Legittimazione al rimborso: chi può richiederlo?

La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 4302/2024, ha chiarito un punto cruciale in materia di diritto tributario: la legittimazione al rimborso di un’imposta versata indebitamente spetta unicamente al soggetto che ha materialmente effettuato il pagamento (‘solvens’), e non a qualunque soggetto co-obbligato. Il caso riguardava una società, parte di un’associazione temporanea d’imprese, che chiedeva il rimborso parziale dell’imposta di registro su un lodo arbitrale, imposta che però era stata versata dall’altra società partner. La Corte ha respinto il ricorso, affermando che essere ‘contribuente’ non è sufficiente per agire in ripetizione, se non si è anche colui che ha eseguito il versamento.

A cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO - Avvocato

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Pubblicato il 2 novembre 2025 in Diritto Tributario, Giurisprudenza Tributaria

Legittimazione al Rimborso: Decide chi Paga, non chi Deve

Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 4302/2024) ha ribadito un principio fondamentale in materia fiscale, cruciale per aziende e professionisti: la legittimazione al rimborso di un’imposta non dovuta spetta esclusivamente a chi ha materialmente eseguito il versamento. Essere semplicemente coobbligati al pagamento non conferisce, di per sé, questo diritto. Analizziamo questa importante decisione per comprenderne le implicazioni pratiche.

I Fatti di Causa

La vicenda nasce da una richiesta di rimborso dell’imposta di registro avanzata da una società (che chiameremo Società Alfa), facente parte di un’Associazione Temporanea di Imprese (ATI) con un’altra azienda (Società Beta). L’ATI aveva ottenuto un lodo arbitrale favorevole che condannava un ente appaltante al pagamento di diverse somme.

Sulle somme liquidate dal lodo, era stata versata l’imposta proporzionale di registro. Il punto chiave è che il pagamento materiale dell’imposta fu effettuato interamente dalla Società Beta, in qualità di capogruppo-mandataria dell’ATI.

Successivamente, a seguito di una verifica fiscale, l’Amministrazione Finanziaria ‘ripensò’ la natura di alcune di quelle somme, qualificandole non più come risarcitorie (soggette a registro) ma come corrispettivi contrattuali (soggetti a IVA). Di conseguenza, la Società Alfa emise fattura con IVA per la sua quota di competenza e richiese il rimborso della corrispondente imposta di registro, ritenuta ormai indebita. La richiesta, di fronte al silenzio dell’Agenzia delle Entrate, è stata impugnata in tribunale. I giudici di merito, tuttavia, hanno dichiarato la domanda inammissibile proprio per difetto di legittimazione al rimborso.

La Decisione della Corte: La Legittimazione al Rimborso spetta al Solvens

La Corte di Cassazione ha confermato la decisione dei giudici di merito, rigettando il ricorso della Società Alfa. Il ragionamento della Suprema Corte si fonda su una distinzione netta tra due figure giuridiche:

1. Il Contribuente: il soggetto che la legge individua come obbligato al pagamento del tributo. Nel caso di specie, entrambe le società dell’ATI erano coobbligate in solido.
2. Il Solvens: il soggetto che materialmente esegue il versamento all’erario.

Secondo la Corte, il diritto alla restituzione di quanto indebitamente pagato (azione di ripetizione dell’indebito, art. 2033 c.c.) ha natura personale e restitutoria. Esso sorge unicamente tra chi ha effettuato il pagamento (il solvens) e chi lo ha ricevuto (l’Amministrazione Finanziaria).

Il Principio dell’Indebito Oggettivo nel Diritto Tributario

La Corte ha chiarito che la disciplina fiscale, in particolare l’art. 77 del d.P.R. 131/86 (Testo Unico sull’Imposta di Registro), si allinea perfettamente con il principio civilistico generale. La norma stabilisce che il rimborso deve essere richiesto ‘dal contribuente’. Tuttavia, questo termine va interpretato in senso sostanziale: il ‘contribuente’ legittimato alla richiesta è colui che, essendo obbligato, ha anche adempiuto all’obbligazione, subendo l’effettivo depauperamento patrimoniale. La sola qualità di coobbligato solidale non è sufficiente a fondare la legittimazione al rimborso se non si è stati anche gli esecutori del pagamento.

Le Motivazioni

La Corte ha smontato le argomentazioni della ricorrente punto per punto. Innanzitutto, ha stabilito che la posizione di co-obbligato solidale (contribuente) e quella di esecutore del pagamento (solvens) operano su piani distinti. La prima definisce chi è tenuto al versamento nei confronti del fisco; la seconda individua chi ha il diritto a chiedere la restituzione. Nel caso in esame, il pagamento era stato pacificamente effettuato dalla Società Beta. Pertanto, solo quest’ultima avrebbe potuto chiedere il rimborso.

Inoltre, il fatto che la Società Alfa fosse stata la destinataria del successivo ‘ripensamento’ erariale, che ha portato all’assoggettamento a IVA delle somme, non sposta i termini della questione. Questo evento successivo non può modificare retroattivamente la titolarità del diritto al rimborso dell’imposta di registro, che è sorto al momento del pagamento originario e in capo a chi lo ha effettuato. La Corte sottolinea che la Società Alfa avrebbe potuto, eventualmente, rivalersi sulla Società Beta nell’ambito dei loro rapporti interni, ma non poteva agire direttamente contro l’Erario per la restituzione di una somma da essa non versata.

Le Conclusioni

La sentenza n. 4302/2024 offre un’indicazione pratica di grande rilevanza: nei rapporti giuridici caratterizzati da obbligazioni solidali, come quelli tra società in ATI, consorzi o altre forme di collaborazione imprenditoriale, è fondamentale prestare la massima attenzione a chi effettua i pagamenti fiscali. La legittimazione al rimborso è un diritto che segue il flusso finanziario. Per evitare di perdere il diritto alla restituzione di imposte non dovute, le parti devono regolare con chiarezza nei loro accordi interni le modalità di pagamento e di eventuale rivalsa. In assenza di un pagamento diretto, la via per recuperare le somme è quella del regresso nei confronti del coobbligato che ha effettuato il versamento e che, a sua volta, è l’unico titolato a presentare istanza di rimborso all’Amministrazione Finanziaria.

Chi ha diritto a chiedere il rimborso di un’imposta non dovuta?
Secondo la Corte di Cassazione, il diritto al rimborso spetta esclusivamente al soggetto che ha materialmente eseguito il pagamento (il ‘solvens’), in quanto è colui che ha subito il depauperamento patrimoniale.

Se più soggetti sono obbligati in solido a pagare un’imposta, possono tutti chiedere il rimborso?
No. Anche in presenza di un’obbligazione solidale, la legittimazione a chiedere il rimborso è riconosciuta solo al coobbligato che ha effettivamente versato la somma all’erario.

Essere il destinatario di un successivo accertamento fiscale su una somma già tassata dà diritto a chiedere il rimborso della prima imposta?
No. Il diritto a chiedere il rimborso di un’imposta (in questo caso, di registro) è legato unicamente a chi ha effettuato il pagamento originario. Un successivo atto impositivo (ad esempio per l’IVA) a carico di un altro soggetto non trasferisce a quest’ultimo la legittimazione a chiedere il rimborso della prima imposta.

Testo del provvedimento

Sentenza di Cassazione Civile Sez. 5 Num. 4302 Anno 2024

Civile Sent. Sez. 5 Num. 4302 Anno 2024

Presidente: COGNOME NOME

Relatore: COGNOME NOME

Data pubblicazione: 19/02/2024

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 12506/2019 R.G. proposto da:

RAGIONE_SOCIALE, con sede in Roma, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentato e difeso in giudizio dall’AVV_NOTAIO di Roma, ivi el.dom.to presso il suo studio in INDIRIZZO, come da procura in atti;

– parte ricorrente –

contro

RAGIONE_SOCIALE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentato e difeso in giudizio dall’Avvocatura RAGIONE_SOCIALE, costituitasi al solo fine dell’eventuale discussione;

– parte resistente – avverso sentenza Commissione Tributaria Regionale del Lazio n. 7061 del 12.10.2018;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13.2.2024 dal Consigliere NOME COGNOME;

udito il Procuratore RAGIONE_SOCIALE in persona della AVV_NOTAIO NOME AVV_NOTAIO che ha concluso per il rigetto;

Uditi i difensori RAGIONE_SOCIALE parti presenti

Fatti rilevanti di causa.

§ 1. RAGIONE_SOCIALE propone tre motivi di ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe indicata con la quale la commissione tributaria regionale in accoglimento dell’appello principale dell’ RAGIONE_SOCIALE, e ritenuto assorbito quello incidentale della società -ha dichiarato inammissibile il ricorso da quest’ultima introdotto avverso il silenzio-rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso parziale da essa presentata nel dicembre 2013.

Istanza di rimborso avente ad oggetto l’imposta proporzionale di registro (3 %) versata in sede di liquidazione del lodo arbitrale omologato n. 1345 del 2008, recante la condanna di RAGIONE_SOCIALE al pagamento di vari importi, alcuni a titolo risarcitorio ed altri a titolo di maggiori corrispettivi contrattuali, a favore dell’Ati costituita dalla stessa COGNOME (49 %) e dalla capogruppo-mandataria RAGIONE_SOCIALE (51 %). A detta della società istante, si trattava di imposta di registro versata sulla base dell’originaria liquidazione del lodo da parte dell’RAGIONE_SOCIALE, ma poi risultata non dovuta, dal momento che -come emerso in sede di PVC 17.7.2013 della GdF e confermato dall’ RAGIONE_SOCIALE con atto di definizione n.805/2013 su istanza ex art. 5 bis D.Lgs. n. 218/97 -gli importi in condanna (salvo alcuni) dovevano ritenersi assoggettati ad Iva, perché di natura non risarcitoria ma corrispettiva.
La Commissione Tributaria Regionale – dopo aver rilevato che l’istanza di rimborso aveva ad oggetto il minor importo di euro 24.548,00 (rispetto a quello versato, pari ad euro 233.115,009), quale risultante dal 3% dell’importo di euro 818.268,46, da RAGIONE_SOCIALE fatturato con Iva 20 % ad RAGIONE_SOCIALE (fatt.n.18/2008) a titolo di maggiore corrispettivo pro quota (come sostenuto dalla GdF nel menzionato PVC) -ha accolto l’eccezione dell’appellante principale RAGIONE_SOCIALE, ritenendo che la RAGIONE_SOCIALE fosse in effetti priva della legittimazione a chiedere ed ottenere il rimborso,
dal momento che l’imposta di registro in questione era stata versata non da essa, bensì dalla RAGIONE_SOCIALE (Mod.NUMERO_DOCUMENTO del 19.5.2008), unico soggetto legittimato ex articolo 77 d.P.R. 131/86.

RAGIONE_SOCIALE non ha depositato controricorso, dichiarando di costituirsi al solo fine della discussione in udienza.

La ricorrente ha depositato memoria.

Il Procuratore RAGIONE_SOCIALE ha chiesto che il ricorso venga rigettato, ferma restando la tutela della posizione di RAGIONE_SOCIALE nel rapporto interno con RAGIONE_SOCIALE.

Ragioni della decisione.

§ 2. Con il primo motivo di ricorso RAGIONE_SOCIALE lamenta -ex art.360, co. 1^ n.4, cod.proc.civ. -violazione degli articoli 100 cod.proc.civ. e 19 d.lgs. 546/92. Per avere la Commissione Tributaria Regionale dichiarato inammissibile il suo ricorso originario per difetto di legittimazione attiva, nonostante che tale legittimazione, ed il correlato interesse ad agire, derivassero dal solo fatto di avere, essa RAGIONE_SOCIALE, presentato l’istanza di rimborso implicitamente rigettata.

Con il secondo motivo di ricorso la società deduce -ex art.360, co. 1^ n.3, cod.proc.civ. -violazione e falsa applicazione degli articoli 37, 40 co.1^, 57 co. 1^ e 77 d.P.R. 131/86. Per avere la Commissione Tributaria Regionale erroneamente negato la sua legittimazione ad ottenere il rimborso dell’imposta di registro, nonostante che (come anche desumibile dall’attenta lettura di Cass.n. 1995/18 citata in sentenza) la legittimazione in questione spettasse al <> ex art. 77 cit., e che tale certamente fosse la RAGIONE_SOCIALE: sia perché parte del giudizio definito con il lodo (dovendosi avere riguardo al rapporto giuridico sostanziale in esso racchiuso), sia perché soggetto co-obbligato concretamente inciso e destinatario del revirement dell’ufficio che aveva infine attribuito (GdF) al regime Iva importi in condanna che erano stati dapprima (RAGIONE_SOCIALE) sottoposti ad imposta di registro; tanto che l’istanza di rimborso
era stata presentata (dicembre 2013) nel rispetto del termine triennale ex art. 77, decorrente proprio dall’atto di definizione RAGIONE_SOCIALE contestazioni contenute nel menzionato PVC (luglio 2013) nei suoi confronti elevato.

Con il terzo motivo di ricorso si deduce -ex art.360, co. 1^ n.5, cod.proc.civ. -omesso esame di un fatto controverso e decisivo per il giudizio, costituito dall’essere stata RAGIONE_SOCIALE, e questa soltanto, destinataria RAGIONE_SOCIALE contestazioni di cui al citato PVC, relativo alle voci da essa fatturate pro quota ad RAGIONE_SOCIALE: <> (ric. pag.42).
§ 3. I tre motivi di ricorso sono suscettibili di trattazione unitaria per la stretta connessione RAGIONE_SOCIALE censure con essi sollevate.

Si tratta di motivi infondati.

In base all’art. 77 d.P.R. 131/86: <>.

Si è in proposito osservato (Cass.n. 6864/23 con ulteriori richiami) come quella in esame costituisca una previsione che muove dalla individuazione nel contribuente del soggetto passivamente legittimato alla prestazione tributaria e, con ciò, nel soggetto titolato a chiedere il rimborso dell’imposta non dovuta e dei relativi accessori, <>, aggiungendosi poi che questa conclusione <>.
Orbene, nel caso in esame costituisce elemento fattuale pacifico (venendo riferito dalla stessa società ricorrente) che il pagamento dell’imposta di registro venne effettuato, a seguito dell’originaria attività di liquidazione dell’ufficio di quanto stabilito nel lodo, da un contribuente diverso dalla RAGIONE_SOCIALE, individuabile nella co-obbligata RAGIONE_SOCIALE

Questo incontrovertibile dato oggettivo non può essere superato in ragione del fatto che (anche) la RAGIONE_SOCIALE fosse <> in quanto tenuta in via solidale al pagamento dell’imposta di registro inizialmente liquidata, dovendosi in proposito tenere distinti i diversi piani (invece indebitamente sovrapposti dalla ricorrente) della legittimazione tributaria passiva al versamento dell’imposta liquidata (certamente gravante in via solidale anche sulla RAGIONE_SOCIALE in quanto parte del rapporto giuridico racchiuso nel giudizio definitosi con il lodo tassato), con quello della legittimazione attiva ad ottenere il rimborso, quest’ultimo invece correlato – come detto -al regime dell’indebito ed all’effettivo versamento (definitorio dell’intera posizione creditoria dell’Amministrazione) dell’imposta chiesta in restituzione.
E neppure quel dato potrebbe superarsi sul presupposto che soltanto RAGIONE_SOCIALE sia risultata destinataria della successiva attività di verifica da parte della Guardia di Finanza, all’esito della quale emerse quel ‘ripensamento’ dell’amministrazione finanziaria in termini di assoggettabilità ad Iva (e dunque non più a registro, ex articolo 40 Tur) di buona parte

RAGIONE_SOCIALE somme portate in condanna nel lodo. Non si vede infatti come questo ‘ripensamento’ possa di per sé influire così da legittimare RAGIONE_SOCIALE a chiedere ed ottenere il rimborso di somme versate, seppure all’interno di un rapporto giuridico tributario di natura solidale, da un altro contribuente. La qualità di contribuente, ex art. 77 cit., è condizione sì necessaria, ma non sufficiente, per ottenere il rimborso.

Ad ulteriore riprova di tutto ciò emerge poi come non sia stato neppure allegato dalla odierna ricorrente che questa successiva attività di controllo, poi confluita nella definizione della ripresa a tassazione Iva da parte dell’RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE RAGIONE_SOCIALE, abbia in effetti comportato una sua reale ed indebita incisione patrimoniale aggiuntiva per effetto del concreto esercizio del regresso pro quota da parte della RAGIONE_SOCIALE

Va poi ancora considerato che la legittimazione di RAGIONE_SOCIALE al rimborso non poteva nemmeno basarsi sul rapporto di mandato instaurato con RAGIONE_SOCIALE nell’ambito dell’ATI. Al di là del fatto che RAGIONE_SOCIALE non fonda la propria legittimazione su questo titolo, è dirimente osservare (v. Cass.n. 30354/18) come l’ATI non assurga ad unitario ed autonomo centro di imputazione giuridica soggettiva, come gli effetti del mandato siano preordinati alla gestione del rapporto nei soli confronti della stazione appaltante e come, infine, ciascuna impresa temporaneamente associata, nell’ambito della propria parte dei lavori, agisca autonomamente e singolarmente <>, come già stabilito dall’art. 22 della l. n. 584/77 e poi dall’art. 37, 17° comma, del d.lgs. n. 163/2006, applicabile ratione temporis alla vicenda di causa.
Non vale invocare, in contrario avviso, l’indirizzo maturato da questa Corte di legittimità in ordine al fatto che spetti al contribuente, e non al AVV_NOTAIO che abbia versato l’imposta in sede di autoliquidazione, la legittimazione al rimborso di quanto risulti da questi indebitamente corrisposto.

Si tratta, all’evidenza, di fattispecie del tutto differente e non accostabile a quella qui dedotta, in ordine alla quale basterà richiamare la più volte evidenziata peculiarità del ruolo del AVV_NOTAIO nel rapporto giuridico di liquidazione ovvero autoliquidazione (anche telematica) ex articolo 57 Tur; peculiarità che ne esclude in radice la veste di contribuente (invece attribuibile soltanto ai contraenti), senza che da ciò si possano trarre conseguenze pratiche in ordine al ben diverso rapporto (che è l’unico che rilevi nel presente caso) intercorrente, non già tra parti contraenti da un lato e AVV_NOTAIO rogante dall’altro, bensì fra contribuenti in solido, uno dei quali pretenda dal creditore il rimborso di quanto corrisposto dall’altro.
Ricorre, in proposito, quanto stabilito dalla già menzionata sentenza Cass.n. 1995/18, ed anche altre volte ribadito, nel senso che (Cass.n. 12759/16): <>.
Da quanto si è fin qua esposto discende l’infondatezza di tutti i motivi di ricorso proposti, dal momento che la decisione della Commissione Tributaria Regionale risulta conforme a diritto, avendo essa correttamente escluso la legittimazione al rimborso in capo alla RAGIONE_SOCIALE (non nel senso processuale voluto nella prima doglianza, bensì in quello sostanziale e di merito di non-titolarità o spettanza del diritto al rimborso); e ciò sulla base di una conforme applicazione dell’articolo 77 Tur, così come del su riportato indirizzo di legittimità (con conseguente infondatezza anche del secondo motivo).
Quanto infine alla terza doglianza, se ne ravvisa finanche l’inammissibilità; discende infatti da quanto si è detto come il fatto

materiale che la Commissione Tributaria Regionale avrebbe asseritamente omesso (l’essere stata la RAGIONE_SOCIALE l’unica destinataria della successiva attività di controllo ed imposizione Iva) non può interferire sul tema della legittimazione ad ottenere il rimborso risultando – per ciò soltanto – non decisivo per il giudizio, ex art.360, co. 1^ n.5, cod.proc.civ..

§ 4. Ne segue, in definitiva, il rigetto del ricorso.

Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate, come in dispositivo, tenendo conto del minimo svolgimento di attività difensiva da parte dalla RAGIONE_SOCIALE.

P.Q.M.

-rigetta il ricorso;

-pone a carico della ricorrente le spese di lite, che liquida in euro 500,00 oltre spese prenotate a debito;

-v.to l’art. 13, comma 1 quater, D.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla L. n. 228 del 2012;

-dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, a carico della parte ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis RAGIONE_SOCIALE stesso art.13, se dovuto.

Così deciso nella camera di consiglio della Sezione Tributaria,

La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.

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