necessaria dalla Corte di Cassazione nel provvedimento che ha cassato la sentenza di merito e disposto il rinvio della causa, non è stata resa neanche con la sentenza oggetto dell’odierno ricorso, dal momento che la CTR si è limitata a stabilire che la conoscenza poggia sull’impiego di un meccanismo tipico che prevedeva la partecipazione di tre diversi operatori.

In altri termini, la CTR si è curata solo di affermare apoditticamente che vi sarebbero plurimi elementi presuntivi di supporto, senza peritarsi di identificarli. In tal modo, la motivazione è stata ridotta a un assioma e, nel contempo, a un simulacro, ancorché questa Corte abbia puntualizzato che ‘ Ricorre il vizio di motivazione apparente della sentenza, denunziabile in sede di legittimità ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. quando essa, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture ‘ (Cass. n. 6758 del 2022; Cass. n. 1986 del 2025).
Il ricorso per cassazione va, dunque, accolto in relazione al primo motivo, con assorbimento delle restanti censure. La sentenza impugnata va cassata. La causa dev’essere, perciò, rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Lombardia in diversa composizione, per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo del ricorso, dichiarandone assorbite le ulteriori censure. Cassa la sentenza impugnata e rinvia per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Lombardia in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 29/04/2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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