Litisconsorzio necessario in società di fatto: la Corte

Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha annullato i giudizi di merito in una causa fiscale riguardante la presunta esistenza di una società di fatto. Il motivo è la mancata partecipazione di tutti i soci al processo, violando il principio del litisconsorzio necessario. La Corte ha stabilito che quando si contesta la natura societaria di un’entità, la decisione deve essere unica per tutti i soggetti coinvolti, rendendo la loro presenza in giudizio indispensabile. Di conseguenza, il processo deve ricominciare dal primo grado per integrare correttamente il contraddittorio.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 15 settembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Litisconsorzio necessario: quando tutti devono essere in giudizio

Il principio del litisconsorzio necessario rappresenta un pilastro del diritto processuale, garantendo che le sentenze producano effetti uniformi nei confronti di tutti i soggetti interessati da un unico rapporto giuridico. Una recente pronuncia della Corte di Cassazione ha riaffermato con forza la sua applicazione nel contenzioso tributario, in un caso riguardante la riqualificazione di una cooperativa in società di fatto. La Corte ha annullato l’intero processo, stabilendo che doveva essere celebrato fin dall’inizio con la partecipazione di tutti i presunti soci.

I Fatti del Caso: Dalla Cooperativa alla Presunta Società di Fatto

La vicenda trae origine da un avviso di accertamento notificato dall’Agenzia delle Entrate a un contribuente, socio di una società cooperativa. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, la cooperativa era in realtà una società di fatto, e di conseguenza i redditi non dichiarati dalla società dovevano essere imputati per trasparenza direttamente ai soci.

Il contribuente impugnava l’atto impositivo. Mentre in primo grado il suo ricorso veniva rigettato, la Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello. I giudici di secondo grado ritenevano che l’Ufficio non avesse fornito prove sufficienti a dimostrare l’esistenza di una società di fatto, valorizzando anche un’ispezione ministeriale che aveva confermato la natura mutualistica della cooperativa. Contro questa decisione, l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per Cassazione.

La Decisione della Cassazione e il Litisconsorzio Necessario

Il motivo centrale del ricorso dell’Agenzia, accolto dalla Suprema Corte, riguardava proprio la violazione delle norme sul litisconsorzio necessario. L’Amministrazione sosteneva che, poiché la controversia verteva sull’esistenza stessa di una società di fatto tra più soggetti, il giudizio avrebbe dovuto necessariamente coinvolgere non solo il singolo socio che aveva ricevuto l’accertamento, ma anche la società stessa e tutti gli altri presunti soci.

La Corte di Cassazione ha sposato pienamente questa tesi. Ha ribadito il principio consolidato secondo cui, nel processo tributario, la controversia relativa alla configurabilità o meno di una società di fatto impone la partecipazione necessaria di tutti i soggetti coinvolti. La decisione sulla natura del rapporto societario, infatti, non può che essere unica e non può essere presa in modo frammentato e potenzialmente contraddittorio in giudizi separati.

Le Motivazioni della Corte

La Suprema Corte ha spiegato che il litisconsorzio necessario sussiste ogni volta che, per la natura del rapporto giuridico dedotto in giudizio, la decisione non può raggiungere il suo scopo se non è pronunciata nei confronti di una pluralità di soggetti. Nel caso di accertamento di una società di fatto, il rapporto è inscindibile: l’esistenza della società è un presupposto unico che deve essere accertato con effetti per tutti.

La Corte ha inoltre chiarito un importante aspetto processuale: la questione della violazione del contraddittorio può essere sollevata per la prima volta anche in sede di legittimità. Il fatto che nei gradi precedenti non fosse stata eccepita la mancata integrazione del contraddittorio non crea un ‘giudicato interno’ che ne impedisca il rilievo. Un giudicato si forma solo su questioni di merito esplicitamente decise, non su presupposti processuali come la corretta composizione delle parti in causa. Di conseguenza, la violazione ha determinato la nullità assoluta e insanabile di tutto il procedimento di merito.

Le Conclusioni: Implicazioni Pratiche della Sentenza

L’accoglimento del primo motivo di ricorso ha assorbito tutte le altre questioni, sia quelle sollevate dall’Agenzia sia quelle del controricorso del contribuente. La Cassazione ha quindi cassato la sentenza impugnata e quella di primo grado, dichiarando la nullità dei giudizi di merito. La causa è stata rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado, in diversa composizione, che dovrà ripartire da capo, disponendo l’integrazione del contraddittorio nei confronti di tutti i litisconsorti pretermessi. Questa pronuncia serve da monito sull’importanza fondamentale di individuare correttamente tutte le parti necessarie fin dall’inizio del giudizio, per evitare che anni di processo vengano vanificati da un vizio procedurale così radicale.

Quando è obbligatorio il litisconsorzio necessario in un processo tributario?
Secondo la sentenza, il litisconsorzio necessario è obbligatorio quando la controversia riguarda la configurabilità o meno di una società di fatto, poiché la decisione sulla natura del rapporto giuridico deve essere unica e resa nei confronti di tutti i soggetti coinvolti (società e presunti soci).

Cosa succede se un processo si svolge senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari?
Il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta. Tale nullità può essere rilevata in ogni stato e grado del procedimento, anche d’ufficio dalla Corte di Cassazione, e comporta l’annullamento delle sentenze emesse.

La mancata richiesta di integrare il contraddittorio nei gradi di merito impedisce di sollevare la questione in Cassazione?
No. La Corte ha chiarito che l’omessa citazione di litisconsorti necessari può essere dedotta per la prima volta in sede di legittimità, a condizione che non si sia formato un giudicato espresso sulla questione. La semplice decisione nel merito non crea un giudicato implicito sulla corretta instaurazione del contraddittorio.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 2905 Anno 2025

Civile Sent. Sez. 5 Num. 2905 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME

Data pubblicazione: 05/02/2025

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 7679/2021 R.G. proposto da

Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente e controricorrente al ricorso incidentale -contro

COGNOME NOME COGNOME rappresentato e difeso dall’avvocato NOME COGNOME come da procura speciale a margine del controricorso (PEC: EMAIL;

-controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 2648/03/2020, depositata il 17.09.2020.

Udita la relazione svolta dal consigliere NOME COGNOME nell’udienza pubblica del 6.11.2024.

Sentito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. NOME COGNOME il quale ha concluso chiedendo

Oggetto:

Tributi

Litisconsorzio necessario –

Giudicato interno

implicito – Esclusione

l’accoglimento del primo motivo di ricorso e annullamento dei giudizi di merito con rinvio al giudice di primo grado competente;

Sentiti, per la ricorrente, Agenzia delle entrate, l’avvocato dello Stato NOME COGNOME e per il controricorrente, COGNOME COGNOME, l’avvocato NOME COGNOME (per delega dell’avvocato NOME COGNOME).

FATTI DI CAUSA

La CTP di Roma rigettava il ricorso proposto da COGNOME Alberto avvers o l’ avviso di accertamento n. TK3018301861/2015, per IRPEF, in relazione all’anno 2008.

Con la sentenza indicata in epigrafe, la CTR del Lazio accoglieva l’appello proposto dal COGNOME, osservando, per quanto qui rileva, che:

la pretesa impositiva si fondava sul disconoscimento della natura di cooperativa della RAGIONE_SOCIALE di cui era socio il COGNOME, considerata una società di fatto, con conseguente imputazione per trasparenza ad alcuni soci della cooperativa, fra cui il predetto contribuente, della ripresa derivante dal disconoscimento dei costi relativi alle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti e dalla non spettanza delle agevolazioni tributarie riservate alle cooperative;

sebbene sussistessero le condizioni per il raddoppio dei termini per l’attività di accertamento, essendo sufficienti la ricorrenza di seri indizi di reato e l’obbligo di presentazione della relativa denuncia penale, indipendentemente dall’effettivo esercizio dell’azione penale e dall’accertamento del reato nel processo, le convergenti decisioni assunte nel merito in ordine all’avviso di accertamento emesso nei confronti della società cooperativa RAGIONE_SOCIALE e agli avvisi emessi nei confronti di altri due soci (NOME e COGNOME NOME) inducevano a ritenere che le circostanze addotte dall’Ufficio non consentivano di escludere il fine di mutualità della società cooperativa, in quanto gli indici di riconoscibilità dell’attività
commerciale, posti a base dell’avviso impugnato, risultavano inconferenti;

-l’Ufficio, infatti, non aveva colmato la carenza probatoria evidenziata nelle diverse sentenze, mediante la produzione ad esempio, di documenti bancari o bonifici, comprovanti l’effettiva ricezione del reddito derivante all’appellante dalla partecipazione alla pretesa società di fatto, che restava, pertanto, un elemento non dimostrato;

-il MISE (unico soggetto deputato per legge all’accertamento della natura mutualistica delle società cooperative), investito dalla stessa Agenzia delle entrate di tale accertamento per le annualità dal 2006 al 2015, aveva confermato nel luglio 2017 la natura di società cooperativa della RAGIONE_SOCIALE e la persistenza, pertanto, del requisito della mutualità.

Contro la suddetta decisione proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate deducendo quattro motivi.

Il COGNOME resisteva con controricorso e proponeva, a sua volta, ricorso incidentale condizionato, affidato a due motivi, al quale resisteva l’Agenzia delle entrate con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate deduce l ‘omesso rilievo della nullità del procedimento, in violazione dell’art. 14 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR errato nel non rilevare la nullità del procedimento per la mancata partecipazione allo stesso di tutti i litisconsorti necessari.

Con il secondo motivo, la ricorrente deduce la violazione o falsa applicazione degli artt. 14 del d.P.R. n. 601 del 1973 e 1, comma 2, del d.lgs. n. 220 del 2002, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto erroneamente che l’esito dei

contro

lli svolti dai competenti organi di vigilanza avesse precluso l’azione accertativa dell’Amministrazione finanziaria in relazione all’esistenza in concreto del requisito della mutualità e, quindi, della spettanza delle agevolazioni fiscali, senza considerare, peraltro, che il contribuente non aveva neppure allegato l’esistenza del citato verbale di ispezione straordinaria del MISE.

Con il terzo motivo, deduce la nullità della sentenza per carenza di motivazione, per violazione dell’art. 36, comma 2, lett. d), del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR motivato per relationem limitandosi a richiamare alcuna decisioni emesse nei giudizi riguardanti gli avvisi di accertamento relativi alla società e agli altri soci e rilevando come tali decisioni avessero ritenuto inconferenti gli indici di riconoscibilità dell’attività commerciale, addotti dall’ufficio per dimostrare il superamento del regime mutualistico proprio della cooperativa, ma omettendo di dare conto delle argomentazioni dedotte dall’Ufficio nell’atto di controdeduzioni in appello e degli elementi di prova emergenti nel processo verbale di constatazione.
Con il quarto motivo, deduce la violazione degli artt. 2 e 5 del TUIR, 2697, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per avere la CTR del tutto omesso la doverosa valutazione analitica e unitaria degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio per comprovare la sussistenza dell’ipotizzata società di fatto di natura commerciale, desumibili dalle dichiarazioni rese in sede di verifica dal socio NOMECOGNOME

Con il primo motivo del ricorso incidentale condizionato, il contribuente deduce la violazione o falsa applicazione dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto erroneamente che operasse il raddoppio dei termini di accertamento, sebbene non fosse

configurabile nei confronti del COGNOME l’obbligo di denuncia penale per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, avendo lo stesso riguardato un terzo (il legale rappresentante della RAGIONE_SOCIALE).

Con il secondo motivo, il contribuente deduce l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ., riproponendo sotto altro profilo la medesima censura mossa con il primo motivo.

Il primo motivo del ricorso principale è fondato con assorbimento degli altri e del ricorso incidentale condizionato.

Sul punto va preliminarmente disattesa l’eccezione proposta dal controricorrente sulla formazione del giudicato interno in ordine alla questione dell’asserito difetto del contraddittorio per la mancata partecipazione di tutti i litisconsorti necessari.

8.1 Come è noto, il vizio processuale derivante dall’omessa citazione di alcuni litisconsorti necessari può essere dedotto per la prima volta anche in sede di legittimità, alla duplice condizione che gli elementi che rivelano la necessità del contraddittorio emergano, con ogni evidenza, dagli atti già ritualmente acquisiti nel giudizio di merito (senza la necessità di svolgimento di ulteriori attività istruttorie) e che sulla questione non si sia formato il giudicato ( ex multis , Cass. n. 3024 del 28/02/2012).
8.2 E’ stato, tuttavia, precisato che il giudicato interno preclude la rilevabilità d’ufficio delle relative questioni solo se espresso, cioè formatosi su rapporti tra ‘questioni di merito’ dedotte in giudizio e, dunque, tra le plurime domande od eccezioni di merito, e non quando implicito, cioè formatosi sui rapporti tra ‘questioni di merito’ e ‘questioni pregiudiziali’ o ‘preliminari di rito o merito’, sulle quali il giudice non abbia pronunziato esplicitamente, sussistendo tra esse una mera presupposizione logico -giuridica (Cass. n. 25906 del 31/10/2017;
8.3 Si tratta del principio poi applicato dalle Sezioni Unite di questa Corte, che hanno chiarito, seppure con riferimento alla legittimazione ad agire, che la decisione della causa nel merito non comporta la formazione del giudicato implicito sulla legittimazione ad agire, ove tale “quaestio iuris”, pur avendo costituito la premessa logica della statuizione di merito, non sia stata sollevata dalle parti, posto che una questione può ritenersi decisa dal giudice di merito soltanto ove abbia formato oggetto di discussione in contraddittorio (Cass. sez. un. 20.3.2019, n. 7925; cfr. altresì Cass. 20.4.2020, n. 7941).
8.4 Nella specie, dal contenuto delle controdeduzioni depositate dall’Agenzia delle entrate nel giudizio di primo grado, riportate nel ricorso per cassazione (p. 4 punto 3) risulta che l’Agenzia si era limitata a chiedere la riunione del giudizio relativo al ricorso proposto dal COGNOME con quello relativo al ricorso proposto dalla società, sul presupposto che era stata contestata l’esistenza di una società di fatto e che, quindi, sussisteva il litisconsorzio necessario tra la società e i soci.
8.5 La CTP (all. 5.5 al controricorso per cassazione) si è pronunciata sulla richiesta di riunione, rigettandola.

8.6 Il rigetto della richiesta di riunione, tuttavia, non ha comportato anche una pronuncia sulla integrità del contraddittorio, non avendone l’Agenzia eccepito espressamente la violazione, ma essendosi limitata a richiedere la riunione con altra causa riguardante, peraltro, il solo avviso societario. Peraltro, il provvedimento che accoglie o rigetta l’istanza di riunione di procedimenti pendenti davanti allo stesso giudice o a sezioni diverse dello stesso Ufficio giudiziario costituisce un atto processuale di carattere meramente ordinatorio, finalizzato all’esclusiva progressione
del processo e, come tale, insuscettibile di impugnazione col ricorso per cassazione ( ex multis , Cass. n. 7707/2017).

8.7 A seguito del rigetto dell’istanza di riunione , quindi, non si è formato alcun giudicato sulla violazione dell’integrità del contraddittorio e la questione può essere ancora rilevata in sede di legittimità.

Ciò posto, la controversia involge la configurabilità, o meno, di una società di fatto tra l’odierno ricorrente ed altri soci, sicché i due gradi del giudizio di merito avrebbero dovuto svolgersi con la partecipazione necessaria di tutti i soci, invece assenti.

9.1 Costituisce, infatti, principio consolidato di questa Corte quello per cui « nel processo tributario, la controversia relativa alla configurabilità o meno di una società di fatto comporta il litisconsorzio necessario di tutti i soggetti coinvolti, che sussiste, oltre che nelle ipotesi espressamente previste dalla legge, nei casi in cui, per la particolare natura o configurazione del rapporto giuridico dedotto in giudizio e per la situazione strutturalmente comune ad una pluralità di soggetti, la decisione non possa conseguire il proprio scopo se non sia resa nei confronti di tutti » ( ex multis Cass. n. 23261 del 27/09/2018; Cass. n. 24025 del 03/10/2018; Cass. n. 14387 del 25/06/2014).
9.2 Ne consegue che il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio (Cass. 28/02/2018, n. 4580; Cass. 22/01/2018, n. 1472).

9.3 Il litisconsorzio necessario sussiste anche quando, come nel caso in esame, la controversia verte (anche) sulla configurabilità o

meno di una società di fatto, venendo in rilievo non solo nelle ipotesi espressamente previste dalla legge, ma anche in tutti i casi in cui, per la particolare natura o configurazione del rapporto giuridico dedotto in giudizio e per la situazione strutturalmente comune ad una pluralità di soggetti, la decisione non possa conseguire il proprio scopo se non sia resa nei confronti di tutti questi soggetti (Cass. 25/06/2014, n. 14387).

9.4 Da quanto detto consegue che tutti i suoi soci devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamene ad alcuno soltanto di essi, essendo del tutto irrilevante che uno dei soci non abbia impugnato l’avviso di accertamento emesso nei loro confronti o, addirittura, che nessun atto impositivo sia stato emesso nei confronti di uno di essi (ex multis, Cass. n. 32412 dell’11/12/2019 e Cass. n. 22251 del 6/08/2024, in motivazione).
9.5 In conclusione, in accoglimento del primo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri e i motivi del ricorso incidentale condizionato, va dichiarata la nullità dell’intero giudizio di merito, con cassazione dell’impugnata sentenza e di quella di primo grado; la causa va rinviata, anche per le spese, alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Roma, in diversa composizione, che dovrà disporre l’integrazione del contraddittorio ai sensi dell’art. 14, d.lgs. n. 546 del 1992 nei confronti dei litisconsorti pretermessi, procedere a nuovo esame dell’impugnazione originaria e provvedere anche alla regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri e i motivi del ricorso incidentale condizionato, e dichiara la nullità dei giudizi di merito per omessa integrazione del contraddittorio, cassa la sentenza impugnata e quella di primo grado

e rinvia, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 6 novembre 2024

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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