Liquidazione dell'imposta: nullo l'atto senza preavviso

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso dell’Amministrazione Finanziaria, confermando la nullità di una cartella di pagamento per imposta di successione. La decisione si fonda sul principio che la cartella deve essere preceduta da una corretta e completa liquidazione dell’imposta, atto presupposto indispensabile per garantire il diritto di difesa del contribuente. Un precedente avviso, relativo solo a una riscossione provvisoria e parziale, è stato ritenuto inidoneo a tale scopo.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 gennaio 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Liquidazione dell’imposta: la Cassazione ribadisce la nullità della cartella senza un avviso completo

Una recente ordinanza della Corte di Cassazione ha riaffermato un principio fondamentale a tutela del contribuente: una cartella di pagamento è nulla se non è preceduta da un corretto e completo avviso di liquidazione dell’imposta. Questo atto, infatti, non è una mera formalità, ma un presupposto indispensabile per garantire il diritto di difesa del cittadino, permettendogli di comprendere le pretese del Fisco e di contestarle. La vicenda esaminata, che affonda le sue radici in una successione ereditaria di decenni fa, dimostra come la chiarezza e la completezza degli atti amministrativi siano essenziali per la validità della riscossione.

I Fatti di Causa: una controversia lunga decenni

La vicenda ha origine nel 1988 con l’apertura di una successione. L’Ufficio del Registro rettifica il valore di alcuni beni ereditati, notificando un avviso di accertamento. Il contribuente impugna l’atto e, contestualmente, chiede di definire la vertenza aderendo a un condono fiscale. L’Amministrazione Finanziaria emette quindi un avviso di liquidazione per le somme dovute in base al condono. Successivamente, a causa del mancato pagamento, dichiara il contribuente decaduto dal beneficio e notifica un nuovo atto per la riscossione provvisoria di un terzo dell’imposta originaria, in pendenza di giudizio.

Dopo una lunga serie di contenziosi, culminati con una sentenza della Cassazione che conferma la decadenza dal condono, nel 2012 viene notificata una cartella di pagamento per l’intero importo dell’imposta complementare di successione, oltre accessori e sanzioni. Il contribuente impugna anche questa cartella, sostenendo che fosse illegittima per la mancanza di un atto presupposto fondamentale: un avviso di liquidazione completo e definitivo dell’intera somma richiesta.

L’importanza della corretta liquidazione dell’imposta

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado accoglie le ragioni del contribuente, annullando la cartella di pagamento. I giudici di merito evidenziano che l’atto notificato nel 1993, su cui si basava la difesa dell’Amministrazione Finanziaria, non poteva essere considerato un valido presupposto. Quell’atto, infatti:

1. Era parziale: Riguardava solo una frazione (un terzo) dell’imposta dovuta, in quanto emesso per la riscossione provvisoria in pendenza di giudizio.
2. Era incompleto: Non conteneva la liquidazione delle sanzioni per infedele dichiarazione.
3. Mancava di un’intimazione formale: Non intimava il pagamento entro il termine di sessanta giorni.

In sostanza, mancava un atto che liquidasse in modo chiaro e definitivo l’intero debito tributario, comprensivo di imposte, sanzioni e interessi, menomando gravemente il diritto di difesa del contribuente.

Le Motivazioni della Corte di Cassazione

L’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso in Cassazione, insistendo sulla validità dell’avviso del 1993 come atto presupposto. Tuttavia, la Suprema Corte ha dichiarato il ricorso inammissibile per “aspecificità”.

La Corte ha spiegato che il ricorso non ha in alcun modo affrontato né confutato la complessa e articolata ratio decidendi della sentenza di appello. L’Amministrazione si è limitata a ribadire la propria posizione senza smontare punto per punto le argomentazioni dei giudici di merito. Questi ultimi avevano chiaramente spiegato perché l’atto del 1993, legato a una procedura di “riscossione provvisoria”, non poteva fungere da avviso di liquidazione per l’intera imposta complementare richiesta con la successiva cartella.

Il principio giuridico applicato è che un motivo di ricorso per cassazione, per essere ammissibile, deve concretizzarsi in una critica specifica e puntuale delle ragioni che sorreggono la decisione impugnata. Non basta affermare che la sentenza sia sbagliata; bisogna spiegare perché, confrontandosi direttamente con le motivazioni esposte dal giudice precedente. In questo caso, il ricorso dell’Agenzia ha ignorato completamente il nucleo del ragionamento della Corte Tributaria, risultando in un “non motivo” e, di conseguenza, inammissibile.

Le Conclusioni e Implicazioni Pratiche

Questa ordinanza offre due importanti lezioni. La prima, di natura sostanziale, è che la validità di una cartella di pagamento è indissolubilmente legata alla correttezza e completezza dell’atto che la precede. Il contribuente ha il diritto di ricevere un avviso di liquidazione che specifichi chiaramente la base imponibile, le aliquote applicate, le sanzioni e gli interessi dovuti sull’intero importo richiesto. Un atto parziale o provvisorio non è sufficiente e rende nulla la successiva cartella, tutelando così il diritto di difesa sancito dalla Costituzione.

La seconda lezione è di natura processuale: un ricorso in Cassazione deve essere mirato e specifico. Non è una terza istanza di giudizio nel merito, ma un controllo di legittimità. Pertanto, chi impugna una sentenza deve attaccare le fondamenta logico-giuridiche di quella decisione, non limitarsi a riproporre le proprie tesi. In caso contrario, il ricorso verrà dichiarato inammissibile, chiudendo definitivamente la controversia.

Una cartella di pagamento è valida se l’avviso di liquidazione precedente era solo parziale e provvisorio?
No, secondo la decisione in esame, una cartella di pagamento è nulla se non è preceduta da un avviso di liquidazione completo e definitivo dell’intero importo dovuto, comprensivo di imposta, sanzioni e accessori. Un atto emesso per la sola riscossione provvisoria di una frazione del debito non è sufficiente.

Cosa succede se un ricorso in Cassazione non contesta specificamente le ragioni della sentenza impugnata?
Il ricorso viene dichiarato inammissibile per aspecificità. La Corte di Cassazione richiede che il ricorrente si confronti direttamente con la ratio decidendi (le motivazioni giuridiche) della sentenza appellata, criticandola punto per punto. Ignorare tali motivazioni equivale a presentare un “non motivo”.

L’avviso emesso per la riscossione provvisoria di un’imposta può sostituire l’avviso di liquidazione definitivo?
No. La Corte ha stabilito che un avviso finalizzato alla riscossione provvisoria in pendenza di giudizio (ad esempio, per 1/3 dell’imposta) ha una funzione diversa e non può assolvere all’obbligo di emettere un avviso di liquidazione completo e definitivo che costituisca il presupposto per la riscossione dell’intero importo.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 34567 Anno 2025

Civile Ord. Sez. 5 Num. 34567 Anno 2025

Presidente: COGNOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 29/12/2025

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 17927/2023 R.G. proposto da

RAGIONE_SOCIALE -RISCOSSIONE, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, INDIRIZZO

-ricorrente – contro

COGNOME NOME

-intimato – avverso la sentenza della CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA DI II GRADO DELLA SICILIA n. 3264/15/23 depositata il 5/4/2023.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 2/12/2025 dal Consigliere NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

A seguito dell’apertura, in data 5/12/1988, della successione di NOME, l’RAGIONE_SOCIALE rettificò il valore dichiarato di due cespiti caduti in successione, con avviso di accertamento del

19/11/1991, avverso il quale NOME COGNOME propose ricorso, chiedendo contestualmente all’RAGIONE_SOCIALE di definire la vertenza con il condono ai sensi dell’art. 53, comma 2, legge n. 413/1991.

Con avviso di liquidazione notificato il 14/5/1992 il medesimo RAGIONE_SOCIALE gli richiese il pagamento della somma di L. 36.625.750 a titolo di imposta complementare scaturente dal condono ai sensi dell’art. 53, comma 1, l. cit.

Avverso tale atto il contribuente propose ricorso, che fu deciso, in sede di rinvio dalla Corte di Cassazione, dalla CTR della Sicilia, con la sentenza n. 459/17/2009, che annullò l’avviso di liquidazione impugnato, dichiarando che la liquidazione dovesse effettuarsi ai sensi del comma 2 (e non del comma 1) dell’art. 53.

Intanto, con atto impositivo notificato il 14/12/1993, l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE dichiarò la decadenza del contribuente dal condono, per non aver lo stesso provveduto al pagamento della somma liquidata con l’avviso di liquidazione del 14/5/1992, ed al contempo chiese il pagamento di un terzo di imposta complementare, ex art. 40, comma 2, d. lgs. n. 346/1990, irrogando le sanzioni.

Avverso tale atto il contribuente propose ricorso ed il giudizio si concluse con la sentenza della Corte di Cassazione n. 5577/2011 del 9/3/2011, con cui venne definitivamente dichiarata la decadenza del contribuente dal condono di cui alla legge n. 413/1991 e si affermò che, essendosi compiuto il termine di decadenza, non interrotto per sua natura dalla proposizione del ricorso, fosse legittima l’iscrizione a ruolo dell’imposta complementare per 1/3 ex art. 40, cit., in pendenza del giudizio di impugnazione della liquidazione.
Con cartella di pagamento n. NUMERO_CARTA del 13/7/2012, si è chiesto al COGNOME il pagamento di euro 79.357,69 per imposta complementare di successione, ipotecaria ed invim (oltre accessori), ed avverso tale cartella il contribuente ha proposto ricorso, respinto dalla CTP

di Catania, sul presupposto che la cartella di pagamento impugnata fosse fondata sulla sentenza della Corte di Cassazione n. 5577/2011.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia, con sentenza n. 3264/15/23, depositata il 5/4/2023, ha, invece, accolto l’appello proposto dal contribuente ed ha conseguentemente annullato la cartella, per difetto dell’atto presupposto, ovvero l’avviso di liquidazione dell’imposta complementare, non ritenendo rilevante il richiamo dell’RAGIONE_SOCIALE all’avviso di liquidazione del 1993, riguardante solo una frazione (e non l’ intero importo) dell’ imposta complementare (la terza parte) e privo sia della liquidazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni per infedele dichiarazione, che della formale intimazione a pagare nel termine di sessanta giorni.
Avverso la sentenza ha proposto ricorso l’RAGIONE_SOCIALE, mentre il COGNOME è rimasto intimato.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con un unico motivo di ricorso, si censurano violazione o falsa applicazione dell’art. 53 legge n. 413/1991 e dell’art. 24 Cost., in relazione al vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

1.1. La censura è inammissibile.

1.2. Il giudice di appello ha ampiamente argomentato in merito alla ragione per cui ha ritenuto che l’emissione della cartella di pagamento impugnata non fosse stata preceduta dalla liquidazione dell’imposta, tale obbligo non ritenendo assolto né con l’originario avviso di accertamento notificato il 19/11/1991 (e questo non è in discussione) né con l’avviso di liquidazione del 14/12/1993.

In particolare, secondo la CTR, ‘ nella specie manca del tutto una liquidazione da parte dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE imposte complementari di successione, ipotecaria ed invim e RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni dovute dal COGNOME, dal momento che con l’originario avviso di accertamento notificato il 19.11.1991 l’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE si era limitato a rettificare il valore dichiarato di due cespiti caduti in successione, senza però

procedere ad alcuna attività liquidatoria RAGIONE_SOCIALE imposte suindicate e degli accessori rivenienti dal suddetto avviso di accertamento. L’RAGIONE_SOCIALE appellata sul punto ha osservato che a tale incombente aveva proceduto con la emissione del suindicato atto impositivo notificato il 14.12.1993, con cui aveva dichiarato la decadenza del contribuente dal condono di cui alla L. n. 413/1991 per non avere lo stesso provveduto al pagamento della somma indicata con l’avviso di liquidazione notificato il 14.05.1992 ed aveva richiesto il pagamento di un terzo di imposta complementare in pendenza del giudizio relativamente all’originario avviso di accertamento impugnato dal COGNOME ex art. 40 comma 2 d. lgs. n. 346/1990 con la irrogazione RAGIONE_SOCIALE relative sanzioni. Va, però, notato che per effetto della notificazione del suindicato atto impositivo non può dirsi affatto che l’RAGIONE_SOCIALE abbia in qualche modo adempiuto all’obbligo di liquidazione RAGIONE_SOCIALE imposte e degli accessori in questione, che nella specie incombeva sull’RAGIONE_SOCIALE prima di agire per la riscossione con la cartella di pagamento impugnata. Ed, invero, il richiamo dell’RAGIONE_SOCIALE all’avviso di liquidazione relativo alla riscossione provvisoria si appalesa del tutto inconducente, perché riguarda solo una frazione dell’ imposta complementare (la terza parte) e non l’ intero importo scaturente dall’avviso di accertamento valori ed inoltre non riporta la liquidazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni c.d. per infedele dichiarazione e non contiene la formale intimazione a pagare nel termine di sessanta giorni la cui violazione consente l’applicazione dell’ulteriore sanzione c.d. per tardivo pagamento’.
La conclusione di questa premessa argomentativa è che ‘ deve affermarsi la nullità della cartella di pagamento impugnata per difetto assoluto dell’atto presupposto che, nella fattispecie in esame, avrebbe dovuto essere l’avviso di liquidazione dell’imposta complementare con specifica indicazione della base imponibile e RAGIONE_SOCIALE aliquote applicate ed

anche la formale intimazione al pagamento entro sessanta giorni dalla sua notifica sotto pena dell’irrogazione della sanzione per tardivo pagamento’.

Questo perché, secondo la CTR, ‘ la mancanza del summenzionato avviso di liquidazione ha gravemente menomato il diritto di difesa del contribuente, il quale non ha potuto esercitare alcun controllo in ordine alla regolare liquidazione dell’imposta complementare in questione, tenuto conto peraltro che la cartella di pagamento impugnata -da parte sua -non soddisfa affatto le esigenze difensive dell’appellante, limitandosi a fare una semplice menzione della dichiarazione di successione presentata dal COGNOME, della suindicata sentenza della Corte di Cassazione n. 5577/2011 e, puramente e semplicemente, RAGIONE_SOCIALE somme dovute per imposta di successione, ipotecaria, invim, interessi e sanzioni con detrazione RAGIONE_SOCIALE somme pagate dal contribuente’ .
1.3. Ebbene, da questa articolata e complessa ratio decidendi la ricorrente mostra di prescindere del tutto, laddove insiste nell’asserire che la cartella impugnata sia stata preceduta dall’avviso di liquidazione del 1993, trascurando, tuttavia, di dissentire motivatamente dall’affermazione secondo cui questo avviso non sarebbe, invece, sufficiente a ritenere assolto l’obbligo di liquidazione, perché -secondo quanto si legge nella sentenza impugnata -con esso l’amministrazione aveva solo definito la parentesi relativa al condono di cui alla legge n. 413/91, dichiarando il contribuente decaduto dall’istanza, per non aver pagato la somma indicata con l’avviso di liquidazione del 14/5/1992, e richiedendo il pagamento di un terzo di quella somma, in pendenza del giudizio di impugnazione relativo all’ avviso di accertamento del 1992.
In buona sostanza, secondo la CTR, l’avviso del 1993 atteneva al procedimento di ‘ riscossione provvisoria ‘ in pendenza di giudizio, che prevede, appunto, la liquidazione di 1/3 dell’imposta liquidata (nella specie, con l’avviso del 1992) ed impugnata, mentre la cartella di pagamento oggetto di causa riguarda l’intera imposta complementare

scaturita dall’accertamento in rettifica del 1991, cui non era seguita secondo il perspicuo ragionamento della Commissione di II grado – alcuna liquidazione.

Peraltro, si aggiunge nella sentenza impugnata, a parte il fatto che l’avviso del 1993 era ‘relativo alla riscossione provvisoria ‘, non aveva ad oggetto ‘l’intero importo scaturente dall’avviso di accertamento valori’, non riportava ‘la liquidazione RAGIONE_SOCIALE sanzioni c.d. per infedele dichiarazione’ né conteneva ‘la formale intimazione a pagare nel termine di sessanta giorni la cui violazione consente l’applicazione dell’ulteriore sanzione c.d. per tardivo pagamento’.

Ragion per cui la CTR ha dichiarato nulla la cartella, attesa l’inidoneità dell’avviso del 1993 ad assolvere all’obbligo di liquidazione in relazione alle imposte richieste con la cartella medesima.

1.4. Con questa articolata motivazione avrebbe, dunque, dovuto confrontarsi la ricorrente e confutarla, esponendo dapprima gli argomenti invocati a sostegno della decisione assunta con la sentenza impugnata e poi svolgendo un’analitica precisazione RAGIONE_SOCIALE considerazioni che, in relazione al motivo come espressamente indicato nella rubrica, giustificano la cassazione della sentenza (Cass. n.5240/2023).

1.5. Non avendolo fatto, la censura va dichiarata inammissibile, per violazione dell’art. 366, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per aspecificità del motivo, niente affatto correlato alla ratio decidendi.

1.6. Ciò in applicazione del principio di diritto (già affermato da Cass. n. 359 del 2005, seguita da numerose conformi, e ribadito da Cass., Sez. Un., n. 16598 e n. 22226 del 2016), secondo cui: ” Il motivo d’impugnazione è rappresentato dall’enunciazione, secondo lo schema normativo con cui il mezzo è regolato dal legislatore, della o RAGIONE_SOCIALE ragioni per le quali, secondo chi esercita il diritto d’impugnazione, la decisione è erronea, con la conseguenza che, in quanto, per denunciare un errore bisogna identificarlo e, quindi, fornirne la rappresentazione, l’esercizio del
diritto d’impugnazione di una decisione giudiziale può considerarsi avvenuto in modo idoneo soltanto qualora i motivi con i quali è esplicato si concretino in una critica della decisione impugnata e, quindi, nell’esplicita e specifica indicazione RAGIONE_SOCIALE ragioni per cui essa è errata, le quali, per essere enunciate come tali, debbono concretamente considerare le ragioni che la sorreggono e da esse non possono prescindere, dovendosi, dunque, il motivo che non rispetti tale requisito considerarsi nullo per inidoneità al raggiungimento dello scopo. In riferimento al ricorso per cassazione, tale nullità, risolvendosi nella proposizione di un “non motivo”, è espressamente sanzionata con l’inammissibilità ai sensi dell’art. 366 n. 4 cod. proc. civ.” (in termini, Cass. 16724/2025, che cita Cass., Sez. Un., n. 7074 del 2017, in motivazione, e Cass., 22/04/2022, n. 8036; cfr. anche 22884/2024).
Nulla sulle spese, attesa la mancata costituzione del COGNOME.

Si esclude la sussistenza dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, in applicazione del principio, ripetutamente affermato da questa Corte, secondo cui, nei casi di impugnazione respinta integralmente o dichiarata inammissibile o improcedibile, l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1 -quater, del d.p.r. n. 115 del 2002, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, non può trovare applicazione nei confronti RAGIONE_SOCIALE Amministrazioni dello Stato che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, sono esentate dal pagamento RAGIONE_SOCIALE imposte e tasse che gravano sul processo (Cass. 1778/16).

P.Q.M.

La Corte dichiara il ricorso inammissibile.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte Suprema di Cassazione, in data 2 dicembre 2025.

Il Presidente COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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