Mediazione tributaria: incostituzionalità e ricorso

L’ordinanza analizza il caso di un ricorso tributario dichiarato inammissibile per mancato esperimento della mediazione tributaria. La Corte di Cassazione ha annullato la decisione, chiarendo che la norma che imponeva la mediazione come condizione di ammissibilità, essendo stata dichiarata incostituzionale, perde efficacia retroattivamente. Di conseguenza, il ricorso originario deve essere considerato valido e giudicato nel merito.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

Prenota un appuntamento

Per una consulenza legale o per valutare una possibile strategia difensiva prenota un appuntamento.

La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza.

PRENOTA

02.37901052

8:00 – 20:00
(Lun - Sab)

Pubblicato il 25 agosto 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Mediazione Tributaria: L’Impatto dell’Incostituzionalità sulle Condizioni di Ammissibilità del Ricorso

L’ordinanza in esame offre un’importante lezione sull’efficacia delle sentenze della Corte Costituzionale nel processo tributario, in particolare riguardo all’istituto della mediazione tributaria. La Corte di Cassazione interviene per correggere l’errore di un giudice di merito che aveva dichiarato inammissibile un ricorso senza considerare la sopravvenuta dichiarazione di incostituzionalità della norma applicata. Questo caso sottolinea un principio fondamentale: una norma dichiarata incostituzionale è come se non fosse mai esistita.

I Fatti del Caso: Un Contenzioso su Accertamenti Fiscali

La vicenda ha origine nel 2013, quando una società e i suoi soci ricevevano dall’Agenzia delle Entrate diversi avvisi di accertamento relativi a IVA, IRAP e IRPEF per l’anno d’imposta 2008. I contribuenti decidevano di impugnare tali atti, presentando separati ricorsi.

L’Amministrazione finanziaria, costituendosi in giudizio, sollevava un’eccezione preliminare di inammissibilità. Secondo l’Ufficio, i contribuenti non avevano rispettato la procedura obbligatoria della mediazione tributaria prevista dall’art. 17-bis del D.Lgs. 546/92, che imponeva un tentativo di conciliazione prima di poter adire il giudice.

Il Processo e la questione della mediazione tributaria

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva l’eccezione dell’Agenzia e dichiarava i ricorsi inammissibili. I contribuenti proponevano appello, sostenendo che la norma che sanzionava con l’inammissibilità il mancato esperimento della mediazione era stata nel frattempo dichiarata incostituzionale dalla Corte Costituzionale con la sentenza n. 98 del 2014.

Tuttavia, la Commissione Tributaria Regionale rigettava l’appello. Secondo i giudici di secondo grado, la questione di incostituzionalità era stata sollevata tardivamente, solo in sede di appello, e non poteva quindi essere presa in considerazione. Contro questa decisione, la società e i soci proponevano ricorso per Cassazione.

La Decisione della Cassazione: L’Effetto Retroattivo dell’Incostituzionalità

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dei contribuenti, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa al giudice di secondo grado per un nuovo esame. Il ragionamento della Suprema Corte si fonda su principi cardine del nostro ordinamento giuridico.

Le Motivazioni della Corte

Il fulcro della decisione risiede nell’interpretazione degli effetti di una dichiarazione di incostituzionalità. La Corte ha chiarito che l’art. 17-bis, comma 2, del D.Lgs. 546/1992, nel suo testo originario applicabile al caso (ratione temporis), prevedeva la presentazione del reclamo come condizione di ammissibilità del ricorso. Questa disposizione, tuttavia, è stata dichiarata incostituzionale dalla sentenza n. 98/2014.

Una dichiarazione di incostituzionalità ha efficacia retroattiva (ex tunc), il che significa che la norma cessa di avere effetti fin dalla sua origine per tutti i rapporti giuridici non ancora esauriti (cioè non coperti da giudicato). Di conseguenza, la condizione di ammissibilità del ricorso, basata su una norma “cancellata” dall’ordinamento, non poteva essere applicata. Era irrilevante che i ricorrenti avessero depositato il ricorso prima della scadenza dei termini per la mediazione, poiché l’obbligo stesso era venuto meno retroattivamente.

La Cassazione ha inoltre specificato che la Commissione Tributaria Regionale aveva errato nel considerare la questione di incostituzionalità come una semplice eccezione di parte da sollevare tempestivamente. L’inammissibilità è una condizione che il giudice deve verificare d’ufficio in ogni stato e grado del processo, e l’effetto di una sentenza della Corte Costituzionale deve essere applicato obbligatoriamente, a prescindere da quando la questione sia stata sollevata dalle parti.

Le Conclusioni e le Implicazioni Pratiche

In conclusione, la Suprema Corte ha stabilito che l’omessa presentazione del reclamo per la mediazione tributaria non può essere considerata causa di inammissibilità del ricorso, alla luce della dichiarazione di incostituzionalità della norma che la prevedeva. La decisione impugnata è stata quindi annullata, e il processo dovrà tornare dinanzi alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado per essere finalmente deciso nel merito. Questa ordinanza ribadisce un principio cruciale: le sentenze della Corte Costituzionale hanno un impatto diretto e inderogabile sui processi in corso, garantendo che nessuna decisione possa fondarsi su una legge riconosciuta come contraria alla Costituzione.

Cosa succede se un ricorso tributario viene depositato senza aver prima tentato la mediazione tributaria obbligatoria?
Secondo la norma originaria, il ricorso era inammissibile. Tuttavia, poiché tale norma (art. 17-bis, comma 2, D.lgs. 546/92, nel testo applicabile al caso) è stata dichiarata incostituzionale, l’omessa presentazione del reclamo non costituisce più una condizione di ammissibilità per i rapporti non ancora esauriti. Pertanto, il ricorso è valido e deve essere esaminato nel merito.

Una dichiarazione di incostituzionalità ha effetto retroattivo?
Sì. La sentenza della Corte Costituzionale che dichiara l’illegittimità di una norma ha effetto retroattivo, cioè si applica anche alle situazioni sorte prima della sua pubblicazione, a condizione che il rapporto giuridico non sia già ‘esaurito’ (ad esempio, con una sentenza passata in giudicato).

Può un giudice rifiutarsi di applicare una sentenza della Corte Costituzionale perché la questione non è stata sollevata nel primo grado di giudizio?
No. La Corte di Cassazione ha chiarito che il giudice ha il dovere di applicare gli effetti di una dichiarazione di incostituzionalità in ogni stato e grado del processo, anche d’ufficio, poiché la norma dichiarata incostituzionale non può più essere applicata nell’ordinamento giuridico.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 19785 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 19785 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME COGNOME

Data pubblicazione: 17/07/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 1032/2017 R.G. proposto da : RAGIONE_SOCIALE, RAGIONE_SOCIALE COGNOMERAGIONE_SOCIALE COGNOME NOME e COGNOME con l’ avvocato NOME COGNOME

-ricorrenti- contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato ;

-controricorrente-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Puglia n. 1284/2016, depositata il 24/05/2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 4 giugno 2025 dal Consigliere NOME COGNOME

FATTI DI CAUSA

In data 16 luglio 2013 l’Agenzia delle Entrate notificava agli odierni ricorrenti distinti avvisi di accertamento, relativi ad IVA e IRAP societarie ed IRPEF imputata per trasparenza ai soci, con cui venivano rettificate le dichiarazioni dei redditi presentate per l’anno 2008.

Avverso i suddetti avvisi, la società e i suoi soci presentavano separati ricorsi.

L’Amministrazione finanziaria resisteva in giudizio, eccependo in via preliminare l’inammissibilità dei ricorsi , osservando, in particolare, che i ricorrenti si erano costituiti in giudizio senza aver prima atteso l’esito del procedimento di mediazione tributaria previsto dell’art. 17 bis del D.lgs. 546/92. Nel merito, l’Agenzia delle Entrate affermava la regolarità e la correttezza delle riprese a tassazione.

La Commissione tributaria provinciale di Bari, riuniti i ricorsi, li dichiarava inammissibili, accogliendo l’eccezione sollevata dall’Ufficio.

L’appello proposto dai contribuenti , che deducevano l’intervenuta dichiarazione di illegittimità costituzionale dell’art. 17 bis, co. 9, del Dlgs. 546/92, veniva rigettato, con la sentenza indicata in epigrafe, dalla CTR della Puglia, che confermava la decisione assunta in primo grado, dichiarando non ammissibile la censura attinente alla dichiarazione di incostituzionalità della suddetta disposizione, perché proposta tardivamente, per la prima volta, in sede di appello e non nel corso del giudizio di primo grado.
Avverso la predetta sentenza, la società contribuente ed i soci hanno proposto ricorso per cassazione, affidato ad unico motivo, illustrato con il deposito di memoria ex art. 380-bis.1. c.p.c.

L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo di ricorso l e parti contribuenti deducono, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 17 -bis del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR applicato una norma non più esistente, in quanto dichiarata costituzionalmente illegittima dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 98 del 2014.

Il motivo è fondato.

2.1. L ‘art. 17 -bis, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, nel testo previgente, applicabile ratione temporis , prevedeva che: «La presentazione del reclamo è condizione di ammissibilità del ricorso. L’inammissibilità è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio».

Detta previsione normativa è stata successivamente modificata dal legislatore con l’art. 1, comma 611, lett. a), n. 1), L. 27 dicembre 2013, n. 147, sostituendo, a partire dal 1° gennaio 2014, la sanzione della inammissibilità del ricorso con quella della improcedibilità, prevedendo, in particolare, nel caso in cui fosse stata rilevata dal giudice, il rinvio della trattazione per consentire l’effettivo espletamento della procedura finalizzata alla conciliazione. Trattandosi di norma avente natura processuale, la modifica ha avuto effetto solo a partire dal momento in cui la norma è entrata in vigore, non potendo, quindi, incidere sugli atti processuali adottati -come nel caso in esame – per il periodo precedente.
La previsione normativa di cui all’art. 17-bis, cit., nel testo applicabile ratione temporis , è stata dichiarata incostituzionale con sentenza n. 98/2014. In particolare, la Corte costituzionale ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del citato art. 17-bis, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell’art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), nel testo originario, anteriore alla sostituzione dello stesso ad opera dell’art. 1, comma 611, lettera a), numero 1), della legge 27 dicembre 2013, n. 147 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato -legge di stabilità 2014), precisando che, con riferimento ai rapporti non esauriti, la pronuncia di incostituzionalità ha comportato il venir meno degli effetti della previsione normativa sin dall’origine.
Come ha già affermato questa Corte, per effetto della dichiarazione di incostituzionalità dell’art. 17-bis, del d.lgs. n. 546

del 1992 (vigente “ratione temporis”), l’omessa presentazione del reclamo non è condizione di ammissibilità del ricorso con riguardo ai rapporti non esauriti per i quali è applicabile l’indicata disposizione normativa e i cui effetti, in ragione della pronuncia di incostituzionalità, devono considerarsi venuti meno sin dall’origine (cfr., tra molte, Cass. n. 27955 del 14/10/2021; Cass. n. 33560 del 20/12/2024).

Ne consegue che era irrilevante il fatto che il ricorrente si fosse costituito in giudizio prima della scadenza del termine di 90 giorni dalla notificazione del provvedimento impugnato. Né la CTR poteva eludere la questione, ritenendo la dichiarata illegittimità costituzionale della norma applicabile oggetto di eccezione in senso proprio.

In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, che procederà ad un nuovo esame e alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la regolazione delle spese del giudizio di cassazione, alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 4 giugno 2025.

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

Desideri approfondire l'argomento ed avere una consulenza legale?

Prenota un appuntamento. La consultazione può avvenire in studio a Milano, Pesaro, Benevento, oppure in videoconferenza / conference call e si svolge in tre fasi.

Prima dell'appuntamento: analisi del caso prospettato. Si tratta della fase più delicata, perché dalla esatta comprensione del caso sottoposto dipendono il corretto inquadramento giuridico dello stesso, la ricerca del materiale e la soluzione finale.

Durante l’appuntamento: disponibilità all’ascolto e capacità a tenere distinti i dati essenziali del caso dalle componenti psicologiche ed emozionali.

Al termine dell’appuntamento: ti verranno forniti gli elementi di valutazione necessari e i suggerimenti opportuni al fine di porre in essere azioni consapevoli a seguito di un apprezzamento riflessivo di rischi e vantaggi. Il contenuto della prestazione di consulenza stragiudiziale comprende, difatti, il preciso dovere di informare compiutamente il cliente di ogni rischio di causa. A detto obbligo di informazione, si accompagnano specifici doveri di dissuasione e di sollecitazione.