Legittimo affidamento: non basta per evitare il Fisco

Una società di autonoleggio estera, agendo tramite il suo rappresentante fiscale in Italia, ha contestato degli avvisi di accertamento per IVA indebitamente rimborsata. La società ha invocato il principio del legittimo affidamento, sostenendo di aver agito in buona fede basandosi sulla prassi pregressa dell’Amministrazione Finanziaria. La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, stabilendo che i precedenti rimborsi e le circolari ministeriali non sono sufficienti a creare un affidamento tutelabile che esoneri dal pagamento del tributo, confermando così la pretesa fiscale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 8 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Legittimo Affidamento: Quando la Fiducia nel Fisco Non Basta

Il principio del legittimo affidamento rappresenta una delle più importanti tutele per il contribuente nei confronti della Pubblica Amministrazione. Esso protegge chi ha agito in buona fede basandosi su indicazioni o comportamenti dell’ente impositore. Tuttavia, un’ordinanza della Corte di Cassazione chiarisce che invocare questo principio non è una garanzia di successo: è necessario dimostrare presupposti specifici e concreti, che vanno ben oltre la semplice prassi o l’esistenza di circolari ministeriali. Analizziamo insieme questa importante decisione.

I Fatti di Causa

Il caso ha origine da due avvisi di accertamento notificati dall’Amministrazione Finanziaria a una compagnia di autonoleggio estera, operante in Italia tramite un rappresentante fiscale. L’ente impositore contestava, da un lato, l’indebito rimborso dell’IVA per due annualità e, dall’altro, l’omesso versamento dell’IVA su prestazioni di autonoleggio effettuate verso clienti residenti in Italia.

La società contribuente ha impugnato gli atti, sostenendo di aver agito confidando nella correttezza del proprio operato, forte dei rimborsi precedentemente ottenuti e di specifiche risoluzioni ministeriali. Dopo un lungo iter giudiziario, che ha visto le decisioni di primo e secondo grado essere cassate con rinvio, la questione è approdata nuovamente dinanzi alla Corte di Cassazione.

La Questione del Legittimo Affidamento nel Contesto Fiscale

Il cuore della difesa della società si basava sul principio di legittimo affidamento, sancito dallo Statuto del Contribuente. La società sosteneva che la condotta dell’Amministrazione Finanziaria, che per anni aveva concesso i rimborsi IVA, avesse generato una situazione di apparente legittimità, inducendola a credere di operare correttamente. Pertanto, la successiva richiesta di restituzione delle somme e l’applicazione di sanzioni e interessi violavano la sua buona fede.

Inoltre, la difesa riteneva che i servizi di autonoleggio non potessero essere considerati come parte di un “pacchetto turistico”, un punto cruciale per la determinazione del corretto regime IVA applicabile.

L’Analisi della Corte: Limiti al Legittimo Affidamento

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso, fornendo chiarimenti fondamentali sui limiti di applicabilità del legittimo affidamento. I giudici hanno sottolineato che, per poter invocare con successo tale tutela, non è sufficiente una generica affermazione di buona fede. È onere del contribuente provare la sussistenza di tre condizioni:

1. Apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione Finanziaria.
2. Buona fede del contribuente, intesa come assenza di violazioni del dovere di correttezza.
3. Esistenza di circostanze specifiche e rilevanti che giustifichino l’affidamento.

La Neutralità dei Rimborsi Precedenti

Secondo la Corte, il semplice fatto di aver ricevuto rimborsi per le annualità precedenti non costituisce, di per sé, un atto in grado di generare un affidamento tutelabile. Un rimborso è un atto che, seppur favorevole, è considerato neutro ai fini della creazione di una situazione giuridica consolidata. L’Amministrazione Finanziaria conserva sempre il potere di verificare la correttezza di tali rimborsi entro i termini di legge.

Il Valore delle Circolari Ministeriali

Un altro punto fondamentale toccato dalla Corte riguarda il valore delle circolari ministeriali. I giudici hanno ribadito un principio consolidato: le circolari sono atti interni all’amministrazione e forniscono mere interpretazioni. Esse non costituiscono fonte di diritti e obblighi per il contribuente e non vincolano neppure l’amministrazione stessa che le ha emanate. Di conseguenza, fare affidamento su una circolare non è sufficiente a escludere il pagamento del tributo se l’interpretazione si rivela errata.

Le Motivazioni

La Corte ha ritenuto il motivo di ricorso inammissibile perché eccessivamente generico. La società ricorrente non ha saputo circostanziare in modo specifico e concreto quali elementi avessero generato il suo affidamento incolpevole. Mancava una “puntuale valutazione in concreto delle circostanze idonee a giustificare l’affidamento”, rendendo impossibile per la Corte sindacare la decisione dei giudici di merito.

La Cassazione ha chiarito che non basta invocare un principio; bisogna dimostrare, con prove concrete, che la situazione specifica del contribuente è stata influenzata da un comportamento chiaro, univoco e rassicurante dell’Amministrazione Finanziaria. I rimborsi passati e le circolari generali non possiedono queste caratteristiche. La Corte ha inoltre giudicato inammissibile anche il secondo motivo di ricorso, relativo al presunto difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, considerandolo un tentativo di ottenere una nuova e non consentita valutazione dei fatti in sede di legittimità.

Le Conclusioni

L’ordinanza ha importanti implicazioni pratiche per tutti i contribuenti. Insegna che il principio del legittimo affidamento è una tutela reale ma non incondizionata. Per potersene avvalere, non è sufficiente basarsi su prassi consolidate o interpretazioni generali. È necessario che l’Amministrazione Finanziaria abbia tenuto un comportamento specifico e diretto nei confronti del singolo contribuente, tale da ingenerare un’aspettativa qualificata e ragionevole sulla legittimità del proprio operato. In assenza di tali elementi concreti, il rischio di un accertamento fiscale rimane, e la buona fede, da sola, non basta a esonerare dal pagamento delle imposte dovute.

Aver ricevuto rimborsi IVA in passato crea un legittimo affidamento che impedisce al Fisco di chiederne la restituzione in futuro?
No. Secondo la Corte, il rimborso dell’imposta per le annualità precedenti è un atto di per sé neutro e non costituisce da solo un presupposto sufficiente per generare un legittimo affidamento tutelabile in capo al contribuente.

Le circolari ministeriali in materia tributaria creano diritti e obblighi per il contribuente?
No. La Corte ha ribadito che le circolari ministeriali non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, e da esse non discende alcun vincolo neanche per la stessa Amministrazione finanziaria che le ha emanate. Pertanto, non possono fondare un legittimo affidamento.

Cosa deve dimostrare un contribuente per invocare con successo il principio del legittimo affidamento?
Il contribuente deve dimostrare l’esistenza di una situazione tutelabile caratterizzata da: a) un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria; b) la propria buona fede; c) la presenza di circostanze specifiche e rilevanti che indichino la sussistenza dei primi due presupposti.

Testo del provvedimento

Ordinanza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 7793 Anno 2024

Civile Ord. Sez. 5 Num. 7793 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 22/03/2024

ORDINANZA

sul ricorso n. 13144-2022, proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , nella qualità di rappresentante fiscale ai fini dell’I.V.A., ai sensi dell’art. 17 del d.P.R. n. 633 del 1972, della RAGIONE_SOCIALE (C.F. P_IVA), rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al ricorso, dall’AVV_NOTAIO (EMAIL), presso il cui studio è elett.te dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO;

– ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE (CODICE_FISCALE.F. CODICE_FISCALE), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla INDIRIZZO, presso l’RAGIONE_SOCIALE, che lo rapp. e dif. (EMAIL);

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 5023/2021 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del LAZIO, depositata il 09/11/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24/01/2024 dal AVV_NOTAIO;

Rilevato che l’ RAGIONE_SOCIALE notificò alla RAGIONE_SOCIALE due avvisi di accertamento con cui l’Ufficio ha provveduto a riprese concernenti I.V.A. indebitamente rimborsata alla contribuente relativamente agli anni di imposta 2006 e 2008 nonché, relativamente all’anno di imposta 2006, l’I.V.A. dovuta per prestazioni di autonoleggio effettuate nei confronti di soggetti residenti;

che la RAGIONE_SOCIALE impugnò detti provvedimenti innanzi alla C.T.P. di Roma che, previa riunione, con sentenza n. 32/2013 accolse parzialmente i ricorsi;

che tanto l’ RAGIONE_SOCIALE, quanto la contribuente proposero appello, rispettivamente in via principale ed incidentale condizionata, innanzi alla C.T.R. del Lazio, la quale, con sentenza n. 4596/35/14 rigettò il gravame erariale, ritenendo assorbita la questione del legittimo affidamento ingenerato nella contribuente e senza pronunziarsi sul recupero relativo all’omessa fatturazione di operazioni di noleggio -auto a soggetti residenti;

che avverso tale decisione, sia l’ RAGIONE_SOCIALE che la contribuente proposero ricorso per cassazione, rispettivamente in via principale ed incidentale: questa Corte, con sentenza n. 6427 del 2020, previo accoglimento di entrambi i gravami, cassò la decisione impugnata, con rinvio alla medesima C.T.R. del Lazio, in diversa composizione;

che la RAGIONE_SOCIALE ha quindi riassunto il giudizio innanzi alla C.T.R. del Lazio che, con sentenza n. 5021/2021, depositata il 09/11/2021, accolse l’originario appello principale dell’Ufficio e

rigettò il gravame incidentale della contribuente osservando -per quanto in questa sede ancora rileva -come l’affidamento legittimo del contribuente (non equiparabile all’istituto dell’interpello ex art. 11 della l. n. 212 del 2000), quand’anche ricorrente, non esonera dal pagamento del tributo mentre, per quanto attiene alle cessioni dei servizi di autonoleggio ai propri clienti, queste ultime non potevano essere ricondotte alla nozione di ‘pacchetto turistico’;

che avverso tale decisione la RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , nella qualità di rappresentante fiscale ai fini dell’I.V.A., ai sensi dell’art. 17 del d.P.R. n. 633 del 1972, della RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per cassazione, affidato a 2 motivi, illustrati da memoria ex art. 380bis .1 cod. proc. civ.; si è costituita con controricorso l’ RAGIONE_SOCIALE;

CONSIDERATO CHE

che con il primo motivo la difesa di parte ricorrente si duole (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della ‘ violazione e/o falsa applicazione dell’art. 10 della legge 27 luglio 2000, n. 212…nonché violazione del principio euro -unitario del legittimo affidamento…Inesigibilità del tributo in ipotesi di affidamento del contribuente in precise determinazioni dell’Amministrazione finanziaria ‘ (cfr. ricorso, p. 13), per avere la C.T.R. erroneamente escluso il carattere esimente, rispetto al pagamento dell’imposta, del legittimo affidamento originato, in essa contribuente, dalla (osservanza della) risoluzione n. 62/1999 ovvero, in subordine, per non avere dichiarato l’illegittimità delle riprese in questione quantomeno in relazione alla debenza degli interessi (cfr. ricorso, p. 31);
che il motivo è inammissibile;

che questa Corte ha da tempo precisato che, in tema di legittimo affidamento del contribuente di fronte all’azione dell’Amministrazione finanziaria, ex art. 10, commi 1 e 2, della l. n. 212 del 2000 (cd. Statuto del contribuente), costituisce situazione tutelabile quella caratterizzata (a) da un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria, in senso favorevole al contribuente, (b) dalla buona fede del contribuente, rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotata dall’assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sul medesimo e (c) dall’eventuale esistenza di circostanze specifiche e rilevanti, idonee a indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono, essendosi altresì, chiarito (d) che i casi di tutela espressamente enunciati dal comma 2 del cit. art. 10 (attinenti all’area della irrogazione di sanzioni e della richiesta di interessi), riguardano situazioni meramente esemplificative, legate ad ipotesi ritenute maggiormente frequenti, che non limitano la portata generale della regola, idonea a disciplinare una serie indeterminata di casi concreti (così, per il primo intervento in materia, Cass., Sez. 5, 10.12.2002, n. 17576, Rv. 559126-01 e, più recentemente, Cass., Sez. 6-5, 14.1.2015, n. 537, Rv. 634360-01); che ad analoga conclusione era, d’altronde, giunta anche la precedente Cass., Sez. 5, 11.5.2021, n. 12372, Rv. 661196-01 che, però, all’esito di una compiuta ed argomentata disamina dell’istituto (cfr. la relativa motivazione), ha anche chiarito che ‘ La portata generale del principio affermato dall’art. 10, comma 1, cit. comporta, dunque, la necessità di correlarne l’applicazione alle caratteristiche proprie della specifica fattispecie, dovendosi aver riguardo agli obbiettivi cui mirava la corretta attuazione dell’atto, del procedimento o RAGIONE_SOCIALE svolgersi del rapporto impositivo ‘ (cfr. p. 19 della motivazione) -in quel caso, all’esito
di una minuziosa ricostruzione della fattispecie concreta e dei comportamenti ascrivibili all’Amministrazione, ingeneranti legittimo affidamento del contribuente (cfr. pp. 24-25 della motivazione), si è ritenuta non dovuta la maggior pretesa costituita dalla differenza tra gli importi concordati in sede di definizione della procedura di accertamento con adesione e quelli richiesti al contribuente con la successiva notifica degli atti impositivi per le corrispondenti annualità;
che, poste tali premesse, la censura in esame è decisamente generica, difettando la prospettazione (in grado di merito, prima, ai fini della specificità del motivo, ex art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ. e, in ogni caso, innanzi a questa Corte, poi) di qualsivoglia elemento in grado di circostanziare la fattispecie -quantomeno in astratto in termini, per l’appunto, di legittimo affidamento ingenerato in capo al contribuente, giacché, da un lato, il rimborso dell’imposta per le annualità precedenti a quella oggetto di ripresa costituisce un atto di per sé neutro (cfr., per una vicenda analoga, Cass., Sez. 5, 3.5.2022, n. 13906, a proposito della affermata insussistenza del legittimo affidamento del contribuente quanto alla rimborsabilità della credito I.V.A., nonostante la mancata emanazione di provvedimenti di diniego di rimborso per venti anni) e, dall’altro, le circolari ministeriali in materia tributaria (pure invocate, nella loro successione, dalla parte ricorrente) non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, non discendendo da esse alcun vincolo neanche per la stessa Amministrazione finanziaria che le ha emanate (Cass., Sez. 5, 30.9.2020, n. 20819, Rv. 658996-02);
che, in virtù di tali rilievi, non risulta pertinente il richiamo, operato nella memoria ex art.380bis.1 cod. proc. civ. di parte ricorrente, a Cass., Sez. 6-5, 24.2.2023, n. 5743 (non massimata), non chiarendosi nel corpo della relativa motivazione

né, tantomeno, essendo stato trascritto nel ricorso introduttivo del presente giudizio di legittimità quali sono stati gli elementi concreti, qualificanti la fattispecie oggetto di quel giudizio, sottoposti al vaglio dei giudici di merito e da quelli non esaminati, tali da indurre questa Corte a cassare, con rinvio, la decisione in quella sede impugnata, per essere ‘ mancata, da parte della CTR, una puntuale valutazione in concreto delle circostanze idonee a giustificare l’affidamento incolpevole ‘;
che con il secondo motivo la difesa della ricorrente lamenta (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la ‘ violazione e falsa applicazione dell’art. 42 d.P.R. n. 600/73 e dell’art. 7 della Legge n. 212 del 27 luglio 2000…Obbligo motivazionale minimo dell’avviso di accertamento’ (cfr. ricorso, p. 31), per avere la C.T.R. erroneamente rigettato il motivo di doglianza sollevato da essa contribuente sin dal primo grado e concernente ‘ il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento ( sub specie di insufficienza e contraddittorietà della motivazione) ‘ (cfr. ivi, p. 33), per avere l’Ufficio escluso che i servizi di autonoleggio erogati da essa contribuente fossero prestati nell’ambito di un pacchetto turistico;
che il motivo -il quale disvela un vizio motivazionale, ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. -è inammissibile;

che la C.T.R., sulla base degli elementi di fatto dalla stessa ricavati dall’atto impositivo (cfr. motivazione della sentenza impugnata, pp. 6-7), ha motivatamente escluso che i servizi di autonoleggio offerti dalla RAGIONE_SOCIALE, tour operator non stabilito nel territorio dell’Unione, fossero riconducibili ad un pacchetto turistico venduto ai clienti;

che appare evidente come parte ricorrente miri ad una inammissibile (arg. da (Cass., Sez. 3, 1.6.2021, n. 15276, Rv. 661628-01) – (ri)valutazione degli elementi che hanno indotto la

C.T.R. a ritenere corretta la ripresa operata dall’Ufficio e, in particolar modo, la qualificazione dei servizi di autonoleggio per cui è causa come estranei alla vendita di un pacchetto turistico; Ritenuto, in conclusione, che il ricorso debba essere rigettato, con la condanna della RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , al pagamento, in favore dell’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , delle spese del presente giudizio di legittimità;

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Condanna la RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , al pagamento, in favore dell’ RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore p.t. , delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in complessivi € 18.000,00 (diciottomila/00), oltre spese prenotate a debito.

Dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della RAGIONE_SOCIALE, in persona del legale rappresentante p.t. , dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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