Legittimazione processuale fallito: guida ai ricorsi

La Suprema Corte ha analizzato i limiti della legittimazione processuale fallito in ambito tributario, confermando che l’amministratore di una società dichiarata fallita può impugnare atti impositivi qualora il curatore rimanga inerte. Tale facoltà è giustificata dalla natura speciale dell’obbligazione tributaria. Tuttavia, la Corte ha negato la legittimazione al socio che agisce in proprio o come creditore, ribadendo l’invalicabilità dello schermo societario. La decisione affronta inoltre il rigore probatorio necessario per la deduzione di costi derivanti da operazioni con paesi in black list, sottolineando che non bastano prove formali ma serve l’effettività dell’operazione commerciale.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 25 marzo 2026 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Legittimazione processuale fallito: quando l’amministratore può ricorrere

Il tema della Legittimazione processuale fallito rappresenta uno dei nodi più complessi del diritto tributario contemporaneo. Una recente sentenza della Corte di Cassazione ha chiarito i confini entro cui gli organi di una società fallita possono agire contro il Fisco in sostituzione della curatela inerte.

I fatti di causa

La controversia nasce dall’impugnazione di avvisi di accertamento e cartelle di pagamento notificati a una società a responsabilità limitata in fallimento. Gli atti riguardavano il recupero di imposte (IRES, IRAP e IVA) legate a costi ritenuti indeducibili perché derivanti da transazioni con imprese situate in paesi a regime fiscale privilegiato, le cosiddette black list. L’amministratore della società, rientrato in carica dopo un periodo di sequestro giudiziario delle quote, aveva proposto ricorso sia in rappresentanza dell’ente che in proprio, lamentando l’inerzia del curatore fallimentare che non aveva impugnato gli atti impositivi.

La decisione della Corte sulla Legittimazione processuale fallito

La Cassazione ha stabilito che, in ambito tributario, la Legittimazione processuale fallito sorge automaticamente in presenza di una mera inerzia oggettiva del curatore. A differenza di altri ambiti civili, dove l’inerzia deve essere frutto di una scelta non consapevole, nel fisco basta che il curatore non agisca per legittimare l’amministratore della società fallita a difendere il patrimonio sociale. Tuttavia, la Corte ha posto un limite invalicabile: il socio, anche se unico o creditore della società, non può mai agire in proprio. Lo schermo societario impedisce al singolo individuo di sostituirsi all’ente per debiti che non gli appartengono direttamente.

Deducibilità dei costi e onere della prova

Un altro punto cardine riguarda la deduzione dei costi black list. La Corte ha cassato la decisione di merito che aveva ritenuto sufficiente la semplice iscrizione al registro delle imprese del fornitore estero. Per la Cassazione, il contribuente deve fornire una prova rigorosa dell’effettività dell’attività commerciale svolta e del reale interesse economico dell’operazione. Elementi puramente formali, come la regolarità contabile, non sono sufficienti a superare la presunzione di indeducibilità.

Validità della dichiarazione integrativa

Infine, è stata riconosciuta la piena validità della dichiarazione integrativa presentata da un custode giudiziario nominato amministratore, anche senza la preventiva autorizzazione del giudice delegato. Tale atto è stato considerato un’attività necessaria per evitare pregiudizi alla società, rientrante nei poteri gestori ordinari in contesti di crisi.

Le motivazioni

La Corte fonda la sua decisione sulla distinzione tra la capacità processuale suppletiva del fallito e la totale carenza di legittimazione del socio. La Legittimazione processuale fallito è una deroga eccezionale prevista dall’art. 43 della Legge Fallimentare, finalizzata a evitare che l’inerzia degli organi della procedura possa consolidare pretese erariali ingiuste. Tuttavia, tale deroga non può estendersi ai soci, poiché il loro interesse alla conservazione del patrimonio sociale è tutelabile solo attraverso strumenti interni alla società e non verso l’esterno. Sul piano probatorio, la Corte ribadisce che la lotta all’evasione internazionale richiede che l’effettività delle operazioni con paesi black list sia dimostrata con dati concreti sull’operatività del fornitore, non bastando la mera esistenza legale dello stesso.

Le conclusioni

In conclusione, la sentenza riafferma un principio di equilibrio: da un lato tutela il diritto di difesa della società fallita di fronte all’inerzia della curatela, dall’altro protegge la certezza del diritto e la separazione patrimoniale. La Legittimazione processuale fallito rimane uno strumento di salvaguardia straordinario che non può essere abusato dai singoli soci per scopi personali. Per le imprese, il monito è chiaro: la gestione dei rapporti con l’estero richiede una documentazione probatoria che vada ben oltre la forma, toccando la sostanza economica di ogni singola transazione.

Cosa succede se il curatore fallimentare non impugna un avviso di accertamento?
In caso di inerzia del curatore, la società fallita o i suoi amministratori riacquistano la legittimazione a impugnare l’atto per tutelare il patrimonio sociale.

Un socio può impugnare un atto fiscale notificato alla società fallita?
No, il socio non è legittimato ad agire in proprio a causa dello schermo societario, anche se è socio unico o creditore della società stessa.

Quali prove servono per dedurre costi da paesi in black list?
Non bastano documenti formali come l’iscrizione al registro imprese; occorre dimostrare l’effettivo svolgimento dell’attività commerciale e l’interesse economico reale.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 3741 Anno 2026

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3741 Anno 2026

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/02/2026

Oggetto: legittimazione amministratore ex art.43 l.f. -curatore fallimentare -inerzia -diffida ad adempiere -necessità – esclusione

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 24963/2019R.G. proposto da RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, domiciliata in Roma, INDIRIZZO;

-ricorrente – contro

NOME COGNOME, in proprio e per conto della società RAGIONE_SOCIALE IN FALLIMENTO, rappresentati e difesi dall’AVV_NOTAIO con domicilio eletto presso lo Studio RAGIONE_SOCIALE in INDIRIZZO (P.E.C. EMAIL);

-controricorrenti e ricorrenti incidentali – avverso la sentenza della Corte Commissione Tributaria Regionale del Lazio n. 475/13/19, depositata il 4.2.2019 e non notificata.

Udite le conclusioni formulate in udienza dal AVV_NOTAIO Ministero in persona del AVV_NOTAIO, a correzione del refuso contenuto nella requisitoria scritta, nel senso del l’accoglimento del secondo e del terzo motivo del ricorso principale dell’RAGIONE_SOCIALE , rigettati i restanti motivi e il ricorso incidentale, con rinvio alla Corte di Giustizia di 2° grado del Lazio.

Udito per parte ricorrente l’AVV_NOTAIO.

Udito per l’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE l’AVV_NOTAIO.

NOME COGNOME. NOME COGNOME.

FATTI DI CAUSA

Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, venivano rigettati gli appelli riuniti proposti da ll’RAGIONE_SOCIALE e da RAGIONE_SOCIALE avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Roma n. 23263/14/2016.

I ricorsi introduttivi avevano ad oggetto due distinti atti: in primo luogo l’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO relativo all’anno 2011 emesso ai fini IRES ed IRAP per costi derivanti da acquisti effettuati da paesi inseriti nella “black list” pari ad euro 1.410.444. Con tale atto venivano accertate le suddette maggiori imposte con irrogazione, precisa il ricorso, RAGIONE_SOCIALE sanzioni previste per l’infedeltà dichiarativa dagli artt. 1, comma 2, d.lgs. n. 471/1997 e 32, comma 2, d.lgs. n. 446/1997. Ai fini IVA – si legge sempre in
ricorso l’Amministrazione finanziaria irrogava unicamente le sanzioni previste dagli artt. 5, comma 4, e 6, comma 6, d.lgs. n. 471/1997 per infedele dichiarazione e indebita detrazione dell’imposta poiché l’imposta armonizzata era stata indebitamente detratta. In secondo luogo, alla base del presente giudizio vi era l’ impugnazione anche della cartella di pagamento n. 09720140022876580 emessa a seguito del controllo automatizzato ex art. 54 bis d.P.R. 633/72 della dichiarazione integrativa, recante l’iscrizione a ruolo dell’IVA dichiarata per il medesimo periodo di imposta e non versata. Gli atti venivano impugnati da COGNOME con tre ricorsi, due proposti contro l’avviso di accertamento, rispettivamente, «in proprio quale amministratore unico, nell’anno d’imposta di cui trattasi (2011) della RAGIONE_SOCIALE in fallimento nonché quale socio al 100% e creditore della stessa», e poi per conto della «società RAGIONE_SOCIALE in fallimento in persona del rappresentante legale sig. COGNOME NOME». Il terzo veniva proposto contro la cartella per conto della «società RAGIONE_SOCIALE in fallimento in persona del rappresentante legale sig. COGNOME NOME».
2. Le riprese traevano origine da una verifica fiscale iniziata a seguito di indagine penale. La società RAGIONE_SOCIALE veniva dichiarata fallita dal Tribunale di Roma con sentenza del 2.5.2013 (Fallimento n. 349/13) e il giudice civile nominava NOME COGNOME curatore fallimentare della società. Inoltre, in data 5.8.2013 al momento della notificazione dell ‘avviso di accertamento, vi era un custode giudiziario, NOME COGNOME, nominata in data 16.1.2012 dal G.i.p. presso il Tribunale di Roma, contestualmente al sequestro preventivo RAGIONE_SOCIALE quote ex art. 321 cod. proc. pen., poi nominata dall’assemblea della società amministratore unico il 20.1.2012. Tale qualità veniva mantenuta da COGNOME sino al 30 ottobre 2013, quando, a seguito del dissequestro RAGIONE_SOCIALE quote, l’assemblea rinominava COGNOME amministratore, successivamente alla notifica in data 5.8.2013 dell’avviso di accertamento e anteriormente alla notificazione, in
data 2.10.2014, della cartella di pagamento, in entrambi i casi perfezionata nei confronti della società in persona del curatore. Né il curatore fallimentare né il custode-amministratore impugnavano gli atti impositivi.

Il giudice di prime cure in via preliminare rigettava l’eccezione di inammissibilità dei ricorsi sollevata dall’RAGIONE_SOCIALE, ritenendo sussistente la legittimazione processuale di COGNOME sul presupposto dell’inerzia della curatela. Nel merito, annullava il recupero dei costi c.d. black list , ritenendo adeguatamente provato l’effettivo svolgimento di attività commerciale da parte dei fornitori esteri e, quindi, riconosceva la deducibilità dei costi ex art. 110, comma 11, TUIR. Con riferimento al recupero dell’lVA indebitamente detratta poiché afferente ad operazioni inesistenti, il giudice annullava la cartella di pagamento contenente l’iscrizione a ruolo dell’imposta ritenendo la dichiarazione integrativa, la cui liquidazione automatizzata aveva evidenziato l’omesso versamento, inidonea ad impegnare la RAGIONE_SOCIALE in quanto presentata dal custode giudiziario senza la prescritta autorizzazione dell’autorità giudiziaria, necessaria per la natura di straordinaria amministrazione dell’atto. Per il resto, il giudice confermava la legittimità RAGIONE_SOCIALE sanzioni irrogate con l’avviso di accertamento, ritenendo sussistente la frode attuata mediante utilizzo di fatture inesistenti sulla base degli elementi addotti dall’RAGIONE_SOCIALE e non confutati adeguatamente dal ricorrente. La decisione veniva integralmente confermata in appello.
Avverso tale sentenza, l’RAGIONE_SOCIALE ha proposto ricorso per Cassazione, articolato in tre censure, cui replica COGNOME con controricorso. Il contribuente ha inoltre proposto un ricorso successivo, da qualificarsi ricorso incidentale, per due motivi, cui replica l’RAGIONE_SOCIALE con atto datato 4.10.2019 che, per mero errore materiale, è denominato nuovamente ‘ricorso’ e va piuttosto qualificato come controricorso in risposta al ricorso incidentale.

La causa è stata dimessa alla pubblica udienza e la Procura RAGIONE_SOCIALE ha rassegnato conclusioni scritte.

RAGIONI DELLA DECISIONE

Pregiudizialmente, con riferimento alla richiesta di riunione del ricorso sollevata in controricorso, va osservato che i giudizi iscritti ai nn.r.g. 7840/15, 14256/17 e 12198/19 sono stati già definiti con separate sentenze.

Con il primo motivo del ricorso principale, l’RAGIONE_SOCIALE censura la sentenza impugnata, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., per violazione degli artt. 75, comma 3, e 81 cod. proc. civ. da parte della sentenza impugnata, per aver mancato di dichiarare l’inammissibilità dei ricorsi introduttivi per difetto di legittimazione in capo a RAGIONE_SOCIALE.

Il primo motivo del ricorso principale dell’RAGIONE_SOCIALE non è inammissibile come tautologicamente afferma COGNOME in controricorso, ed è parzialmente fondato, nei limiti che seguono.

3.1. Richiamate le sentenze della Corte rese inter partes nn. 32151, 22146, 30205 e 30202 del 2025, ai fini specifici della decisione del presente ricorso, il mezzo di impugnazione pone sotto un primo profilo la questione della legittimazione di COGNOME a proporre il ricorso introduttivo del giudizio «in proprio, nonché per conto della RAGIONE_SOCIALE, nonché già amministratore unico della stessa nonché quale socio al 100% e creditore della stessa» quanto all’avviso di accertamento n. NUMERO_DOCUMENTO ai fini IRES ed IRAP per costi “black list” e, sotto un secondo profilo, per conto della «società RAGIONE_SOCIALE in fallimento in persona del rappresentante legale sig. COGNOME NOME», quanto alle sanzioni IVA e alla cartella di pagamento.
3.2. Con riferimento alla spendita della qualità di amministratore della società da parte di COGNOME, il Collegio osserva che l ‘avviso di ac-

certamento impugnato è stato notificato in data 5.8.2013 dall’Amministrazione al curatore della società e risulta agli atti che il ricorso in primo grado è stato proposto da COGNOME successivamente al 30.10.2013, dal momento che il ricorso in primo grado risulta ricevuto dalla CTP il 6.12.2013 e, dunque, l’impugnazione si colloca certamente a valle del momento in cui COGNOME è tornato amministratore della società, ossia allorquando ha riacquisito la legittimazione per conto della RAGIONE_SOCIALE, in virtù della nuova nomina come amministratore il 30 ottobre 2013.
A maggior ragione, non si pongono problemi con riferimento alla successiva cartella di pagamento, notificata in data 2.10.2014 e impugnata da COGNOME per conto della società pacificamente nel rispetto degli artt.20 e 21 d.lgs. n.546 del 1992.

3.3. Nessuna RAGIONE_SOCIALE parti rende noto se e quando si sia chiuso il fallimento e si deve ritenere che questo fosse ancora aperto quando COGNOME ha impugnato nella qualità di amministratore e, in relazione a questa qualità, si pone il tema dell’inerzia del curatore.

Per giurisprudenza costante della Corte (cfr. Sez. U. n. 11297 del 2023 e giurisprudenza ivi citata), qualora i presupposti di un rapporto tributario si siano formati prima della dichiarazione di fallimento, il contribuente dichiarato fallito a cui sia stato notificato l ‘ atto impositivo può impugnarlo, ex art. 43 l.f., a condizione che il curatore si sia astenuto dall ‘ impugnazione, assumendo un comportamento oggettivo di pura e semplice inerzia, indipendentemente dalla consapevolezza e volontà che l ‘ abbiano determinato; l ‘ insussistenza di detto stato di inerzia comporta, per il fallito, il difetto della capacità processuale di impugnare l ‘ atto impositivo, vizio suscettibile di essere rilevato, anche d ‘ ufficio, in ogni stato e grado del processo.
3.4. L’RAGIONE_SOCIALE (v. punto 14 a p.8 del ricorso) ripropone la tesi smentita nei due gradi di appello, sostenendo che, per l’inerzia, il curatore fallimentare avrebbe dovuto essere sollecitato dall’odierno ricorrente

ad opporsi all’avviso di accertamento e alla successiva cartella di pagamento, notificata il 2.10.2014.

La tesi è smentita dalla giurisprudenza sopra richiamata, per cui va ribadito che, in tema di fallimento, la mera inerzia assunta dal curatore nei confronti dell’atto impositivo, con riferimento ai rapporti d’imposta i cui presupposti si sono formati prima della declaratoria fallimentare, è sufficiente a far sorgere la legittimazione processuale straordinaria della società fallita o dei suoi amministratori ad impugnare l’atto (tra le più recenti, v. Cass. n. 21333 del 2024).

D’altronde, quanto ai rapporti con gli altri giudizi, non tributari, si veda Cass. n. 30732 del 2025, secondo cui, in tema di fallimento, la cd. capacità processuale “suppletiva” del fallito sussiste solo laddove l’inerzia del curatore, secondo un accertamento riservato al giudice del merito, non sia il frutto di una scelta consapevole degli organi della procedura (come avviene quando il curatore assume la qualità di parte del giudizio, anche se contumace), a differenza dell’ambito tributario ove rileva, in ragione della specialità e peculiarità dell’obbligazione tributaria, anche la mera inerzia del curatore fallimentare, determinata dalla mancata impugnazione dell’atto impositivo, indipendentemente dalla consapevolezza e volontà della stessa.
A conclusioni opposte deve giungersi con riferimento alla spendita della qualità in proprio da parte di COGNOME, quale socio e creditore della società.

4.1. Per quanto concerne la pretesa legittimazione quale socio, essa va esclusa per l’esistenza RAGIONE_SOCIALE schermo societario.

Viene in rilievo la circostanza che al soggetto fallito, ossia alla RAGIONE_SOCIALE, è riconosciuta una propria autonoma legittimazione processuale in rappresentanza del patrimonio sottoposto a sequestro, del quale ha l’amministrazione prima l’amministratrice delegata nominata d all’assemblea e poi, dal 30 ottobre 2013, COGNOME stesso, ma solo nella qualità di amministratore nominato dall’ assemblea.

Il soggetto chiamato a rispondere RAGIONE_SOCIALE obbligazioni tributarie è difatti la società stessa, in persona dell’amministratore legale rappresentante pro tempore .

4.2. Limitatamente all’arco di tempo compreso tra la dichiarazione di fallimento con nomina del curatore fallimentare NOME COGNOME nella perduranza dell’amministrazione COGNOME e il 30.10.2013 in cui COGNOME torna amministratore, può eventualmente porsi il tema dell’inerzia rispetto al curatore, ma con la precisazione che l’inerzia va pur sempre valutata nei confronti della COGNOME e non già di COGNOME.

Sotto questo profilo, l’art. 43 l.fall., a norma del quale «Nelle controversie, anche in corso, relative a rapporti di diritto patrimoniale del fallito compresi nel fallimento sta in giudizio il curatore», comporta che sia soltanto il fallito a conservare, in via eccezionale, la legittimazione ad agire per la tutela dei suoi diritti patrimoniali e soltanto in caso di inerzia e/o disinteresse degli organi fallimentari (in termini, da ultimo, Cass. n. 9010 del 2025, conforme a Cass. n.36241 del 2023), il che comporta un’ulteriore ragione d’inammissibilità della legittimazione di COGNOME quale socio.
4.3. Il quadro, peraltro, per questo profilo non è direttamente investito dall’azione diretta regolata dalla sentenza RAGIONE_SOCIALE Sezioni Unite n. 11287 del 28/04/2023 dinanzi richiamata.

Diversa è la presente fattispecie nella quale COGNOME non è e non può essere considerato il soggetto fallito cui è stato notificato l’atto impositivo, sia perché opera lo schermo societario, sia perché gli atti non sono stati a lui notificati.

4.4. Né sussiste la legittimazione straordinaria che la giurisprudenza della Sezione riconosce qualora una società in liquidazione sia stata dichiarata fallita, secondo cui l’avviso di accertamento notificato nella fase di liquidazione antecedente alla declaratoria di fallimento, in ipotesi di inerzia da parte del curatore, è impugnabile dalla società

in persona del liquidatore e non del suo precedente legale rappresentante (v. Cass. Sez. 5, n. 20913 del 18/07/2023). Vi osta il fatto che neppure il socio unico può identificarsi con la società di capitali. 4.5. Dev’essere conclusivamente riaffermato in diritto, a distanza di anni, l’insegnamento di Cass. Sez. 3 n. 12114 del 2003 (nello stesso senso, v. anche Cass. Sez. 2, n. 29325 del 2021), adattandolo al caso di specie: in tema di obbligazioni tributarie, nelle società di capitali l’interesse del socio alla conservazione della consistenza patrimoniale della società è tutelato solo attraverso gli strumenti interni che ne assicurano la partecipazione alla vita sociale, secondo le regole stabilite dall’ordinamento societario, e non implica la legittimazione a ricorrere in proprio ex art.21 d.lgs. n.546 del 1992 per impugnare l’atto impositivo affinché non si consolidi la pretesa erariale, esercizio che resta riservato alla società.
5. Egualmente, il ricorrente non è legittimato nemmeno quale «creditore in surroga», rectius per azione surrogatoria ex art.2900 cod. civ.. Per consolidato orientamento di questa Corte (v. Cass. n. 5323 del 2003, e nello stesso senso, Cass. n. 4579 del 2009, Cass. n. 29325 del 2021), difatti, l’interesse del socio al potenziamento e alla conservazione della consistenza economica dell’ente è tutelabile esclusivamente con strumenti interni, tra cui la possibilità di insorgere contro le deliberazioni invalide, ma non implica, sul versante esterno, la legittimazione ad agire, nei confronti dei terzi, per far annullare o dichiarare nulli anche i negozi intercorsi fra questi ultimi e la società, potendo tale validità essere contestata solo dalla società, come si evince dall’obbligo, facente capo all’amministratore, di attivarsi nelle dovute forme per l’eliminazione degli effetti conseguenti all’accertato vizio.
6. Con il secondo motivo l’RAGIONE_SOCIALE ricorrente principale impugna la sentenza, in rapporto all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., per violazione degli artt. 110, comma 11, del d.P.R. 22.12.1986 e 2697

cod. civ. con riferimento alla ripresa ad imposizione contenuta nell’avviso di accertamento IRES ed IRAP per costi derivanti da acquisti effettuati da paesi inseriti nella “black list” pari ad euro 1.410.444.

6.1. Va dato atto che COGNOME eccepisce l’inammissibilità della censura, per essere surrettiziamente diretta a sindacare elementi di fatto già valutati in modo conforme dai giudici di entrambi i gradi del merito.

Il motivo non è inammissibile, in quanto denuncia in diritto e non in fatto una violazione di legge, ma è fondato.

7.1. Innanzitutto, nel caso in esame la CTR non ha tenuto conto del fatto che con l’avviso di accertamento l’Ufficio ha recuperato a tassazione, ai fini Ires ed Irap, costi derivanti da acquisti effettuati da Paesi inseriti nella “black list” con diverse societ à (cfr. p. 30 controricorso), avendo preso in esame solo quelli con un’unica società .

7.2. Inoltre , la Corte rammenta che, ai sensi dell’art. 110, commi 10 e 11, TUIR, ratione temporis applicabile, al fine di dedurre le spese afferenti ad operazioni intercorse con imprese domiciliate fiscalmente in RAGIONE_SOCIALE o territori non appartenenti all’Unione europea aventi regimi fiscali privilegiati, occorre dimostrare che tali imprese svolgono un’att ivit à commerciale effettiva o che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e hanno avuto concreta esecuzione. Dev ‘essere data prova dell’operatività dell’impresa estera contraente, nonché della effettività della transazione commerciale (v. Cass. Sez. 5, n. 5264 del 2019, conforme a Cass. Sez. 5, n. 6205 del 2015 e a Cass. Sez. 5, n. 4030 del 2015). Ai fini di tale prova, non assumono rilievo elementi meramente formali quali la regolarità della contabilità e dei pagamenti: non è sufficiente, quindi, indicare “il numero di registrazione dell’apposito ufficio, attestante lo svolgimento dell’attività commerciale”, essendo questo un dato che non impinge sull’effettivo e concreto svolgimento dell’attività commerciale (cfr. Cass. n.5264 del 2019).
7.3. Orbene, nel caso in esame il giudice si è limitato a confermare la decisione di primo grado affermando che «Carattere effettivo dell’attività commerciale che si ricava, in specie per quanto riguarda la RAGIONE_SOCIALE, non soltanto dalla prodotta documentazione fiscale e bancaria, ma anche dalla documentazione attestante la sua iscrizione al registro RAGIONE_SOCIALE imprese» (p.5 sentenza). Il canone probatorio applicato non è in linea con l’interpretazione giurisprudenziale sopra richiamato.

8. Il terzo motivo del ricorso principale deduce la violazione degli artt. 1, comma 4, e 2, comma 8, del d.P.R. 22.7.1998 n. 322 e 51, comma 2, del d.lgs. 6.9.2011 n. 159 con violazione consequenziale dell’art. 54-bis del d.p.r. 22.10.1972 n. 633 in relazione all’art. 360, comma 3, cod. proc. civ..

L ‘RAGIONE_SOCIALE censura la decisione della CTR nella parte in cui ha accolto il ricorso della contribuente in ordine alla iscrizione a ruolo RAGIONE_SOCIALE somme IVA risultanti dalla dichiarazione in rettifica presentata dal custode giudiziario, dichiarazione da intendersi nulla non essendo stato il custode all’uopo autorizzato dal giudice e rientrando il relativo atto in quelli di straordinaria amministrazione.

9. Il motivo è fondato. Errata è la motivazione del giudice che sulla questione afferma: «per quanto in particolare attiene alla validità della dichiarazione integrativa presentata dal custode giudiziario deve condividersi la valutazione proposta dal primo giudice in merito ai poteri in tal modo esercitati. Infatti, tale dichiarazione integrativa, se non altro per le sue implicazioni quantitative, appare quale atto di straordinaria amministrazione presentata senza che la competente autorità giudiziaria emanasse alcuna autorizzazione, e quindi sottoscritta da soggetto privo del relativo potere».
La dichiarazione integrativa è stata proposta il 22 ottobre 2012 legittimamente dalla custode, poiché ella era stata – come sopra considerato – nominata amministratrice unica della società, e, perciò,

l’integrativa è stata da lei correttamente sottoscritta nel rispetto RAGIONE_SOCIALE richiamate disposizioni del d.P.R. 22.7.1998 n. 322 e del d.lgs. 6.9.2011 n. 159, nel rispetto RAGIONE_SOCIALE emergenze del p.v.c. e al fine di evitare conseguenze ben più pregiudizievoli alla società, senza che sia necessaria alcuna autorizzazione giudiziale allo scopo.

10. Passando al ricorso incidentale, il primo motivo con cui COGNOME prospetta la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 4, per omessa pronuncia sull’eccezione relativa all’illegittima sanzione IVA contenuta nell’avviso di accertamento impugnato in violazione dell’art. 17 del d.lgs. n. 472 del 1997, non può trovare ingresso.

10.1. Non ricorre il vizio di mancata pronuncia su una eccezione di merito sollevata in appello qualora essa, anche se non espressamente esaminata, risulti incompatibile con la statuizione di accoglimento della pretesa dell’attore, deponendo per l’implicita pronunzia di rigetto dell’eccezione medesima, sicché il relativo mancato esame può farsi valere non già quale omessa pronunzia, e, dunque, violazione di una norma sul procedimento (art. 112 cod. proc. civ.), bensì come violazione di legge e difetto di motivazione, in modo da portare il controllo di legittimità sulla conformità a legge della decisione implicita e sulla decisività del punto non preso in considerazione (Cass. Sez. 3, ordinanza n. 24953 del 06/11/2020). Nel caso di specie, il giudice ha dato conto della questione, già oggetto di decisione di primo grado e poi di appello («peraltro la CTP, pur annullando la cartella di pagamento, ha illegittimamente ritenuto valida la sanzione irrogata tramite l’avviso di accertamento per infedele dichiarazione, in relazione ad un tributo che la stessa CTP ha annullato con riguardo all’imposta », v. p.4 sentenza impugnata) e ha integralmente dismesso gli appelli riuniti. Così è intervenuta la decisione sulla questione preliminare – di nullità dell’avviso contenente le sole
sanzioni IVA per il fatto che il relativo tributo sarebbe stato separatamente richiesto nella distinta cartella di pagamento – in modo incompatibile con il suo accoglimento e tale decisione implicita non è stata neppure correttamente censurata come violazione di legge e difetto di motivazione.

10.2. Inoltre, né nel corpo della censura né al punto 4 alle pagg.7 e 8 del ricorso per Cassazione, parte ricorrente dimostra di aver sollevato in uno dei ricorsi introduttivi tempestivamente la questione della violazione dell’art.17 d.lgs. n.472/1997, disposto che disciplina i casi, in deroga alla regola generale, di irrogazione immediata RAGIONE_SOCIALE sanzioni collegate al tributo, notificate contestualmente all’avviso di accertamento o rettifica: i brevi passaggi del ‘ricorso’ ivi citati, oltre a non chiarire di quali dei ricorsi riuniti si tratti, non menzionano l’art.17 cit., ma contengono un generico richiamo al provvedimento di irrogazione sanzioni ritenuto invalido per conseguenza dell’invalidità dell’iscrizione a ruolo. Vi è del resto anche specifica eccezione nel controricorso a ricorso incidentale del l’RAGIONE_SOCIALE , di novità della questione, perché proposta in primo grado soltanto nelle memorie illustrative, cui parte ricorrente non ha replicato.
11. È poi infondato anche il secondo motivo del ricorso incidentale, attraverso il quale si deduce la violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, 118 disp. att. cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., per la mancata esposizione di effettive motivazioni in fatto ed in diritto. La motivazione della sentenza per relationem è infatti ammissibile, purch é il rinvio venga operato in modo tale da rendere possibile ed agevole il controllo della motivazione, essendo necessario che si dia conto RAGIONE_SOCIALE argomentazioni RAGIONE_SOCIALE parti e dell’identit à di tali argomentazioni con quelle esaminate nella pronuncia oggetto del rinvio (Sez. 5, n. 7347 del 2012). Ciò è avvenuto nel caso in esame, in cui il giudice non si è limitato a richiamare la decisione di primo grado, ma ha anche
accertato a pag.6 della sentenza che «è emerso il ruolo della società quale soggetto interponente nell’ambito di una complessa frode carosello. In forza di tale ruolo la società ha quindi con piena consapevolezza provveduto all’acquisto di beni a prezzi inferiori a quelli di mercato per il tramite di società c.d. cartiere, così detraendo ai fini IVA». Tale argomentazione motiva l’adesione alla decisione di primo grado in termini rispettosi della giurisprudenza di legittimità sopra richiamata.

La sentenza impugnata è in ultima analisi cassata, in accoglimento integrale del secondo e terzo motivo e, nei limiti di cui in motivazione, del primo motivo del ricorso principale dell’RAGIONE_SOCIALE , rigettato il ricorso incidentale. Per l’effetto, la controversia va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili, a quelli rimasti assorbiti e per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie nei limiti di cui in motivazione il primo motivo e interamente il secondo e terzo motivo del ricorso principale dell’RAGIONE_SOCIALE e rigetta il ricorso incidentale del contribuente;

cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili, a quelli rimasti assorbiti e per la liquidazione RAGIONE_SOCIALE spese di lite.

Si dà atto del fatto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello per il ricorso incidentale, a norma RAGIONE_SOCIALE stesso articolo 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 29.10.2025.

Il Relatore est.

La Presidente NOME COGNOME

NOME COGNOME

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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